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關(guān)鍵詞：請求權(quán)；不當(dāng)?shù)美?；競?/p>
一、有關(guān)學(xué)說
不當(dāng)?shù)美呀?jīng)成為一項獨立的制度，是債權(quán)發(fā)生的重要原因之一。如何處理不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)與其他請求權(quán)的關(guān)系，目前司法實務(wù)與學(xué)界的主流觀點是輔助說與競合說。
（一）輔助學(xué)說
輔助說的觀點認(rèn)為不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)不具有獨立性，它僅是一種輔的權(quán)利。因此，該類請求權(quán)和民法上其他的請求權(quán)無競合問題之說，不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)之適用僅限于在其他請求權(quán)不能得到滿足之時。輔助說根據(jù)其發(fā)展過程又有絕對輔助說和相對輔助說之分。絕對輔助說明確不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)對其他請求權(quán)僅具有輔助，其適用條件極其嚴(yán)格，僅在其他請求權(quán)不能行使抑或得不到滿足時；相對輔助說則認(rèn)為不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)于這樣兩種情況下不存在，即請求權(quán)是由于契約上或者因于所有權(quán)發(fā)生時；由于侵權(quán)行為、無因管理之請求權(quán)，又或基于其他具體規(guī)定而生請求權(quán)，尤其是該等請求權(quán)由于時效等原因消滅時，此時可能存在與不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)發(fā)生競合情況，權(quán)利人可自主選擇行使不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)或其他權(quán)利。瑞士司法實踐、理論界均采取輔助學(xué)說，法國通說亦采同樣見解。立法中有明確規(guī)定的兩個法典是《意大利民法典》、《澳門民法典》。輔助說是為防止因擴(kuò)大不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)適用范圍而導(dǎo)致其他制度弱化或喪失其規(guī)范功能。此顧慮在《法國民法典》有據(jù)可查。
（二）競合學(xué)說
與輔助之說不同，競合學(xué)說肯定不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)的獨立性質(zhì)，認(rèn)為該請求權(quán)存在與其他請求權(quán)發(fā)生競合之可能，并由權(quán)利人選擇行使。以該學(xué)說為主導(dǎo)性學(xué)說的國家為日本、德國等國家。另外，我國臺灣地區(qū)判例學(xué)說也一直肯定不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)是一項獨立的權(quán)利，原則上該請求權(quán)應(yīng)與其他請求權(quán)可競合并存。王澤鑒教授認(rèn)為現(xiàn)代民法上不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)有其特定的構(gòu)成要件及法律后果，有一定明確的適用范圍，并不會造成法律體系混亂，應(yīng)當(dāng)肯定其獨立性。
我國司法實踐中多采取輔助說，一般存在其他請求權(quán)時否認(rèn)不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的行使。關(guān)于不當(dāng)?shù)美囊?guī)定，我國只有一個法律條文和一條司法解釋，但是不能因此否認(rèn)它的獨立性和重要性。不當(dāng)?shù)美歇毩⒌臉?gòu)成要件，其特性也明顯區(qū)別于其他請求權(quán)。據(jù)此，我國立法應(yīng)明確不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)同其他請求權(quán)存在競合的可能性。至于輔助說擔(dān)心的導(dǎo)致不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的濫用現(xiàn)象，我認(rèn)為沒有必要，相反還可以彰顯不當(dāng)?shù)美闹贫裙δ?，促進(jìn)其調(diào)整民事關(guān)系功能的實現(xiàn)。
二、不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)與相關(guān)請求權(quán)
（一）與合同法上請求權(quán)
1.基于合同的履行請求權(quán)與不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)
案例1. 乙出賣房屋給甲，屆期遲不履行，仍繼續(xù)使用或出租他人，而受有利益，乙所獲利益能否成立不當(dāng)?shù)美?/p>
本案例中乙雖受有利益卻仍是房屋所有權(quán)人，其獲益系基于所有權(quán)，并未侵害甲的權(quán)益內(nèi)容，不能成立不當(dāng)?shù)美?。甲只能基于乙的違約行為請求違約損害賠償，此情形不能產(chǎn)生競合。王澤鑒持這一觀點。而史尚寬先生認(rèn)為“在債務(wù)不履行時，債務(wù)人因利用其應(yīng)給付之標(biāo)的物，受有利益時，可構(gòu)成不當(dāng)?shù)美??！编嵱癫ㄏ壬舱J(rèn)為，在債務(wù)人僅未履行債務(wù)的情形下，并不據(jù)此免除其債務(wù)，因此不存在不當(dāng)?shù)美樾巍５蚪o付遲延債務(wù)人對于標(biāo)的物加以利用而受有利益時，則不防成立不當(dāng)?shù)美?/p>
筆者認(rèn)為，乙的處分時有權(quán)處分，在這種有權(quán)處分的情況下其所獲利益是合法的，不符合不當(dāng)?shù)美畼?gòu)成要件，因而不構(gòu)成不當(dāng)?shù)美?。于此情形，并不存在不?dāng)?shù)美埱髾?quán)與違約責(zé)任請求權(quán)之競合。
案例2. 出租人甲與乙簽訂租房合同，月租金2000元，合同約定被告不得轉(zhuǎn)租。在租賃期間，乙未經(jīng)甲允許而轉(zhuǎn)租給丙，月租4000。一個月后甲發(fā)現(xiàn)，遂提出解約。甲對于乙因違約獲利的4000元可否主張權(quán)利？主張何種權(quán)利？
本案中甲可以行使違約救濟(jì)毫無疑問，但是此違約救濟(jì)不能對全部4000元主張權(quán)利。乙違約轉(zhuǎn)租已經(jīng)侵害了甲的所有權(quán)，構(gòu)成侵權(quán)，甲可否據(jù)此請求侵權(quán)損害賠償？然而，甲亦不能以侵權(quán)行為的規(guī)定向乙請求其違法違約所得的租金，因為租金并不是甲所受損害及所失利益。 可是，乙獲利又沒有合法依據(jù)。
據(jù)此，筆者主張乙構(gòu)成不當(dāng)?shù)美湟?，不?dāng)?shù)美贫葮?gòu)建目的乃在排除受益人無法律上原因所受之利益；其二，任何人不能未經(jīng)允許，利用他人之物獲利，否則，有違公允，即使沒有給對方造成損失亦然。另外，如果一方違約獲利更大，而不允許合同忠實履行另一方請求不當(dāng)?shù)美瑒t法律無疑是在鼓勵違約行為。 此種情形下，不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)可與違約責(zé)任請求權(quán)產(chǎn)生競合。權(quán)利人甲可以自由選擇對其更為有利的請求權(quán)予以行使。
（二）與無因管理請求權(quán)
案例：甲有某屋，出國期間，該屋遭臺風(fēng)毀損，鄰居某乙雇工修繕，支出5萬元。乙得向甲主張何種權(quán)利，有無不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)產(chǎn)生？假設(shè)乙知道甲于臺風(fēng)前已決定拆屋建大廈，其法律關(guān)系又如何？
無因管理，指無法律上或約定的義務(wù)而為他人事務(wù)進(jìn)行管理，并且管理事務(wù)需利于本人，不能違反本人明示的或可推知的意思，如本案。無因管理為法定之債，因本人依法律上原因受有利益，并不涉及不當(dāng)?shù)美畟?，不會存在無因管理請求權(quán)同不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)競合。而本案中在“管理人”違反本人明示的意思之下而管理本人事務(wù)下，不會構(gòu)成無因管理，更不會存在兩者競合之可能。因此，不論何種情況下，無因管理請求權(quán)與不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)均不存在競合可能。
（三）與物權(quán)之請求權(quán)
所有物返還請求權(quán)、不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)能否競合在理論界與實務(wù)界爭論多年，無有定論。我國理論界普遍認(rèn)為兩者不能并立。傳統(tǒng)理論認(rèn)為物權(quán)請求權(quán)與不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)是相互排斥的。這是羅馬法以來所確立的原則。當(dāng)標(biāo)的物物權(quán)未變動時，權(quán)利人可基于物權(quán)請求權(quán)要求對方返還；物權(quán)變動時，適用不當(dāng)?shù)美颠€。
現(xiàn)代學(xué)者突破了傳統(tǒng)學(xué)說，認(rèn)為占有本身可視為一種利益，針對無權(quán)占有人，所有人當(dāng)然可以依據(jù)所有權(quán)返還請求權(quán)之請求；同時占有本身亦可以發(fā)生占有不當(dāng)?shù)美?，?quán)利人亦得依不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)請求占有物之返還。史尚寬先生認(rèn)為“所有人得自另一種觀點，謂占有人以所有人之損害，無法律上之原因受有占有之利益，因而得基于不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)請求占有物之返還。蓋此返還請求權(quán)，不應(yīng)因所有人同時有所有權(quán)之物上返還請求權(quán)，而被摒棄也?！?王澤鑒先生認(rèn)為，占有是一種法律上的地位，占有人擁有占有即取得了受法律保護(hù)的利益，便發(fā)生基于占有的不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)。返還同一標(biāo)的物，可成立占有不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)和所有物返還請求權(quán)的競合。例如甲魚塘中的魚跳到乙的魚塘中，對于此類基于自然事件而產(chǎn)生的不當(dāng)?shù)美?，受損人甲既可依據(jù)不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)要求乙返還原物，亦可基于所有權(quán)返還請求權(quán)要求乙返還原物。
（四）與侵權(quán)損害賠償之請求權(quán)
關(guān)于這兩者關(guān)系，我國學(xué)界基本達(dá)成共識，認(rèn)為它們可以競合。我國司法實踐中，仍然奉行輔助說，認(rèn)為兩者互斥。一般而言，兩者發(fā)生責(zé)任競合的情形主要包括：（1）無權(quán)處分；（2）非法出租他人財產(chǎn)；（3）非法利用他人之物獲取利益；（4）侵害知識產(chǎn)權(quán)、人格權(quán)獲取利益。
案例：甲將一幅名畫放于乙處保管，乙以自己的名義作價10萬元將畫賣給不知情的丙，（假設(shè)市價10萬元）
（1）甲如何主張其權(quán)利？可行使哪些權(quán)利？
（2）倘若賣了12萬元，甲是否可對全部12萬主張權(quán)利？
