個(gè)人所得稅制改革探究

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一、我國(guó)個(gè)人所得稅的現(xiàn)狀

我國(guó)的個(gè)人所得稅開始實(shí)施于1980年，在1994年的分稅制改革時(shí)將原有的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》《中華人民共和國(guó)城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》進(jìn)行合并，形成了我國(guó)個(gè)人所得稅制的基本結(jié)構(gòu)。隨后經(jīng)歷了6次修正了個(gè)人所得稅法，3次修正了個(gè)人所得稅實(shí)施條例，以及根據(jù)實(shí)際情況出臺(tái)了一系列關(guān)于政策和征管的規(guī)范性文件。雖然個(gè)人所得稅具有組織財(cái)政收入和調(diào)節(jié)居民收入分配的作用，但是根據(jù)目前的狀況來看，個(gè)人所得稅對(duì)調(diào)節(jié)居民收入差距并未產(chǎn)生很大的作用。一方面，個(gè)人所得稅的稅收收入占總稅收收入的比重較小，個(gè)人所得稅在我國(guó)的整體稅制結(jié)構(gòu)中的地位較低，對(duì)居民收入分配的調(diào)節(jié)功能發(fā)揮力量有限。1994年的個(gè)人所得稅收入占總稅收收入的1.42%，隨后逐年比重增加至2005年的7.28%，但是2006年開始比重開始下降，至2013年比重降至5.91%。另一方面，現(xiàn)行的分類制課稅模式存在很多的問題，使得個(gè)人所得稅不能很好地發(fā)揮調(diào)節(jié)居民收入分配的作用。

二、我國(guó)目前個(gè)人所得稅制存在的問題分析

我國(guó)現(xiàn)行的分類所得稅制是源于1994年的分稅制改革，在我國(guó)居民的收入來源較為單一，征管水平不高基礎(chǔ)上實(shí)行的。但是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展提高了居民的收入水平，同時(shí)居民的收入來源也多元化，在這種情況下分類制的個(gè)稅征收模式并不能衡量納稅人的真實(shí)水平，不能區(qū)別納稅人的負(fù)擔(dān)狀況，容易出現(xiàn)實(shí)際收入水平高的人比實(shí)際收入水平低的人的稅收負(fù)擔(dān)低的情況，加劇居民收入分配不均的情況。

(一)分類所得稅制下稅目劃分不合理

我國(guó)目前采取的分類所得稅制，即對(duì)納稅人各項(xiàng)所得，根據(jù)其來源不同或性質(zhì)不同分為工資、薪金所得；個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得；對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得；勞務(wù)報(bào)酬所得；稿酬所得；特許權(quán)使用費(fèi)所得；利息、股息、紅利所得；財(cái)產(chǎn)租賃所得；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；偶然所得；其他所得等11項(xiàng)，分別適用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率。這種劃分方式存在著明顯不合理的地方：分類稅制難以體現(xiàn)稅負(fù)公平。在這種模式下收入渠道單一且應(yīng)納稅所得額少的納稅人稅負(fù)重，反而那些收入渠道多元化、應(yīng)納稅所得額高但分屬不同應(yīng)稅項(xiàng)目下的納稅人的稅負(fù)較輕。由于不同來源所得按不同的稅率征收，收入高的納稅人往往由于其收入來源廣泛而導(dǎo)致他們可以通過多份收入進(jìn)行多次費(fèi)用扣除，從而實(shí)現(xiàn)不繳稅或少繳稅的目的。這并不能全面完整的反映納稅人真實(shí)的納稅能力，而且這種變相的合理避稅方式造成了我國(guó)個(gè)人所得稅稅款流失。

(二)費(fèi)用扣除制度不合理

我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除采取定額與定率相結(jié)合的方式，費(fèi)用扣除按照居民的個(gè)人收入分別確定，沒有考慮居民的家庭實(shí)際情況，也沒有考慮物價(jià)因素、缺乏彈性，影響了調(diào)節(jié)居民收入的合理性。目前工資薪金的扣除標(biāo)準(zhǔn)全國(guó)統(tǒng)一為3500元/月，這一扣除標(biāo)準(zhǔn)沒有考慮納稅人實(shí)際情況。由于各個(gè)家庭在教育、養(yǎng)老、住房、撫養(yǎng)子女方面的支出各不相同，占到納稅人總支出的比例也是不同的。此外，居民的婚姻狀況、贍養(yǎng)及撫養(yǎng)人口對(duì)不同家庭的消費(fèi)能力造成很大的影響，由此相應(yīng)產(chǎn)生的醫(yī)療、教育等費(fèi)用會(huì)實(shí)質(zhì)上造成家庭稅收負(fù)擔(dān)不公平。對(duì)國(guó)內(nèi)居民統(tǒng)一適用3500元/月，而外籍人員適用扣除4800元/月，這項(xiàng)政策制定之初是為了鼓勵(lì)外籍人員來華工作，有利于我國(guó)的對(duì)外形象，然而這種超國(guó)民待遇已經(jīng)不適合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，也不利于社會(huì)公平。