（3）若是只作價8萬元，法律關(guān)系又該如何？
本案中第一個問題，乙無權(quán)處分侵權(quán)致人損害，受有利益，而其獲利不具有法律上原因。此時既構(gòu)成不當(dāng)?shù)美謽?gòu)成侵權(quán)。不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)與侵權(quán)損害賠償請求權(quán)發(fā)生競合。甲可以選擇行使兩種權(quán)利之一。關(guān)于第二種情況，甲主張不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)比較有利，可以要求乙返還高于市價的全部獲利，即12萬元。而對于最后一種情形下，甲可選擇主張侵權(quán)損害賠償并要求乙賠償其全部損失。侵權(quán)損害賠償是以填補(bǔ)受害人損失為目的，不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的返還范圍以利益為確定標(biāo)準(zhǔn)。正如案例所指出的那樣，當(dāng)兩者發(fā)生競合時，權(quán)利人可以選擇行使對其更為有利的權(quán)利。
當(dāng)然不是所有的侵權(quán)行為都會發(fā)生不當(dāng)?shù)美?，比如甲明知汽車為乙所有，仍將其贈與給不知情的丙。則甲因沒有獲利不構(gòu)成不當(dāng)?shù)美?，但是甲?gòu)成侵權(quán)，乙有權(quán)要求甲承擔(dān)侵權(quán)損害賠償責(zé)任。
三、我國不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的實踐
我國現(xiàn)行法律及司法解釋對不當(dāng)?shù)美贫鹊囊?guī)定略顯單薄，僅有兩個條文，尚需要立法進(jìn)一步完善。取得不當(dāng)利益，沒有合法依據(jù)，并造成他人損失的，應(yīng)當(dāng)將取得的不當(dāng)利益返還受損失的人。返還的不當(dāng)利益，應(yīng)當(dāng)不限于原物，還包括原物所生的孳息。利用不當(dāng)?shù)美@得的其他利益，扣除必要的勞務(wù)管理費用之后，應(yīng)當(dāng)上繳國家。此處其他利益是利用本應(yīng)屬于受損人的利益而獲得的利益，何以要上繳國家而不是歸還于受損人？如此規(guī)定是基于什么考慮？
不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)在我國司法實踐中一直沒有得到重視，固然與法律的不完善有關(guān)，另一方面與理論界對不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)在法律體系中的定位的誤解也有很大關(guān)系。尤其是不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)與其他請求權(quán)的模糊界限導(dǎo)致不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)在司法判決中極少被直接作為判案的依據(jù)，往往以其他相關(guān)請求權(quán)為判案依據(jù)。因此，不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)與其他請求權(quán)之間關(guān)系的厘清，對于不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的司法實踐具有現(xiàn)實意義。
四、結(jié)語
作為一種債權(quán)請求權(quán)，不當(dāng)?shù)美畟鶛?quán)請求權(quán)和其他債權(quán)請求權(quán)之間的關(guān)系，一方面涉及理論問題及實務(wù)問題；另一方面涉及民法領(lǐng)域各個制度的功能體系，關(guān)系到不當(dāng)?shù)美颠€請求權(quán)在民法體系中作用的發(fā)揮。解決不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)在理論和司法實踐中的適用問題，不同的法系、不同的國家和學(xué)者仍存在較大的分歧。即便如此，我們應(yīng)當(dāng)肯定不當(dāng)?shù)美埱髾?quán)的獨立性并在此基礎(chǔ)上承認(rèn)它與其他財產(chǎn)上請求權(quán)的競合關(guān)系，更好地協(xié)調(diào)民法各項制度的功能，充分實現(xiàn)民法維護(hù)公平正義這一根本價值理念。
參考文獻(xiàn)：
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摘 要 眾所周知，減小財務(wù)風(fēng)險，回避財務(wù)風(fēng)險，向來是企業(yè)財務(wù)部門的一項重要工作。財務(wù)預(yù)算是企業(yè)全面預(yù)算的一部分，企業(yè)想要規(guī)避財務(wù)風(fēng)險，獲得順利發(fā)展，必須要搞好財務(wù)預(yù)算。一般而言，財務(wù)預(yù)算所考慮的不是利潤，而是現(xiàn)金流量的確定性與到期債務(wù)之間的關(guān)系。企業(yè)在編制預(yù)算時必須充分考慮財務(wù)風(fēng)險對企業(yè)的影響，企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)盡量通過預(yù)算安排好資金的使用，為企業(yè)規(guī)避財務(wù)風(fēng)險。
關(guān)鍵詞 風(fēng)險規(guī)避 科學(xué)預(yù)算
一、規(guī)避財務(wù)風(fēng)險是制定企業(yè)財務(wù)預(yù)算的大前提
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)面臨的風(fēng)險很多，其中影響最大的應(yīng)屬財務(wù)風(fēng)險，其主要表現(xiàn)形式就是支付風(fēng)險，此風(fēng)險由企業(yè)未來現(xiàn)金流量的不確定性與債務(wù)的到期日之間的矛盾引起。許多企業(yè)因未處理好二者關(guān)系，影響了正常生產(chǎn)經(jīng)營，甚至導(dǎo)致破產(chǎn)。如何減小財務(wù)風(fēng)險、回避財務(wù)風(fēng)險乃企業(yè)財務(wù)部門一項重要工作。財務(wù)預(yù)算是企業(yè)全面預(yù)算的一部分，企業(yè)回避財務(wù)風(fēng)險，順利發(fā)展，必須要搞好財務(wù)預(yù)算。一般說企業(yè)財務(wù)預(yù)算考慮的首要目標(biāo)不是利潤，而是現(xiàn)金流量的確定性與到期債務(wù)之間的關(guān)系。編制預(yù)算應(yīng)充分考慮財務(wù)風(fēng)險對企業(yè)的影響，盡可能通過預(yù)算安排好資金使用，達(dá)到規(guī)避企業(yè)財務(wù)風(fēng)險目的。
二、企業(yè)財務(wù)在預(yù)算中必須采取規(guī)避風(fēng)險的合理措施
企業(yè)財務(wù)預(yù)算著眼于資金運(yùn)用，同時可以指導(dǎo)企業(yè)籌資策略，合理安排財務(wù)結(jié)構(gòu)。財務(wù)預(yù)算的核心是企業(yè)的現(xiàn)金預(yù)算，現(xiàn)金預(yù)算通過對現(xiàn)金持有量的安排，可以使企業(yè)保持較高的盈利水平，保持一定流動性，并根據(jù)企業(yè)資產(chǎn)的運(yùn)用水平?jīng)Q定負(fù)債的種類結(jié)構(gòu)和期限結(jié)構(gòu)。
現(xiàn)金預(yù)算工作基本職能：一是厘清現(xiàn)金的來源與去處 財務(wù)預(yù)算必須是主動的，不是被動的消極應(yīng)付。在進(jìn)行財務(wù)預(yù)算的時候，一方面要根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)安排資金，在風(fēng)險和收益之間作出科學(xué)選擇，同時結(jié)合企業(yè)實際情況安排財務(wù)結(jié)構(gòu)；二是設(shè)計現(xiàn)金的籌集 企業(yè)必須保持較大安全邊際，增加流動資產(chǎn)水平，同時延長融資的到期安排；三是明確不合理支出的規(guī)避措施 企業(yè)在通常情況下可確定未來銷售量、應(yīng)收帳款回收情況和生產(chǎn)情況，即可將付款到期日與未來現(xiàn)金流量對應(yīng)，不必持有多余的流動資產(chǎn)，也不必進(jìn)行不是絕對必要的長期融資，并在此前提下制定規(guī)避措施；四是提出濫用現(xiàn)金流的抑制途徑 若企業(yè)負(fù)債即將到期的較多，應(yīng)注意現(xiàn)金流動情況，在編制現(xiàn)金預(yù)算時，減少可以延遲的支出，加強(qiáng)應(yīng)收帳款的回收，推遲大的固定資產(chǎn)開支，必要時考慮資產(chǎn)變賣。
三、企業(yè)財務(wù)預(yù)算方案切忌從一而終
一般企業(yè)初期現(xiàn)金流出較多，使企業(yè)凈現(xiàn)金流量為絕對負(fù)數(shù)，新產(chǎn)品開發(fā)成敗及未來現(xiàn)金流量的大小亦具不確定性。據(jù)此應(yīng)注意：
一是切合實際確立與時俱進(jìn)的企業(yè)科學(xué)發(fā)展觀 結(jié)合企業(yè)實際，搞好投資項目總預(yù)算，對投資項目總支出制定總體規(guī)劃，針對項目可行性加以選擇。充分考慮各種不確定因素的影響，充分考慮項目所涉及的風(fēng)險因素。項目預(yù)算具有決定性意義，決不能忽視，不盲目上項目，也不輕易放棄有利契機(jī)。
二是因地制宜理順財務(wù)預(yù)算與企業(yè)發(fā)展的科學(xué)關(guān)系 調(diào)查顯示，企業(yè)在成長時期，急于擴(kuò)大市場占有率和開發(fā)市場潛力，此時進(jìn)行財務(wù)預(yù)算時要考慮應(yīng)收帳款收回的可能性。另外各項借款要注意節(jié)奏合理，必須考慮償還準(zhǔn)備。
當(dāng)然其他方面也不可掉以輕心，有的企業(yè)處于衰退期，銷售負(fù)增長，不該繼續(xù)擴(kuò)大生產(chǎn)，編制財務(wù)預(yù)算要做到監(jiān)控現(xiàn)金有效收回并保證其有效利用，當(dāng)機(jī)立斷歸還可以還掉的負(fù)債，減少財務(wù)成本。
四、靈活機(jī)動與堅持原則是預(yù)算編制相輔相成的重要原則
1、靈活機(jī)動是財務(wù)預(yù)算科學(xué)性的需求 但是，對業(yè)務(wù)水平經(jīng)常變動的企業(yè)就不合適了。相對而言，彈性預(yù)算則是考慮了業(yè)務(wù)的變化水平，把產(chǎn)品的成本分為變動成本和固定成本兩大部分，這樣就可以比較清楚地反映企業(yè)工作成果的好壞。滾動預(yù)算的主要特點是連續(xù)不斷地始終保持12個月，每過去一個月，就根據(jù)新的情況調(diào)整和修訂后幾個月的預(yù)算，并在原來的預(yù)算期末補(bǔ)充一個月的預(yù)算。這種預(yù)算一年中頭幾個月的預(yù)算要詳細(xì)完整，后幾個月可以粗略一些。隨著時間的推移，原來較粗的預(yù)算逐漸由粗變細(xì)，以此反復(fù)，不斷滾動。滾動預(yù)算不但可以保持預(yù)算的完整性、連續(xù)性，而且由于預(yù)算的不斷調(diào)整與修訂，使預(yù)算與實際情況更加適應(yīng)，有利于充分發(fā)揮預(yù)算的指導(dǎo)和控制作用。所以，對于處于成熟期的企業(yè)建議采用固定預(yù)算，而處于其他時期的企業(yè)則采用彈性預(yù)算和滾動預(yù)算更為適宜。
另外從時間上考慮，時間較短的預(yù)算要比時間較長的預(yù)算作用大得多，因為時間間隔越長，面臨的不確定性因素就越多。通常企業(yè)的財務(wù)預(yù)算可以按季或月編制，但當(dāng)企業(yè)的經(jīng)營活動很不穩(wěn)定時，以周為單位的預(yù)算就可能很必要。
2、靈活變通必須符合既定預(yù)算原則 固定預(yù)算也稱靜態(tài)預(yù)算，它是根據(jù)未來固定不變的業(yè)務(wù)水平，不考慮預(yù)算期內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營活動可能發(fā)生的變動而編制的一種預(yù)算。這種預(yù)算對業(yè)務(wù)較為穩(wěn)定的企業(yè)比較合適，一般情況下，當(dāng)靈活機(jī)動與預(yù)算原則產(chǎn)生沖突時，原則必須放在主導(dǎo)地位，靈活變通手段必須符合既定預(yù)算指導(dǎo)思想。
3、原則與機(jī)動是相輔相成的辯證關(guān)系，存在于對立統(tǒng)一的共同體中，不可偏頗其一 總而言之，加強(qiáng)對現(xiàn)金控制，增強(qiáng)優(yōu)化現(xiàn)金流意識，提升防范化解風(fēng)險意識，強(qiáng)化財務(wù)監(jiān)督，保證生產(chǎn)經(jīng)營有序，實現(xiàn)價值最大化，推動企業(yè)健康發(fā)展，是編制財務(wù)預(yù)算最終目標(biāo)，。
參考文獻(xiàn)：
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一、全面預(yù)算管理與企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)在聯(lián)系
1.企業(yè)內(nèi)部控制以全面預(yù)算為基礎(chǔ)首先，對企業(yè)環(huán)境的管理控制的最直接的體現(xiàn)就是全面預(yù)算。企業(yè)在管理上要實現(xiàn)全面的管控，重視員工的思想意識教育尤其是集體榮譽(yù)感的培養(yǎng)，在進(jìn)行管理的過程中，深入的貫徹管理、經(jīng)營理念，加強(qiáng)對人力資源的管理，使每一個管理部門、每一位員工都認(rèn)真負(fù)責(zé)的完成自己的工作。對一個企業(yè)內(nèi)部控制的評價的一個重要指標(biāo)就是員工在工作過程中對這種環(huán)境的維護(hù)。其次，全面預(yù)算是對企業(yè)進(jìn)行運(yùn)營風(fēng)險評估的重要根據(jù)。對企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險評估是為了使企業(yè)在運(yùn)營過程中減少運(yùn)營風(fēng)險和不必要的經(jīng)濟(jì)損失。而對于企業(yè)進(jìn)行準(zhǔn)確有效的全面預(yù)算能夠為管理者進(jìn)行風(fēng)險評估提供科學(xué)有效的決策依據(jù)。然后，全面預(yù)算能夠促進(jìn)控制活動的進(jìn)行。企業(yè)的控制活動是企業(yè)管理者為實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)而出臺的相關(guān)的政策措施，這些政策措施涵蓋了對于企業(yè)運(yùn)營、資產(chǎn)狀況等方面的合理的控制管理。因此企業(yè)控制活動是屬于全面預(yù)算的，全面預(yù)算能夠促進(jìn)企業(yè)控制活動的進(jìn)行。另外，全面預(yù)算能夠促進(jìn)企業(yè)信息情報的及時傳遞。真實、準(zhǔn)確的信息情報能夠為企業(yè)決策者進(jìn)行決策和管理者對企業(yè)進(jìn)行管理提供有效的參考。全面預(yù)算不能為他們提供這些基礎(chǔ)性的信息，但是能夠極大的促進(jìn)這些情報信息的傳遞。最后，全面預(yù)算涵蓋了對企業(yè)運(yùn)營及其他方面的檢查與評估。對企業(yè)內(nèi)部的檢查與評估能夠有效的促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的進(jìn)行，而全面預(yù)算管理又為檢查和評估提供了依據(jù)，間接地促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制的進(jìn)行。2.全面預(yù)算體現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部控制企業(yè)的內(nèi)部控制包含了對企業(yè)的組織規(guī)劃、授權(quán)批準(zhǔn)、文件、財產(chǎn)、員工思想狀況、預(yù)算以及業(yè)務(wù)水平八個方面的控制。第一全面預(yù)算將這八個方面的工作串聯(lián)起來，進(jìn)行有效協(xié)調(diào)。第二，全面預(yù)算能夠促進(jìn)企業(yè)總體目標(biāo)的實現(xiàn)，全面預(yù)算對能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)總體目標(biāo)的驅(qū)動因素進(jìn)行全面分析，并制定出相應(yīng)的細(xì)化目標(biāo)，對實際的工作具有充分的指導(dǎo)意義。所以說全面預(yù)算能夠促進(jìn)企業(yè)的內(nèi)部控制。第三，全面預(yù)算是企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理的核心，在企業(yè)運(yùn)營的過程中，要想實現(xiàn)企業(yè)運(yùn)營的整體目標(biāo)，不僅要對可能影響到公司利益的所有因素，還要建立一個合理有效的預(yù)算、利潤控制機(jī)制，以促進(jìn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理。
二、建立基于全面預(yù)算管理的企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制
現(xiàn)代企業(yè)要實現(xiàn)對企業(yè)內(nèi)部及運(yùn)營的合理有效的管控，就需要通過合理有效的內(nèi)部控制機(jī)制。全面預(yù)算管理作為企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，一個合理有效的全面預(yù)算管理流程，能夠?qū)⒚恳粋€細(xì)化的任務(wù)分配在每一個部門、每一位員工手中，從而極大的促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制。在基于全面預(yù)算管理的企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制中，內(nèi)部環(huán)境是該機(jī)制合理、高效的運(yùn)行的基礎(chǔ)，全面運(yùn)算管理是通過對內(nèi)部環(huán)境的控制來促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)，良好的內(nèi)部環(huán)境有利于促進(jìn)全面預(yù)算的良性推進(jìn)，同時良好的企業(yè)內(nèi)部環(huán)境是需要企業(yè)的管理者、企業(yè)的管理理念、以及主流思想是密不可分的。風(fēng)險評估是機(jī)制運(yùn)行的依據(jù)，在企業(yè)運(yùn)行的過程中，對于風(fēng)險的準(zhǔn)確預(yù)估能夠有效的減少企業(yè)運(yùn)行中的不必要的損失?？刂苹顒邮菣C(jī)制運(yùn)行的關(guān)鍵。信息交流是機(jī)制運(yùn)行的紐帶，無論是全面預(yù)算還是企業(yè)內(nèi)部控制，都離不開信息交流，就是有效的信息傳遞交流，能夠為企業(yè)管理者和決策者提供準(zhǔn)確的參考依據(jù)。同時，企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督是機(jī)制合理高效運(yùn)行的重要保障，有效的內(nèi)部監(jiān)督能夠促進(jìn)員工工作積極性和工作效率的提高，從而促進(jìn)這個基于全面預(yù)算管理的企業(yè)內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。
三、促進(jìn)基于全面預(yù)算管理的企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制建立的措施
摘要：企業(yè)全面預(yù)算對于企業(yè)的管控和發(fā)展十分重要，本文性企業(yè)全面預(yù)算執(zhí)行不力的原因分析和企業(yè)全面預(yù)算管理改進(jìn)的對策兩方面展開論述，希望能夠?qū)ζ髽I(yè)全面預(yù)算的執(zhí)行提供參考。
關(guān)鍵詞 ：預(yù)算；執(zhí)行；對策
一、企業(yè)全面預(yù)算執(zhí)行不力的原因分析
（一）預(yù)算編制方面的問題
1.預(yù)算編制與現(xiàn)行收付制度不匹配
現(xiàn)行收付制度是國庫集中收付，目前的部門預(yù)算不能夠滿足國庫集中收付的需要。首先表現(xiàn)在預(yù)算能力不足，不能夠編寫到基層單位，并不能夠滿足獨立編寫的要求。其次，預(yù)算的編寫不夠精確，尤其是用款計劃的編寫更不能達(dá)到準(zhǔn)確的標(biāo)準(zhǔn)。再次，預(yù)算的編寫不能夠保質(zhì)保量，預(yù)算批準(zhǔn)耗時長、質(zhì)量差，項目不全且不詳盡。預(yù)算編制與現(xiàn)行收付制度嚴(yán)重不匹配。
2.財務(wù)分析決策能力有待提高
現(xiàn)行企業(yè)的管理層針對財務(wù)分析、財務(wù)預(yù)測、財務(wù)控制和決策的能力有待提高，由于無法科學(xué)的進(jìn)行預(yù)算分析，導(dǎo)致無法對公司治理中的細(xì)化目標(biāo)、全方位檢測控制管理等進(jìn)行管理，針對并購重組業(yè)務(wù)的預(yù)算分析不了解，針對相關(guān)法律也知之甚少，其中的特殊性規(guī)定和處理方式難以準(zhǔn)確把握，嚴(yán)重影響了預(yù)算管理和企業(yè)管理。
（二）預(yù)算過程控制方面的問題
1.財務(wù)部門權(quán)責(zé)分明體系有待優(yōu)化
企業(yè)的財務(wù)部門目前權(quán)責(zé)不清晰，尤其是涉及到總公司與分公司財務(wù)權(quán)責(zé)不清、管理混亂、財務(wù)風(fēng)險巨大，管理措施難以順利實施，總部與分公司應(yīng)統(tǒng)一好財務(wù)核算方法，統(tǒng)一利潤分配方式，做到權(quán)責(zé)明確，建立一整套體系進(jìn)行管理。
2.財務(wù)人員的職業(yè)道德修養(yǎng)有待提升
會計職業(yè)判斷能力是會計從業(yè)人員的核心技能，判斷能力強(qiáng)的人在同等條件下就會做出更加恰當(dāng)?shù)呐袛嗖⑸筛痈哔|(zhì)量的會計信息。會計人員的需求決定其動機(jī)。會計人員的行為動機(jī)是引發(fā)其進(jìn)行會計活動的內(nèi)在動力，這種動機(jī)引發(fā)會計人員進(jìn)行會計工作，不同的動機(jī)就會引發(fā)會計人員做出不同的決策和分析，提供出不同的會計信息，給使用者不同的應(yīng)用效果。因此會計人員的動機(jī)對于會計信息與報告的準(zhǔn)確性真實性和科學(xué)度十分重要，會計人員的動機(jī)關(guān)系到個人的偏好與利益，更涉及到企業(yè)的整體利益。而如何確立會計人員良好的財務(wù)動機(jī)，就得從提高財務(wù)人員的職業(yè)道德修養(yǎng)做起，現(xiàn)行財務(wù)人員的職業(yè)道德水平整體偏低，只有不斷提升職業(yè)道德修養(yǎng)，才能提升預(yù)算分析的能力。
二、企業(yè)全面預(yù)算管理改進(jìn)的對策
（一）建立科學(xué)的預(yù)算計劃和全面預(yù)算模式
企業(yè)要根據(jù)自身的實際情況，采用不同的預(yù)算計劃編制方式，針對企業(yè)的收入費用預(yù)算可采用彈性預(yù)算方式。而對于周期長、項目復(fù)雜的工作采用滾動預(yù)算編制方法，定期進(jìn)行差額預(yù)算。對于較為固定的費用支出和管理計劃要采用固定預(yù)算編制方法，而對于一些不能固定和準(zhǔn)確預(yù)測的一些成本費用，要根據(jù)企業(yè)的具體情況進(jìn)行預(yù)算計劃，要采取零散預(yù)算編制方法。
其次，要做到全面預(yù)算。要從企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)為標(biāo)準(zhǔn)，全面預(yù)測和管理企業(yè)的戰(zhàn)略，并根據(jù)企業(yè)的具體情況，將年度預(yù)算與季度預(yù)算結(jié)合，加強(qiáng)預(yù)算的落實。應(yīng)充分調(diào)研企業(yè)的內(nèi)務(wù)部環(huán)境，對于企業(yè)的市場需求和勞務(wù)成本等制定可行性計劃，結(jié)合企業(yè)各階段預(yù)算的具體內(nèi)容對于預(yù)算計劃進(jìn)行細(xì)化，不斷提升資源利用率，保證預(yù)算的可執(zhí)行性。