(三)稅基較窄、稅率設(shè)計(jì)不合理。

我國(guó)現(xiàn)行的分類稅制包含工資薪金、個(gè)體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得等11項(xiàng)征稅內(nèi)容。但是對(duì)于工資薪金所得繳納的稅款比例占到個(gè)人所得稅稅收的50%以上。實(shí)際上目前我國(guó)個(gè)人除了獲取工資收入以外，還存在非貨幣性的附加福利，收入呈現(xiàn)多元化和復(fù)雜化的發(fā)展的態(tài)勢(shì)，個(gè)人的賬面工資不能完全反應(yīng)個(gè)人的實(shí)際納稅能力。很多企事業(yè)單位存在低工資、高福利的現(xiàn)象，附加福利包括住房、醫(yī)療、各類補(bǔ)貼等，高收入群體還有“灰色收入”，這些收入難以用貨幣衡量，帶有一定的隱蔽性。對(duì)這些非貨幣性收入征管的缺失也使得稅基較窄，影響個(gè)人所得稅稅款的征納。我國(guó)個(gè)人所得稅稅率結(jié)構(gòu)復(fù)雜，既有超額累進(jìn)稅率，又有比例稅率；在比例稅率中又設(shè)有減免征收和加成征收，這既造成納稅人對(duì)稅法難于掌握和理解，也不便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管。我國(guó)工資薪金所得最高邊際稅率是45%，勞務(wù)報(bào)酬所得最高邊際稅率是40%，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得最高邊際稅率是35%，稿酬所得減征后實(shí)際稅率14%。這一稅率結(jié)構(gòu)存在明顯的不公平：如果某一納稅人的收入完全是靠工資獲得，那么其應(yīng)納稅的最高稅率是45%，個(gè)人所得稅對(duì)其調(diào)節(jié)力度是最大的；如果納稅人是企業(yè)老板，則其應(yīng)納稅最高稅率是35%，如果納稅人是作家，則其最高稅率是14%；同樣多的收入，由于來源渠道不同，其所要交納的稅額就不同。這影響了個(gè)人所得稅對(duì)居民收入分配的調(diào)節(jié)作用。

(四)個(gè)人申報(bào)制度的不合理，稅收征管存在難題

我國(guó)目前主要采取以代扣代繳為主、自行申報(bào)為輔的納稅申報(bào)方式進(jìn)行繳納個(gè)人所得稅。從2007年起要求年收入12萬元以上的納稅人進(jìn)行主動(dòng)申報(bào)納稅，但是目前我國(guó)居民的納稅意識(shí)淡薄的，讓其從被動(dòng)納稅到主動(dòng)申報(bào)納稅的轉(zhuǎn)變存在困難，外加對(duì)于條款眾多的稅法難于讓納稅人理解，這些都會(huì)阻礙自行申報(bào)納稅的實(shí)施。稅收征管的執(zhí)法力度不夠，我國(guó)的《稅收征管法》第六十九條規(guī)定：扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人追繳稅款，對(duì)扣繳義務(wù)人處以罰款。但是在實(shí)際執(zhí)法中遇到已離職的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其追繳稅款的難度很大。此外，稅務(wù)部門需要的納稅信息難以共享，缺乏法定協(xié)作機(jī)制。不同地區(qū)、不同部門之間難以達(dá)成協(xié)作，納稅人的收入、財(cái)產(chǎn)及日常消費(fèi)數(shù)據(jù)難以實(shí)現(xiàn)共享。

三、個(gè)人所得稅改革的路徑選擇

我國(guó)的個(gè)人所得稅改革早在2003年的十六屆六中全會(huì)就已經(jīng)確定將個(gè)人所得稅由分類制走向綜合和分類相結(jié)合的混合所得稅制，但是十多年已經(jīng)過去，仍然沒有實(shí)質(zhì)性的進(jìn)展。在十八大上我國(guó)明確提出逐步建立綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制，但是根據(jù)我國(guó)目前的個(gè)人所得稅的改革環(huán)境來看，目前可以實(shí)行的路徑可以有：