（二）加強(qiáng)會計人員素質(zhì)提升
會計人員作為公司中財務(wù)預(yù)算分析的主力軍，整體的業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)水平，直接影響到預(yù)算分析的準(zhǔn)確性和科學(xué)性，因此提升會計人員的各項工作能力勢在必行。企業(yè)在人員招聘的時候應(yīng)嚴(yán)把關(guān)、重經(jīng)驗、重能力，吸收高技術(shù)、高學(xué)歷、經(jīng)驗豐富的會計人員。在入職后也要不定期的展開培訓(xùn)，保證人員素質(zhì)的不斷提升與創(chuàng)新，不斷提升會計人員團(tuán)隊的業(yè)務(wù)知識水平與業(yè)務(wù)勝任能力，同時做好職業(yè)道德觀念的灌輸和引導(dǎo)，使其更好的做好本職工作，充分解決在資金使用權(quán)、會計核算權(quán)、財務(wù)自主權(quán)的認(rèn)識不統(tǒng)一的矛盾。（三）創(chuàng)新財務(wù)分析方法，建立規(guī)范分析數(shù)據(jù)信息
財務(wù)預(yù)算分析在企業(yè)的工作中的重要性十分明顯，只有重視預(yù)算分析，重視財務(wù)預(yù)算、資金管理、財務(wù)監(jiān)控，圍繞企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)不斷改進(jìn)與創(chuàng)新，這樣才能夠更好的解決財務(wù)預(yù)算的各種問題。
有效的預(yù)算分析是建立在信息的準(zhǔn)確性上的，這就要求分析人員在有限的時間內(nèi)搜集各類預(yù)算分析所需的信息數(shù)據(jù)，并通過對比、判斷、分析之后做出全面的客觀的多層次的分析評價，并指導(dǎo)預(yù)算的執(zhí)行。在實際的工作中，由于各部門工作的繁復(fù)性，大量數(shù)據(jù)缺乏統(tǒng)一歸類、出現(xiàn)雜亂無章、口徑不一、缺乏驗證等情況，這些復(fù)雜狀況給分析人員的數(shù)據(jù)收集、整理與對比判斷造成了巨大的壓力，使得分析人員不得不花費大量的時間進(jìn)行數(shù)據(jù)整理。加之時間緊迫，導(dǎo)致分析人員沒有大量的時間進(jìn)行驗證和比對，導(dǎo)致分析數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性大打折扣，因此企業(yè)應(yīng)建立一套完善的數(shù)據(jù)分析體系，系統(tǒng)、完整的進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，有效保證數(shù)據(jù)的規(guī)范性、時效性、準(zhǔn)確性，主要應(yīng)落實以下幾點工作：首先提升核算信息的準(zhǔn)確性，其次做好核算預(yù)算和分析數(shù)據(jù)的統(tǒng)一，再次做好數(shù)據(jù)處理的模式，確保數(shù)據(jù)的分析質(zhì)量與數(shù)據(jù)處理速度。第四要加強(qiáng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的積累與統(tǒng)計，不斷根據(jù)分析的要求進(jìn)行調(diào)整，形成規(guī)范統(tǒng)一的分析表式。企業(yè)應(yīng)選擇科學(xué)性的系統(tǒng)處理軟件，提升預(yù)算管理的規(guī)范和科學(xué)化。
總之，財務(wù)全面預(yù)算執(zhí)行在企業(yè)管理中起著至關(guān)重要的作用。企業(yè)應(yīng)強(qiáng)化預(yù)算組織管理，不斷提升預(yù)算管理的協(xié)調(diào)與配合度，充分發(fā)揮預(yù)算在企業(yè)管理中的作用，促進(jìn)預(yù)算管理的落實，為企業(yè)管理的提升奠定良好的基礎(chǔ)。
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一、新建、擴(kuò)建、改建燃?xì)夤こ?，必須符合城市燃?xì)庖?guī)劃和消防安全要求。燃?xì)夤こ探ㄔO(shè)要嚴(yán)格執(zhí)行《城市燃?xì)夤芾磙k法》，嚴(yán)格按程序?qū)徟?，必須由具備資質(zhì)的單位設(shè)計、施工、監(jiān)理，工程的設(shè)計圖紙及有關(guān)資料必須經(jīng)公安消防部門審核。
二、管道燃?xì)夤?yīng)單位，要切實加強(qiáng)管網(wǎng)燃?xì)膺\(yùn)行安全監(jiān)控，成立巡線搶險隊伍，建立健全管線設(shè)施日常維護(hù)制度，對質(zhì)量差的管線及時改造，對壓占燃?xì)庠O(shè)施的建筑物、構(gòu)筑物進(jìn)行清理，并積極采用現(xiàn)代化管理技術(shù)，提高管理水平，確保管線安全運(yùn)行。要加強(qiáng)液化氣灌裝、使用、周轉(zhuǎn)管理，不得使用不合格或超期未檢的鋼瓶，不準(zhǔn)擅自在規(guī)定的經(jīng)營場所以外設(shè)立燃?xì)夤?yīng)站(點)或?qū)o證經(jīng)營的單位、個人批發(fā)經(jīng)營性氣源。
三、加強(qiáng)對燃?xì)庑袠I(yè)從業(yè)人員的培訓(xùn)和管理。凡從事燃?xì)饨?jīng)營、服務(wù)、儲運(yùn)和燃?xì)馄骶甙惭b維修的單位，必須配備相應(yīng)的專業(yè)人員，實行持證上崗，沒有獲得特種作業(yè)上崗證的人員不準(zhǔn)上崗。
摘 要 全面預(yù)算管理對于提升企業(yè)管理效率，合理規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險意義重大。全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制評價是企業(yè)順利實施全面預(yù)算管理的保障。本文結(jié)合目前全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀及問題，提出了全面預(yù)算管理下完善企業(yè)內(nèi)部控制評價的策略。
關(guān)鍵詞 全面預(yù)算管理 企業(yè)內(nèi)部控制 績效考核 內(nèi)部控制評價
企業(yè)內(nèi)部控制是遵循企業(yè)管理理論，以實現(xiàn)改善企業(yè)經(jīng)營管理，預(yù)防企業(yè)管理弊病，保障企業(yè)資金財產(chǎn)安全，提高企業(yè)運(yùn)營效率，規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險為目標(biāo)的管理理論。全面預(yù)算管理是實施企業(yè)內(nèi)部控制的前提和保障。對于上市及大中型企業(yè)實施全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制是從國外引入的先進(jìn)管理模式。做好全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制評價工作對全面有效實施企業(yè)內(nèi)部控制管理意義重大。
一、全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制評價的現(xiàn)狀及問題
1．根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》，目前有出臺專門《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》，以規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制評價。盡管如此，但我國企業(yè)實施全面預(yù)算管理的歷史較短，從國內(nèi)出現(xiàn)成本預(yù)算，到成本預(yù)算作為企業(yè)管理控制的主要手段在企業(yè)中推行開也才三十幾年時間。我國企業(yè)在全面預(yù)算管理上還存在許多問題，如：預(yù)算目標(biāo)與企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)之間沒有實際意義，為了預(yù)算而預(yù)算，預(yù)算與激勵制度不協(xié)調(diào)等等。如果全面預(yù)算管理實施不徹底或不科學(xué)，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)內(nèi)部控制評價也就沒有任何意義。這種結(jié)果的出現(xiàn)，關(guān)鍵還是在很多企業(yè)只引入了全面預(yù)算管理的形式，但沒有引入其精髓。企業(yè)沒有形成一個編制預(yù)算，執(zhí)行預(yù)算，調(diào)整預(yù)算，分析反饋的企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)。
2．企業(yè)內(nèi)部控制評價既包括內(nèi)部控制設(shè)計有效性和運(yùn)行有效性的評價。全面預(yù)算管理下，企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計是以會計預(yù)算為基礎(chǔ)來設(shè)計的，然后在企業(yè)內(nèi)部實施。全面預(yù)算雖是以會計核算為基礎(chǔ)的，但在此基礎(chǔ)下的企業(yè)內(nèi)部控制是需要各級管理層和各部門員工共同參與，共同執(zhí)行完成的。但現(xiàn)在很多企業(yè)內(nèi)部，在實施全面財務(wù)預(yù)算管理后，就把內(nèi)部控制看成是財務(wù)部門的事，認(rèn)為與己無關(guān)，對于實施的企業(yè)內(nèi)部預(yù)算控制及考核無積極性，影響企業(yè)內(nèi)部評價的準(zhǔn)確性和有效性。
3．企業(yè)內(nèi)部控制評價在國內(nèi)發(fā)展也還是剛剛開始，在評價操作的組織形式，評價的方式方法，評價的內(nèi)容設(shè)計，評價結(jié)果的鑒別上等等目前還沒有一套權(quán)威并可大范圍推廣的方案。目前，企業(yè)也只是在相關(guān)制度指導(dǎo)下，探索前進(jìn)。
二、全面預(yù)算管理下完善企業(yè)內(nèi)部控制評價的策略
完善全面預(yù)算管理下企業(yè)內(nèi)部控制評價可以提升我國企業(yè)管理水平和企業(yè)抗風(fēng)險能力。
1．完善企業(yè)全面預(yù)算管理體系。在實施企業(yè)全面預(yù)算管理的內(nèi)部，要做好教育工作。讓每個部門都意識到預(yù)算管理不是財務(wù)會計部門的事，還是需要大家共同努力的管理工作。企業(yè)要健全預(yù)算管理體系。從預(yù)算方案的形成到實施，監(jiān)督，都要有各部門負(fù)責(zé)人了解并參與。及時反饋預(yù)算內(nèi)部控制的進(jìn)程。企業(yè)內(nèi)部要有堅定執(zhí)行預(yù)算內(nèi)部控制的決心，同時也不能死守一紙制度不知變通。施行全面預(yù)算的內(nèi)部控制的主要目的是將企業(yè)經(jīng)營中的風(fēng)險通過對財務(wù)的把控得到降低。全面預(yù)算管理過程中中，將企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)劃分成各部門可執(zhí)行的目標(biāo)，通過各部門員工的共同努力，最終實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。企業(yè)內(nèi)部控制的評價也應(yīng)引入對各部門的績效考核評價，調(diào)動員工積極性。在實施全面預(yù)算管理的企業(yè)內(nèi)部，應(yīng)積極搭建信息平臺，及時收集處理內(nèi)部控制進(jìn)展及反饋的信息。
2．完善企業(yè)內(nèi)部控制評價流程。企業(yè)內(nèi)部控制評價應(yīng)是由獨立的第三方來進(jìn)行。可由董事會或?qū)I(yè)的審計單位來進(jìn)行。在全面預(yù)算管理下內(nèi)部控制評價要包括預(yù)算方案合理性評價，可行性評價，實施績效評價，改進(jìn)意見等幾個部分。評價系統(tǒng)設(shè)計如圖1.