(一)費(fèi)用扣除的調(diào)整

自2006年以來的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)歷了從1600元、2000元到3500元的三次調(diào)整。工資薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的提高不僅是每次個(gè)稅改革呼聲最高的關(guān)注點(diǎn)，也是學(xué)術(shù)界長(zhǎng)期關(guān)注的問題。但是提高費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的意義到底效果如何？假如將此標(biāo)準(zhǔn)提高到5000元，稅率和級(jí)距都不變，那么對(duì)于月工資6000元的人來說在扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元時(shí)需要納稅145元，扣除標(biāo)準(zhǔn)5000元時(shí)需要納稅30元，減稅115元；對(duì)于月薪20000元的人來說扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元時(shí)需要納稅3120元，扣除標(biāo)準(zhǔn)5000元時(shí)需要納稅2745元，減稅375元。這就造成了個(gè)人所得稅所起到的“逆向調(diào)節(jié)”作用，即工資薪金實(shí)行超額累進(jìn)稅率的情況下，只是單純的提高費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)會(huì)使得工資越高的人獲益越多，工資越少的人獲益越少，同時(shí)還會(huì)降低個(gè)人所得稅的有效稅率。費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)提高的越多，這種“逆向調(diào)節(jié)”的作用會(huì)發(fā)揮的更大，這與個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)居民收入差距的初衷背道而馳。因此，對(duì)于費(fèi)用扣除的確定，我們常常關(guān)注扣除標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于費(fèi)用扣除的內(nèi)容關(guān)注較少。結(jié)合目前我國(guó)的國(guó)情，征稅要考慮納稅人的實(shí)際生活負(fù)擔(dān)及相關(guān)因素，如配偶的收入水平、贍養(yǎng)老人、子女?dāng)?shù)量、基本的醫(yī)療教育支出以及購(gòu)買首套房子的房貸利息支出等。對(duì)此設(shè)定必要的扣除限額或者比例，這樣做的目的是對(duì)不同的納稅人實(shí)施差別化的扣除規(guī)定，實(shí)現(xiàn)負(fù)擔(dān)重的人多扣除，負(fù)擔(dān)輕的人少扣除。

(二)擴(kuò)大稅基，規(guī)范稅收優(yōu)惠

我國(guó)的居民收入來源日益多元化，在工資薪金的收入之外員工還會(huì)獲得公司獎(jiǎng)勵(lì)的非貨幣性福利，例如員工獲得公司的出國(guó)旅游、奢侈品獎(jiǎng)勵(lì)等。公司為了給員工增加福利，種類繁多，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以進(jìn)行監(jiān)管以及核算，但是繼續(xù)將這類收入排除在征稅范圍之外會(huì)使得稅收公平難以實(shí)現(xiàn)。但根據(jù)目前情況來看，附加福利正在慢慢地從非貨幣性向貨幣性轉(zhuǎn)變，例如原有的福利分房變?yōu)樽》垦a(bǔ)貼、公務(wù)用車也逐漸采取貨幣化和社會(huì)化的方式進(jìn)行。因此，稅務(wù)征管應(yīng)當(dāng)考慮附加福利逐步納入到應(yīng)稅范圍，擴(kuò)大稅基。個(gè)人所得稅優(yōu)惠政策目的是對(duì)低收入群體及弱勢(shì)群體的照顧，體現(xiàn)公平原則。但是目前實(shí)行的個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策被一些中高收入人群利用，造成了稅基的侵蝕，應(yīng)對(duì)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行規(guī)范。首先，目前外籍人員的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)本就比我國(guó)居民的扣除標(biāo)準(zhǔn)高，取消對(duì)外籍人員的各種補(bǔ)貼、費(fèi)用的稅收優(yōu)惠規(guī)定。其次是取消獲得津貼和獎(jiǎng)金的國(guó)內(nèi)外高收入者的稅收優(yōu)惠，對(duì)超過標(biāo)準(zhǔn)的福利費(fèi)、住房公積金等進(jìn)行征稅。附加福利和稅收優(yōu)惠是目的是改善人民生活生平，但也成為一些高收入人員提供了避稅的途徑，為了加強(qiáng)國(guó)家在個(gè)稅政策上調(diào)節(jié)居民收入分配的效果，對(duì)高收入群體以及對(duì)附加福利和稅收優(yōu)惠的有效監(jiān)管，能增加財(cái)政收入，是擴(kuò)大稅源、加強(qiáng)個(gè)稅調(diào)節(jié)居民收入分配的有效途徑之一。

(三)加強(qiáng)稅收征管

個(gè)人所得稅的征管問題也是影響其發(fā)揮調(diào)節(jié)居民收入分配作用的因素之一。目前我國(guó)的個(gè)稅改革沒有出現(xiàn)實(shí)質(zhì)進(jìn)展與稅收征管水平低也有很大關(guān)聯(lián)。即便是將來要實(shí)施的綜合與分類相結(jié)合的稅制，對(duì)納稅人的信息傳遞和監(jiān)管要求也會(huì)更高。但是目前由于征管水平有限，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握和傳遞納稅人的信息，這也就導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的申報(bào)項(xiàng)目無法核實(shí)其真實(shí)性。需要建立一個(gè)完善的征管系統(tǒng)對(duì)納稅人信息實(shí)現(xiàn)共享，設(shè)立納稅人識(shí)別號(hào)，將納稅人的信息、財(cái)產(chǎn)登記實(shí)名制、建立信用檔案，這樣一來稅務(wù)機(jī)關(guān)通過公安、銀行、工商等部門的信息聯(lián)網(wǎng)，監(jiān)控納稅人識(shí)別號(hào)下納稅人的收入情況，貸款、子女入學(xué)、買房、投資等日常活動(dòng)等以此對(duì)納稅人的實(shí)際納稅能力進(jìn)行分析、監(jiān)督其納稅情況，也提高納稅人的納稅意識(shí)。對(duì)已偷逃稅款的納稅人加大處罰力度，增加偷逃稅款的成本和風(fēng)險(xiǎn)從而可以起到警示的作用，規(guī)范納稅人的納稅行為。

作者：鄭敏 單位：浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)