在企業(yè)內(nèi)部控制評價流程中，評價的指標(biāo)，標(biāo)準(zhǔn)，方法是評價有效進(jìn)行的關(guān)鍵。國家出臺的內(nèi)部控制評價制度中的指標(biāo)，標(biāo)準(zhǔn)給企業(yè)提供的只是參考依據(jù)。企業(yè)在實施中必須結(jié)合企業(yè)自身現(xiàn)狀加以調(diào)整，以便真實有效的實施評價。評價的目標(biāo)，指標(biāo)，標(biāo)準(zhǔn)要與系統(tǒng)目標(biāo)，指標(biāo)，標(biāo)準(zhǔn)一致。評價要建立在收集的原始數(shù)據(jù)準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上。通過對大量有效數(shù)據(jù)分析，處理得出的評價可視為硬性評價，在此基礎(chǔ)上還可以引入專家的軟性評價，以達(dá)到評價的真實客觀人性化。
3．實施企業(yè)內(nèi)部控制評價的最終目標(biāo)是為企業(yè)管理層的戰(zhàn)略決策提供參考意見。在全面預(yù)算管理下，一切管理都是按計劃在執(zhí)行。決策管理層在應(yīng)對市場變化時，怎樣切入到把控企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的環(huán)節(jié)。內(nèi)部控制評價環(huán)節(jié)，就是企業(yè)制度聽取并了解董事及產(chǎn)權(quán)所有人心聲的環(huán)節(jié)。因此在實施企業(yè)內(nèi)部控制評價過程中，應(yīng)請到相關(guān)有代表性或權(quán)威負(fù)責(zé)人參與內(nèi)部控制評價的設(shè)計。
三、結(jié)束語
全面預(yù)算管理下，完善企業(yè)內(nèi)部控制評價問題對提升我國大中型企業(yè)管理水平，穩(wěn)定上市企業(yè)的聲譽(yù)，保障投資人權(quán)益有重要。企業(yè)管理層應(yīng)重視并積極投入企業(yè)內(nèi)部控制評價的工作流程優(yōu)化上，為企業(yè)發(fā)展做出重要貢獻(xiàn)。
參考文獻(xiàn)：
[1]方凌.企業(yè)全面預(yù)算管理模式研究.武漢理工大學(xué).2006.
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計 風(fēng)險管理 內(nèi)部審計職能
隨著經(jīng)濟(jì)全球化及國際化程度的加深，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境日趨復(fù)雜，經(jīng)營風(fēng)險大為增加。企業(yè)、行業(yè)之間的競爭日益加劇，如何防范風(fēng)險，加強(qiáng)風(fēng)險管理，已成為企業(yè)經(jīng)營者面臨的重要課題，建立和完善風(fēng)險管理體系已成為企業(yè)生存發(fā)展的重要而緊迫的任務(wù)。作為企業(yè)董事會及其審計委員會和最高管理層控制手段的內(nèi)部審計，在企業(yè)管理尤其是風(fēng)險管理、內(nèi)部控制以及公司治理、組織運(yùn)營中的地位與作用日趨突出，成為關(guān)系企業(yè)成敗興衰的重要因素。內(nèi)部審計具有相對獨立性，其更能從企業(yè)全局角度，清醒識別與評估風(fēng)險；與外部審計相比，內(nèi)部審計更能從企業(yè)利益與實際出發(fā)，積極主動地提出防范風(fēng)險的有效建議。本文在總結(jié)內(nèi)部審計理論和全面風(fēng)險管理理論的基礎(chǔ)上，對內(nèi)部審計如何在企業(yè)全面風(fēng)險管理中發(fā)揮認(rèn)定、評價、指引職能進(jìn)行探討。
一、內(nèi)部審計與企業(yè)風(fēng)險管理評述
(一)內(nèi)部審計職能內(nèi)部審計是組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實現(xiàn)。內(nèi)部審計具有認(rèn)定、評價和指引三項職能。認(rèn)定職能表現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部審計人對受托人履行受托管理責(zé)任的過程或結(jié)果進(jìn)行核實，并予以認(rèn)定，認(rèn)定職能是一切審計結(jié)論和審計意見、審計建議的基礎(chǔ)與前提。評價職能表現(xiàn)在審計人對受托人履行受托管理責(zé)任的行為和結(jié)果的評價，具體來講是對受托人某些方面管理活動的過程、結(jié)果與既定目標(biāo)、決策等一系列標(biāo)準(zhǔn)的符合性進(jìn)行評價；指引職能是當(dāng)代企業(yè)內(nèi)部審計的重要職能，其表現(xiàn)在審計人員針對管理層涉及企業(yè)局部甚至整體的顯現(xiàn)與潛在的管理負(fù)偏差，提出糾正和預(yù)防等改進(jìn)管理的建議。
(二)企業(yè)風(fēng)險管理框架2004年美國反虛假財務(wù)報告委員會管理組織(COSO)針對企業(yè)界頻繁發(fā)生的高層管理人員舞弊現(xiàn)象，頒布了全新的COSO報告，即《企業(yè)風(fēng)險管理――整合框架》(EnterpriseRiskManagement－Integrated Framework，簡稱ERM)。這個框架是在原《內(nèi)部控制――整體框架》的基礎(chǔ)上，結(jié)合《薩班斯一奧克斯利法案》(Sarbanes－Oxley Act)的相關(guān)要求展開研究得到的。根據(jù)ERM框架，“全面風(fēng)險管理是一個過程，這個過程受董事會、管理層和其他人員的影響，這個過程從企業(yè)戰(zhàn)略制定一直貫穿到企業(yè)的各項活動中，用于識別那些可能影響企業(yè)的潛在事件并管理風(fēng)險，使之在企業(yè)的風(fēng)險偏好之內(nèi)，從而合理確保企業(yè)取得既定的目標(biāo)”。ERM框架有三個維度：第一維是企業(yè)的目標(biāo)，包括戰(zhàn)略、經(jīng)營、報告和合規(guī)性目標(biāo)；第二維是全面風(fēng)險管理要素，包括內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險對策、控制活動、信息和溝通、監(jiān)控等要素；第三維是企業(yè)內(nèi)部各個層次，包括整個企業(yè)、各職能部門、各條業(yè)務(wù)線及下屬各子公司。ERM三個維度的關(guān)系是：全面風(fēng)險管理的各要素都是為企業(yè)的四個目標(biāo)服務(wù)的；企業(yè)各個層級都要堅持同樣的四個目標(biāo)；每個層次都必須從上述方面進(jìn)行風(fēng)險管理。企業(yè)風(fēng)險管理是一個過程，企業(yè)風(fēng)險管理的有效性是某一時點的一個狀態(tài)或條件。決定一個企業(yè)的風(fēng)險管理是否有效，是基于對風(fēng)險管理要素設(shè)計和執(zhí)行是否正確的評估基礎(chǔ)上的主觀判斷。企業(yè)的風(fēng)險管理要有效，其設(shè)計必須包括所有的要素并得到執(zhí)行。
(三)我國企業(yè)風(fēng)險管理的規(guī)范近年來我國有關(guān)部門和很多企業(yè)也逐步認(rèn)識到風(fēng)險管理對企業(yè)經(jīng)營的重要性，為了指導(dǎo)企業(yè)開展全面風(fēng)險管理工作，進(jìn)一步提高企業(yè)管理水平，增強(qiáng)企業(yè)競爭力，促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)步發(fā)展，國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會2006年6月了《中央企業(yè)全面風(fēng)險管理指引》。該指引指出，全面風(fēng)險管理是指企業(yè)圍繞總體經(jīng)營目標(biāo)，通過在企業(yè)管理的各個環(huán)節(jié)和經(jīng)營過程中執(zhí)行風(fēng)險管理的基本流程，培育良好的風(fēng)險管理文化，建立健全全面風(fēng)險管理體系，從而為實現(xiàn)風(fēng)險管理的總體目標(biāo)提供合理保證的過程和方法。財政部、證監(jiān)會等部門也于2008年5月了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。該規(guī)范指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)設(shè)定的控制目標(biāo)，全面系統(tǒng)持續(xù)地收集相關(guān)信息，結(jié)合實際情況及時進(jìn)行風(fēng)險評估。企業(yè)開展風(fēng)險評估，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確識別與實現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險，確定相應(yīng)的風(fēng)險承受度。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險分析的結(jié)果，結(jié)合風(fēng)險承受度，權(quán)衡風(fēng)險與收益，確定風(fēng)險應(yīng)對策略。上述指引和規(guī)范的將會促進(jìn)我國企業(yè)實施全面風(fēng)險管理，使管理層能夠有效地應(yīng)對不確定性以及由此帶來的風(fēng)險和機(jī)會，增強(qiáng)企業(yè)創(chuàng)造價值能力。
二、內(nèi)部審計在企業(yè)風(fēng)險管理中的作用分析
(一)客觀全面的識別風(fēng)險風(fēng)險在企業(yè)內(nèi)部具有感染性、傳遞性、不對稱性等特征，即一個部門造成的風(fēng)險或疏于風(fēng)險管理所帶來的后果往往不是由其直接承擔(dān)，而是會傳遞到其他部門，最終可能使整個企業(yè)陷入困境。因此對風(fēng)險的認(rèn)識、防范和控制需要從全局考慮，而各業(yè)務(wù)部門又很難做到這一點。內(nèi)部審計具有相對的獨立性，受單位主要負(fù)責(zé)人的直接領(lǐng)導(dǎo)，這就使其可以從全局出發(fā)，從客觀的角度對風(fēng)險進(jìn)行識別，及時建議管理部門采取措施控制風(fēng)險。
(二)調(diào)控和指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險策略內(nèi)部審計部門處于企業(yè)董事會、總經(jīng)理和各職能部門之間的位置，內(nèi)部審計人員能夠充當(dāng)企業(yè)長期風(fēng)險策略與各種決策的協(xié)調(diào)人。通過對長期計劃與短期實現(xiàn)的調(diào)節(jié)，可以調(diào)控和指導(dǎo)企業(yè)的風(fēng)險管理策略。
(三)內(nèi)部審計部門的建議更易引起企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的重視一些企業(yè)盡管設(shè)立了風(fēng)險管理部門，但不具有獨立性，其意見往往會屈服于管理層的壓力，這使得風(fēng)險管理部門的作用受到一定程度的限制。而內(nèi)部審計部門獨立于其他管理部門，其風(fēng)險評估的意見可以直接向董事會匯報，這樣可以加強(qiáng)管理層對內(nèi)部審計部門意見的重視程度。
由此可見，內(nèi)部審計在企業(yè)中發(fā)揮著重要作用，其更了解企業(yè)面臨的風(fēng)險因素，具有豐富的管理經(jīng)驗，有利于將內(nèi)部審計的資源和成果與企業(yè)風(fēng)險控制相結(jié)合，并減少企業(yè)內(nèi)部機(jī)構(gòu)的重復(fù)設(shè)置，參與企業(yè)風(fēng)險管理已成為內(nèi)部審計人員義不容辭的責(zé)任。
三、基于內(nèi)部審計的企業(yè)風(fēng)險管理
(一)改善風(fēng)險管理的內(nèi)部審計工作程序內(nèi)部審計應(yīng)以重大風(fēng)險、重大事件和重大決策、重要管理及業(yè)務(wù)流程為重點，對風(fēng)險管理初始信息、風(fēng)險評估、風(fēng)險管理策略、關(guān)鍵控制活動及風(fēng)險管理解決方案的實施情況進(jìn)行監(jiān)督，采用壓力測試、返回測試、穿行測試以及風(fēng)險控制自我評估等方法對風(fēng)險管理的有效性進(jìn)行檢驗，根據(jù)變化情況和存在的缺陷及時加以改進(jìn)。具體來說，內(nèi)部審計能夠利用以下工作程序改善企業(yè)風(fēng)險管理：一是檢查與評價。內(nèi)部審計可以對企業(yè)風(fēng)險管理體系的充分性和有效性進(jìn)行評估，主要包括：評價企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的制定是否在分析組織及行業(yè)的發(fā)展情況和趨勢、企業(yè)的優(yōu)勢和劣勢、外部的機(jī)會和威脅的基礎(chǔ)上結(jié)合企業(yè)自身風(fēng)險偏好來制訂；與相關(guān)管理層討論部門目標(biāo)，評估分解到各部門的具體目標(biāo)是否與企業(yè)整體戰(zhàn)略目標(biāo)一致并擁有足夠的支
持；評價管理層對風(fēng)險的識別與評估是否適當(dāng)；分析風(fēng)險控制措施是否足以使風(fēng)險失控的可能性和影響在企業(yè)風(fēng)險容忍度之內(nèi)；評估風(fēng)險監(jiān)控程序是否得到持續(xù)、有效執(zhí)行，監(jiān)控報告及風(fēng)險管理報告是否充分、及時。二是管理與協(xié)調(diào)。內(nèi)部審計經(jīng)過長期發(fā)展已成為一種專門職業(yè)。在企業(yè)組織架構(gòu)中，內(nèi)部審計具有相對獨立性，能夠以客觀開放的視角清醒地識別和評價風(fēng)險，并提出防范風(fēng)險的有效建議；內(nèi)部審計憑借對企業(yè)全面深入的了解以及能夠影響決策層的特殊地位，積極參與企業(yè)風(fēng)險體系建設(shè)，對風(fēng)險控制各要素進(jìn)行組織、管理和協(xié)調(diào)，推動各個部門乃至整個企業(yè)不斷提高風(fēng)險管理的效率和效果。三是顧問與咨詢。內(nèi)部審計人員以咨詢顧問身份協(xié)助企業(yè)確定、評價并實施針對風(fēng)險進(jìn)行管理的方法和控制措施：內(nèi)部審計對組織的了解以及對風(fēng)險的洞察，具備他人無法企及的優(yōu)勢，能夠以建議或咨詢的形式，積極協(xié)助企業(yè)建設(shè)風(fēng)險管理體系或使風(fēng)險管理體系的建立成為可能；內(nèi)部審計在改善企業(yè)風(fēng)險管理流程的效果和效率方面，能夠集合企業(yè)內(nèi)外資源，高效地協(xié)助管理層或?qū)徲嬑瘑T會進(jìn)行檢查、評價并提出建議；內(nèi)部審計能夠運(yùn)用專業(yè)知識進(jìn)行風(fēng)險評估與控制培訓(xùn)，使風(fēng)險意識貫穿于企業(yè)各層面，逐步形成全員、全過程、全方位、全天候的風(fēng)險管理；內(nèi)部審計所處地位有助其對企業(yè)整體風(fēng)險進(jìn)行深入研究，并利用現(xiàn)代技術(shù)開發(fā)適合本企業(yè)的風(fēng)險識別、評估工具和控制方法。四是報告與防范。內(nèi)部審計能夠在風(fēng)險控制和改進(jìn)組織風(fēng)險管理成效方面發(fā)揮關(guān)鍵作用。內(nèi)部審計通過適時與相關(guān)部門就風(fēng)險管理事項進(jìn)行溝通，檢查、評價并報告風(fēng)險管理過程的充分性和有效性，并按清晰傳遞的線路對發(fā)現(xiàn)的重大風(fēng)險進(jìn)行報告，對整改情況進(jìn)行后續(xù)審計，使風(fēng)險及時得到有效控制和防范。此外，內(nèi)部審計在運(yùn)用技術(shù)手段評估風(fēng)險控制程序的充分性和有效性的同時，能夠利用自身優(yōu)勢推動風(fēng)險管理意識成為企業(yè)文化的一部分，從而為企業(yè)風(fēng)險防范構(gòu)筑意識形態(tài)上的屏障。
(二)改善風(fēng)險管理的內(nèi)部審計評價報告風(fēng)險管理效果評價是分析、比較已實施的風(fēng)險管理方法的結(jié)果與預(yù)期目標(biāo)的偏離程度，以此來評判風(fēng)險管理方案的科學(xué)性、適應(yīng)性和收益性。由于風(fēng)險性質(zhì)的可變性、人們對風(fēng)險認(rèn)識的階段性以及風(fēng)險管理技術(shù)處于不斷完善之中，因此，需要對風(fēng)險的識別、估測、評價及管理方法進(jìn)行定期檢查、修正，以保證風(fēng)險管理方法適應(yīng)變化了的新情況。所以，可將風(fēng)險管理視為一個周而復(fù)始的管理過程。風(fēng)險管理效益的大小取決于是否能以最小風(fēng)險成本取得最大安全保障，同時還要考慮與整體管理目標(biāo)是否一致以及具體實施的可能性、可操作性和有效性。企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對企業(yè)全面風(fēng)險管理工作進(jìn)行評價，出具風(fēng)險管理評估和建議專項報告。內(nèi)部審計可以通過對以下方面的實施情況和存在缺陷進(jìn)行評價并提出改善風(fēng)險管理的評價報告：風(fēng)險管理基本流程與風(fēng)險管理策略；企業(yè)重大風(fēng)險、重大事件和重要管理及業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險管理及內(nèi)部控制系統(tǒng)的建設(shè)；風(fēng)險管理組織體系與信息系統(tǒng)；全面風(fēng)險管理總體目標(biāo)。
(三)改善風(fēng)險管理的內(nèi)部審計方法與手段由于風(fēng)險管理涉及企業(yè)各個部門和各個環(huán)節(jié)，僅靠董事會及有關(guān)委員會、最高管理層和風(fēng)險管理、內(nèi)部審計等職能部門，難以實現(xiàn)對整個企業(yè)面臨的所有風(fēng)險進(jìn)行有效管理，因而還必須組織企業(yè)內(nèi)部各級管理層及每個員工協(xié)同進(jìn)行。在此過程中，內(nèi)部審計人員通過向有關(guān)方面反映風(fēng)險管理的有效做法和負(fù)偏差，提出糾正與預(yù)防負(fù)偏差、激勵與推動優(yōu)良行為等改進(jìn)風(fēng)險管理的建議，可以對有關(guān)方面開展風(fēng)險管理起到一定指引作用。內(nèi)部審計可以采用以下方法改善風(fēng)險管理：一是進(jìn)行風(fēng)險預(yù)測和識別。風(fēng)險的預(yù)測和識別是指對企業(yè)所面臨的以及潛在的風(fēng)險加以判斷、歸類和鑒定風(fēng)險性質(zhì)的過程，以確定企業(yè)正在或?qū)⒁媾R哪些風(fēng)險。內(nèi)部審計要對企業(yè)所面臨的主要風(fēng)險進(jìn)行預(yù)測和識別，并找出未被識別的風(fēng)險。采用的方法包括決策分析、可行性分析、因果分析和專家調(diào)查法等。二是對已經(jīng)存在和將要發(fā)生的風(fēng)險進(jìn)行評估。企業(yè)的內(nèi)部審計人員應(yīng)用各種管理科學(xué)技術(shù)，采用定性和定量分析相結(jié)合的方式，預(yù)測風(fēng)險的大小，找出主要的風(fēng)險源，合理的評價風(fēng)險可能產(chǎn)生的影響，以此為依據(jù)提出對風(fēng)險采取的相應(yīng)對策。常用的風(fēng)險評估方法主要有：調(diào)查和專家打分法、風(fēng)險報酬法及解析方法等。三是提出改進(jìn)和防范風(fēng)險的措施。風(fēng)險的防范措施是指企業(yè)為降低已識別出的風(fēng)險可能造成的損失所采取的措施。內(nèi)部審計可以根據(jù)不同的情況，提出避免風(fēng)險、接受風(fēng)險、還是降低風(fēng)險的具體措施和建議，以強(qiáng)化企業(yè)的風(fēng)險管理，降低風(fēng)險損失，并對有關(guān)部門所采取的風(fēng)險防范措施進(jìn)行監(jiān)督和檢查。采用改進(jìn)和防范的措施主要有：避免風(fēng)險、損失控制、分離風(fēng)險單位、轉(zhuǎn)移風(fēng)險(包括轉(zhuǎn)移風(fēng)險源、簽訂免除責(zé)任協(xié)議、利用合同中的轉(zhuǎn)移責(zé)任條款)和投保等。四是壓力測試。壓力測試是指在極端情形下，分析評估風(fēng)險管理模型或內(nèi)部控制流程的有效性，發(fā)現(xiàn)問題，并制定改進(jìn)措施的方法，目的是防止出現(xiàn)重大損失事件。其具體操作步驟如下：針對某一風(fēng)險管理模型或內(nèi)部控制流程，假設(shè)可能會發(fā)生哪些極端情形。極端情形是指在非正常情況下，發(fā)生概率很小，且一旦發(fā)生，后果十分嚴(yán)重的事件。假設(shè)極端情形時，不僅要考慮本企業(yè)或與本企業(yè)類似的其他企業(yè)出現(xiàn)過的歷史教訓(xùn)，還要考慮歷史上不曾出現(xiàn)，但將來可能會出現(xiàn)的事件；評估極端情形發(fā)生時，該風(fēng)險管理模型或內(nèi)部控制流程是否有效，并分析對目標(biāo)可能造成的損失；制定相應(yīng)措施，進(jìn)一步修改和完善風(fēng)險管理模型或內(nèi)部控制流程。內(nèi)部審計還可以通過與外部咨詢機(jī)構(gòu)合作以補(bǔ)充內(nèi)部審計技能的不足；為了對企業(yè)所面臨的各種風(fēng)險作出反映，優(yōu)化內(nèi)部審計人員組合，吸收市場專家、計算機(jī)專家、管理顧問、工程師等多種專業(yè)人才加入內(nèi)部審計隊伍；通過網(wǎng)絡(luò)溝通信息、調(diào)閱資料；內(nèi)部審計人員與各經(jīng)營單位的負(fù)責(zé)人建立一對一的合作伙伴關(guān)系；內(nèi)部審計部門為下屬經(jīng)營單位指派“教練”，由經(jīng)營單位負(fù)起全面的風(fēng)險管理責(zé)任，而內(nèi)部審計部門則扮演平等的顧問角色，其作用主要在于指導(dǎo)和影響；內(nèi)部審計與風(fēng)險管理部門合署辦公，以促進(jìn)企業(yè)風(fēng)險管理的不斷改進(jìn)；內(nèi)部審計人員事前積極參與重大決策的風(fēng)險評估過程，以便在業(yè)務(wù)開展前識別風(fēng)險并提出解決方案。
四、企業(yè)風(fēng)險管理中內(nèi)部審計的對策
(一)健全和完善內(nèi)部審計制度要強(qiáng)化對企業(yè)全面風(fēng)險管理的有效性審計，必須建立健全完善的內(nèi)部審計組織體系，設(shè)置獨立的內(nèi)部審計部門，并根據(jù)國家有關(guān)的法律法規(guī)、中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布的內(nèi)部審計準(zhǔn)則和企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，制定內(nèi)部審計規(guī)范和制度。內(nèi)部審計人員在企業(yè)中應(yīng)努力取得單位決策層的支持，不斷提高自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)，提高識別風(fēng)險的能力，以此擴(kuò)展內(nèi)部審計工作，使內(nèi)部審計更具生命力。
(二)充分發(fā)揮內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的再監(jiān)督職能風(fēng)險管理是企業(yè)經(jīng)營管理的重要組成部分，對企業(yè)風(fēng)險管理的有效性開展內(nèi)部審計，是新形勢下企業(yè)生存與發(fā)展的客觀需要，也是董事會及其審計委員會和最高管理層的內(nèi)在要求。如果將“監(jiān)督評審”職能視為全面風(fēng)險管理“寶塔”上的最高級部分，那么內(nèi)部審計工作就應(yīng)處于全面風(fēng)險管理寶塔的尖頂部位。所謂“再監(jiān)督”就是在各經(jīng)營管理部門和財務(wù)部門兩道防線之后的第三道防線。內(nèi)部審計部門的獨立性和應(yīng)有的權(quán)威性，加上其組織系統(tǒng)的垂直性，賦予了該部門行使對內(nèi)部控制進(jìn)行再監(jiān)督和再評價的特殊重要職能。這種重要性主要表現(xiàn)在內(nèi)部審計人員在嚴(yán)密計劃和組織下，能夠獨立按照審計委員會的要求，有選擇地對全面風(fēng)險管理的各個方面行使其檢查職能，并能夠?qū)z查評價結(jié)果直接反映到高級管理層，且有權(quán)督促內(nèi)部審計監(jiān)察建議的落實。為強(qiáng)化內(nèi)部審計部門的監(jiān)督職能，許多上市公司都成立了獨立于經(jīng)營管理活動之外的審計委員會。
【關(guān)鍵詞】企事業(yè)單位 內(nèi)部控制
一、企事業(yè)單位內(nèi)部控制體制概述
（一）我國企事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的現(xiàn)狀
內(nèi)部控制是企事業(yè)單位為了確保國家法律法規(guī)以及經(jīng)營方針、政策的貫徹落實，保護(hù)財產(chǎn)、物資的安全完整，保證財務(wù)會計信息和其他相關(guān)信息的真實性、準(zhǔn)確性、及時性和可靠性，避免和降低各種風(fēng)險，促使企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，實現(xiàn)單位既定的目標(biāo)，在充分考慮內(nèi)外部環(huán)境因素的基礎(chǔ)上，對所屬單位和人員的行為進(jìn)行制約和規(guī)范，對所擁有的資金和財產(chǎn)進(jìn)行維護(hù)和有效利用而制定的一系列方法、程序和制度的總稱。從20世紀(jì)90年代起，我國政府就開始加大了對企事業(yè)單位內(nèi)部控制的推動力度。我國在1999年10月頒布了《會計法》，并在2000年7月的實施過程中明確提出了，我國企事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)建立健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度，《會計法》是我國第一部有關(guān)企事業(yè)單位內(nèi)部控制要求的法律；在接下來幾年，我國相繼制定和頒布了一定的內(nèi)部控制相關(guān)的條例和規(guī)范，在2001年6月，我國財政部了《內(nèi)部會計控制規(guī)范—基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會計控制規(guī)范—貨幣資金（ 試行）》兩項規(guī)范，2002年6月中注協(xié)制定并且了《企業(yè)內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，并于2003 年6月1日起正式實施《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第5號——內(nèi)部控制審計》條例，2003 年證監(jiān)會頒布了《證券公司內(nèi)部控制指引》（征求意見稿）。自此，我國的企事業(yè)單位在內(nèi)部控制方面有法可依，有章可循。
（二）我國企事業(yè)單位內(nèi)部控制制度存在的問題
近年來，我國企事業(yè)單位內(nèi)部控制制度制定取得了很大發(fā)展，但由于各種原因，企事業(yè)單位在經(jīng)濟(jì)活動運(yùn)行中有關(guān)于內(nèi)部控制制度這方面仍然存在一些不足的地方，具體有以下幾方面：
（1）在環(huán)境控制方面，對于一些敏感職位之間的職責(zé)分離還不明確；此外，企事業(yè)單位內(nèi)部審核制度也不健全，存在重效率輕管理現(xiàn)象。這些情況在事業(yè)單位更加凸顯出來。由于有的事業(yè)單位工作人員較少且業(yè)務(wù)量小的特點，就出現(xiàn)一人兼數(shù)職的現(xiàn)象，例如像出納兼復(fù)核、采購兼保管等現(xiàn)象。缺乏一定的內(nèi)部審計制度建立，缺乏專門的審計人員安排，完全依靠職工的誠信行為來自我約束，這樣一來，使得企事業(yè)單位的內(nèi)部工作顯得很是被動。
（2）在風(fēng)險評估方面的意識淡薄，并且缺乏對績效、獲利及保障資產(chǎn)安全方面的風(fēng)險意識。
（3）企事業(yè)單位內(nèi)部信息溝通不順暢，缺乏一定的管理機(jī)制和系統(tǒng)制衡機(jī)制。
（4）企事業(yè)單位人員的整體素質(zhì)有待提高。提高對人員素質(zhì)的審核，尤其是對于財務(wù)人員的職業(yè)道德素質(zhì)的審核及專業(yè)能力的審核。
二、內(nèi)部控制的內(nèi)容及目標(biāo)
（一）內(nèi)部控制的內(nèi)容
內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括對企事業(yè)單位的貨幣資金、籌資、采購和付款、實物資產(chǎn)、成本費用、銷售與收款、工程項目、對外投資等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的控制。
（1）在貨幣資金收支和保管業(yè)務(wù)方面，應(yīng)當(dāng)建立健全授權(quán)審批程序，對于貨幣資金業(yè)務(wù)不相容的崗位必須分離出來，不能統(tǒng)一辦理。為了保證貨幣資金的安全性，企事業(yè)單位的貨幣資金的相關(guān)部門和人員應(yīng)該是相互制約相互監(jiān)督的形式。
（2）在企事業(yè)單位籌資方面，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)籌資方面的管理體系，確定合理的企業(yè)籌資規(guī)模和結(jié)構(gòu)，使用恰當(dāng)?shù)幕I資方法，確保企業(yè)籌資順利進(jìn)行，保證籌資款項合理充分的利用。
（3）在企事業(yè)單位采購和付款方面。確立相關(guān)的部門和崗位，建立健全的完善企事業(yè)單位有關(guān)采購和付款內(nèi)部控制程序，對采購和付款的全過程進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)控，確保采購決策透明。
（4）在實物資產(chǎn)方面，建立健全的實物管理資產(chǎn)管理體系，委派專門的工作人員，保證企業(yè)實物的申報、領(lǐng)取、保管等過程都有章可循，按照一定的企業(yè)規(guī)章程序來實施，防止出現(xiàn)偷盜、濫用等現(xiàn)象的發(fā)生。
（5）在成本費用方面，首先企事業(yè)單位要有一定的成本費用預(yù)算、核算標(biāo)準(zhǔn)，制定一定的成本核算程序過程，對成本費用的核算和分析體系。了解成本的組成，提出主要的成本費用項目模塊，對其進(jìn)行特殊管理。企事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度的建立，確保成本費用的真實性，確保費用有單可查。對于濫用和不法現(xiàn)象應(yīng)加以嚴(yán)懲。確保降低成本費用，提高經(jīng)濟(jì)效益。
（6）在銷售政策方面，企事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度應(yīng)當(dāng)有明確的定價制度和收款方式，對于銷售業(yè)務(wù)部門及其工作人員有明確的職權(quán)界定，加強(qiáng)對銷售環(huán)節(jié)的管理工作。
（7）在企事業(yè)單位的工程項目方面的內(nèi)部控制制度的建立。建立健全的工程項目決策程序，確保工程項目的招投標(biāo)、評標(biāo)等工作可以按照既定的程序來完成。除此之外，企業(yè)還有具有嚴(yán)格的監(jiān)管體系，防范工程發(fā)包、承包、施工、驗收等過程中的舞弊行為出現(xiàn)。
（8）在對外投資方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)有專門的投資分析部門，制定相關(guān)的投資決策程序，加強(qiáng)投資項目立項、評估、決策、實施、投資處置等環(huán)節(jié)的管理，嚴(yán)格控制投資風(fēng)險。
（二）內(nèi)部控制的目標(biāo)
內(nèi)部控制的目標(biāo)包括以下幾點：
（1）建立健全的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，滿足現(xiàn)代管理的需要；
（2）制定科學(xué)的決策、執(zhí)行和監(jiān)督機(jī)制，確保企事業(yè)單位經(jīng)營管理目標(biāo)的實現(xiàn)；
關(guān)鍵詞：企業(yè)；內(nèi)部控制；全面預(yù)算管理；運(yùn)用
中圖分類號：F235 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
文章編號：1005-913X（2013）02-0065-02
前言
在企業(yè)內(nèi)部控制中，全面預(yù)算作為一種行之有效的管理控制方法，在企業(yè)的發(fā)展過程中發(fā)揮著不可忽視的作用。隨著我國企業(yè)組織規(guī)模的擴(kuò)大，對現(xiàn)代企業(yè)管理的要求也逐步提高，傳統(tǒng)的預(yù)算管理模式已不適應(yīng)企業(yè)形勢發(fā)展的需要，在企業(yè)發(fā)展過程中，將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)量化為預(yù)算目標(biāo)，合理運(yùn)用全面預(yù)算管理，建立合理有效的內(nèi)部控制體系，可以很好地解決企業(yè)的內(nèi)部控制問題。如何運(yùn)用全面預(yù)算管理進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制是當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制關(guān)注的焦點。因此，研究企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用具有十分重要的現(xiàn)實意義。鑒于此，筆者對企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用進(jìn)行了初步探討。
一、全面預(yù)算管理對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的意義
全面預(yù)算管理對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制具有十分重要意義，具體表現(xiàn)在加強(qiáng)內(nèi)部組織之間的溝通、降低企業(yè)的非經(jīng)營性風(fēng)險以及為企業(yè)內(nèi)部評估提供依據(jù)三個方面，其具體內(nèi)容如下。
（一）加強(qiáng)內(nèi)部組織之間的溝通
全面預(yù)算管理對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的意義表現(xiàn)在加強(qiáng)內(nèi)部組織之間的溝通方面。全面預(yù)算關(guān)系到企業(yè)的財務(wù)控制、管理控制和合規(guī)控制，不是只涉及到某一部門的工作，需要多個部門之間的協(xié)調(diào)溝通才能實現(xiàn)。在企業(yè)內(nèi)部，全面預(yù)算為企業(yè)內(nèi)部控制提供了人員基礎(chǔ)，企業(yè)員工在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的素質(zhì)，將影響著控制目標(biāo)能否順利完成。對企業(yè)而言，利用全面預(yù)算管理對企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制，有利于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部組織之間的溝通，確保企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的順利進(jìn)行。
（二）降低企業(yè)的非經(jīng)營性風(fēng)險
在企業(yè)內(nèi)部推行全面預(yù)算管理，還有利于降低企業(yè)的非經(jīng)營性風(fēng)險。全面預(yù)算能夠降低非經(jīng)營性風(fēng)險，這是因為在企業(yè)日常工作中，利用全面預(yù)算管理能使企業(yè)各項工作的運(yùn)行更有條理、更有計劃性，為企業(yè)制造良好的經(jīng)營環(huán)境，在一定程度上降低企業(yè)的內(nèi)部風(fēng)險。一般而言，在傳統(tǒng)的預(yù)算管理中，企業(yè)因盲目投資而造成的非經(jīng)營性損失時有發(fā)生，全面預(yù)算可以較好地降低企業(yè)的非經(jīng)營風(fēng)險，將企業(yè)的經(jīng)營管理風(fēng)險控制在一個可控范圍內(nèi)，對今后企業(yè)內(nèi)部各組織的績效進(jìn)行考核以及促進(jìn)企業(yè)的良性發(fā)展都具有重要的意義。
（三）為企業(yè)內(nèi)部評估提供依據(jù)
企業(yè)內(nèi)部評估可以確保內(nèi)控制度能夠有效進(jìn)行，對企業(yè)的發(fā)展也至關(guān)重要。全面預(yù)算管理可以為企業(yè)內(nèi)部評估提供依據(jù)，因此對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)揮著重要的作用。全面預(yù)算是一項龐大的系統(tǒng)工程，關(guān)系到企業(yè)運(yùn)行的方方面面，需要全體員工共同參與。全面預(yù)算指標(biāo)能夠為企業(yè)內(nèi)部評估提供出科學(xué)的參考數(shù)據(jù)。在企業(yè)內(nèi)部推行全面預(yù)算管理，可以根據(jù)內(nèi)控的實際情況與預(yù)算進(jìn)行比較分析，并結(jié)合企業(yè)的實際情況，及時解決問題，以達(dá)到對企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)督與檢查的目的。
二、企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理存在的問題
當(dāng)前，企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理還存在著諸多亟待解決的問題，這些問題主要表現(xiàn)在四個方面，即全面預(yù)算的定位模糊、全面預(yù)算的組織缺乏、全面預(yù)算的編制單一和全面預(yù)算的考核失衡。
（一）全面預(yù)算的定位模糊
全面預(yù)算的定位模糊，是企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理存在的問題之一。在企業(yè)全面預(yù)算管理中，很多企業(yè)沒有認(rèn)識到全面預(yù)算的重要性，企業(yè)內(nèi)部推行的預(yù)算管理未能與企業(yè)戰(zhàn)略管理相結(jié)合，導(dǎo)致預(yù)算管理難以取得預(yù)期的效果，企業(yè)預(yù)算管理效率低下。就全面預(yù)算管理的定義而言，全面預(yù)算是全方位、全過程、全員參與編制與實施的預(yù)算管理模式。企業(yè)全面預(yù)算往往忽視了全面預(yù)算管理在企業(yè)發(fā)展中的作用，缺乏較為完整的預(yù)算指標(biāo)體系，在進(jìn)行編制預(yù)算時，沒有從整體上把握企業(yè)的經(jīng)營管理狀況，只是片面地關(guān)注財務(wù)預(yù)算，影響了預(yù)算管理的整體效果。
（二）全面預(yù)算的組織缺乏
在企業(yè)內(nèi)部控制中，缺乏全面預(yù)算管理的組織，也使得企業(yè)全面預(yù)算管理陷入困境。在企業(yè)預(yù)算的組織方面，對企業(yè)全面預(yù)算的組織不到位，企業(yè)內(nèi)部推行全面預(yù)算時缺乏必要的組織保障，影響了全面預(yù)算管理的有效實施。長期以來，很多企業(yè)片面地認(rèn)為全面預(yù)算是財務(wù)部門的工作，在全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置上，缺乏完善的全面預(yù)算管理組織，使得全面預(yù)算形同虛設(shè)，全面預(yù)算管理難以取得良好的效果，最終影響著企業(yè)的正常有序運(yùn)行。
（三）全面預(yù)算的編制單一
全面預(yù)算的編制單一，也制約著企業(yè)內(nèi)部控制中的全面預(yù)算管理。在企業(yè)的發(fā)展過程中，預(yù)算管理由于受傳統(tǒng)模式的影響，預(yù)算編制方法模式化是企業(yè)預(yù)算管理中普遍存在的問題。全面預(yù)算的編制單一，使得企業(yè)管理模式和預(yù)算管理模式相脫節(jié)，無法促進(jìn)企業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展。在預(yù)算編制方法上，所采取的預(yù)算編制方法也較為簡單，多數(shù)企業(yè)采用簡單的增量或減量的預(yù)算編制方法，使得預(yù)算管理在實際工作中，增減的幅度很大程度上具有主觀性，編制的預(yù)算未能真正起到提高企業(yè)全面預(yù)算管理水平的作用。
（四）全面預(yù)算的考核失衡
企業(yè)內(nèi)部的考核和獎懲對企業(yè)發(fā)展壯大所產(chǎn)生的作用也不容小覷。目前，全面預(yù)算的考核失衡，使得企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理不能取得應(yīng)有的效果。在企業(yè)發(fā)展過程中，考核和獎懲措施落實不到位影響著企業(yè)預(yù)算目標(biāo)的實現(xiàn)，預(yù)算管理以預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)考核責(zé)任單位和責(zé)任人，往往只注重預(yù)算考核，沒有把考核和獎懲掛鉤，使得企業(yè)全面預(yù)算考核后沒有配套的獎懲措施，一方面影響了企業(yè)員工工作的積極性；另一方面由于缺乏應(yīng)有的激勵機(jī)制，也使得考核工作流于形式。
三、企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用的策略
全面預(yù)算管理對加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制具有重要的意義，針對上述企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理存在的問題，企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用的策略，可以從準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理、建立全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)、完善全面預(yù)算編制制度和健全全面預(yù)算考核體系四個方面入手。
（一）準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理
準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理是企業(yè)內(nèi)部控制中運(yùn)用全面預(yù)算管理的有效策略。對企業(yè)而言，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者應(yīng)意識到全面預(yù)算管理在企業(yè)發(fā)展過程中的重要性，正確認(rèn)識和理解全面預(yù)算的內(nèi)涵及作用，準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理。在企業(yè)的一切經(jīng)濟(jì)活動中，準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理，使全面預(yù)算管理貫穿企業(yè)經(jīng)營活動的始終，應(yīng)包括經(jīng)營、投資、財務(wù)等各項活動，以及企業(yè)的人、財、物各方面，供、產(chǎn)、銷各環(huán)節(jié)；包含各項經(jīng)濟(jì)活動的事前、事中和事后全過程；企業(yè)內(nèi)部各部門、各單位、各崗位，上至最高負(fù)責(zé)人，下至各部門負(fù)責(zé)人、各崗位員工都必須參與預(yù)算編制與實施。
（二）建立全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)
建立全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)，有助于全面預(yù)算管理的運(yùn)用。全面預(yù)算管理寓于內(nèi)部控制之中，建立有效的全面預(yù)算管理流程，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，將每一個控制點的任務(wù)落實到每一個管理模塊的職能上，并落實到負(fù)責(zé)各模塊的責(zé)任人員，使流程設(shè)計和組織設(shè)計達(dá)到有效的結(jié)合。建立全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)，以全面預(yù)算為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制體系如圖1。
（三）完善全面預(yù)算編制制度
預(yù)算編制過程是企業(yè)對經(jīng)濟(jì)活動事前控制的過程。完善全面預(yù)算編制制度，可以提高企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理水平。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立和完善預(yù)算編制制度，明確編制依據(jù)、編制程序、編制方法等內(nèi)容，確保預(yù)算編制依據(jù)合理、程序適當(dāng)、方法科學(xué)，避免預(yù)算指標(biāo)過高或過低。預(yù)算編制程序可以根據(jù)企業(yè)實際情況采用自上而下式、自下而上式以及上下結(jié)合式進(jìn)行。全面預(yù)算管理的過程，是戰(zhàn)略目標(biāo)分解、實施、控制和實現(xiàn)的過程，全面預(yù)算編制的起點應(yīng)當(dāng)符合企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)和戰(zhàn)略計劃，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自己要達(dá)到的目標(biāo)來決定需要的資源種類和數(shù)量。預(yù)算的目標(biāo)、內(nèi)容及模式能夠反映出企業(yè)在不同時期的戰(zhàn)略重點。
（四）健全全面預(yù)算考核體系
健全全面預(yù)算考核體系，是企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用的有效途徑。對預(yù)算執(zhí)行和考核是企業(yè)對經(jīng)濟(jì)活動的事中、事后監(jiān)督控制過程，企業(yè)應(yīng)根據(jù)權(quán)責(zé)相當(dāng)?shù)脑瓌t建立預(yù)算執(zhí)行責(zé)任制度，合理安排單位內(nèi)部各單位預(yù)算控制的權(quán)責(zé)關(guān)系；預(yù)算指標(biāo)還應(yīng)根據(jù)時段分解，年度指標(biāo)分季分月落實，合理安排預(yù)算期內(nèi)各項同預(yù)算指標(biāo)在各個季度和各個月份的平衡與實施。預(yù)算指標(biāo)分解后，應(yīng)對照已確定的責(zé)任指標(biāo)，定期或不定期地對相關(guān)部門及人員責(zé)任指標(biāo)完成情況進(jìn)行檢查，實施考核?？己藘?nèi)容包括對預(yù)算執(zhí)行的考核、對年終決算的考核、對效果評價的考核以及對落實獎懲的考核等。
結(jié)語
企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用具有長期性和復(fù)雜性，為加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，運(yùn)用全面預(yù)算管理加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，應(yīng)準(zhǔn)確定位全面預(yù)算管理、建立全面預(yù)算組織機(jī)構(gòu)、完善全面預(yù)算編制制度和健全全面預(yù)算考核體系，不斷探索企業(yè)內(nèi)部控制中全面預(yù)算管理運(yùn)用的策略，只有這樣，才能提高企業(yè)內(nèi)部控制管理水平，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)又好又快地發(fā)展。
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