前言:一篇好文章的誕生,需要你不斷地搜集資料、整理思路,本站小編為你收集了豐富的利潤(rùn)分配審計(jì)報(bào)告主題范文,僅供參考,歡迎閱讀并收藏。
目前我國(guó)規(guī)范商業(yè)銀行的相關(guān)法律法規(guī)主要有:1993年3月17日由財(cái)政部、中國(guó)人民銀行的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》;1995年5月10日中華人民共和國(guó)主席令第47號(hào)令公布的《中華人民共和國(guó)商業(yè)銀行法》;由中國(guó)證監(jiān)會(huì)的《公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露編制規(guī)則》第1號(hào):商業(yè)銀行招股說(shuō)明書(shū)內(nèi)容與格式特別規(guī)定;第2號(hào):商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表附注特別規(guī)定等。而美國(guó)規(guī)范商業(yè)銀行的相關(guān)法律法規(guī)有:1913年12月23日通過(guò)、1976年底修訂的《美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備法案》;1980年3月31日國(guó)會(huì)通過(guò)的《美國(guó)1980年存款機(jī)構(gòu)放松管制和貨幣控制法》;1982年10月15日國(guó)會(huì)通過(guò)的《美國(guó)1982年97—320號(hào)公法》等。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)告體系構(gòu)架的比較
浦發(fā)銀行財(cái)務(wù)報(bào)告主要由三部分組成,即審計(jì)報(bào)告、會(huì)計(jì)報(bào)表(包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表和現(xiàn)金流量表)及會(huì)計(jì)報(bào)表附注;而花旗銀行財(cái)務(wù)報(bào)告除審計(jì)報(bào)告、會(huì)計(jì)報(bào)表(包括合并收益表、合并財(cái)務(wù)狀況表、合并股東權(quán)益變動(dòng)表及合并現(xiàn)金流量表)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注外,還包括管理報(bào)告、管理當(dāng)局關(guān)于財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的討論與分析、近五年部分財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)匯總表等部分。通過(guò)對(duì)比我們不難看出美國(guó)銀行財(cái)務(wù)報(bào)告體系所包含的內(nèi)容較為豐富,除常規(guī)的會(huì)計(jì)、審計(jì)報(bào)告及附注外,還有股東權(quán)益變動(dòng)表、管理報(bào)告和較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)部分財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的匯總列示。這些內(nèi)容對(duì)于投資者進(jìn)一步了解銀行經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、發(fā)展趨勢(shì)及評(píng)估銀行的風(fēng)險(xiǎn)水平有重要的作用。
(三)財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成要素的比較
1.收益表構(gòu)成要素之比較
這里筆者主要將浦發(fā)銀行的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表與花旗銀行的合并收益表及股東權(quán)益變動(dòng)表加以對(duì)比。首先,從時(shí)間跨度來(lái)看,花旗銀行的合并收益表覆蓋1997、1998和1999三個(gè)會(huì)計(jì)年度,而浦發(fā)銀行的利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表只包括1998和1999兩個(gè)會(huì)計(jì)年度。其次,從報(bào)表構(gòu)成要素來(lái)看,花旗銀行在利潤(rùn)揭示方面更為詳細(xì),如浦發(fā)銀行凈利潤(rùn)形成的要素包括營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)支出、營(yíng)業(yè)稅金及附加、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)等項(xiàng)目。而花旗銀行包括收入、扣除利息費(fèi)用的總收入、保險(xiǎn)賠償金索賠及信貸損失準(zhǔn)備、營(yíng)業(yè)費(fèi)用、所得稅、少數(shù)股東收益及會(huì)計(jì)變更累積影響前收益等項(xiàng)目。同時(shí)由于花旗銀行混業(yè)經(jīng)營(yíng)的緣故,其在具體要素的內(nèi)容構(gòu)成方面與浦發(fā)銀行不同(如其包括保險(xiǎn)費(fèi)收入、保險(xiǎn)賠償金準(zhǔn)備、簽訂、取得及經(jīng)營(yíng)保險(xiǎn)的費(fèi)用等項(xiàng)目,而浦發(fā)銀行則沒(méi)有)。值得一提的是其還在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中提供了其母公司的簡(jiǎn)化收益表、財(cái)務(wù)狀況表和現(xiàn)金流量表。再次,浦發(fā)銀行將利潤(rùn)分配表與利潤(rùn)表集成在一起,在凈利潤(rùn)之后依其分配順序最終列示了未分配利潤(rùn),而花旗銀行有關(guān)利潤(rùn)分配的部分信息是集中于其特有的合并股東權(quán)益變動(dòng)表之中的,其股東權(quán)益變動(dòng)表中分別列示了以清算價(jià)值表示的優(yōu)先股、普通股和超面值繳入股本、留存收益、以成本表示的庫(kù)藏股、非所有者權(quán)益的累積其他變化、未實(shí)現(xiàn)的賠償?shù)软?xiàng)目。1997、1998、1999年的相關(guān)金額和股份數(shù)額、股東權(quán)益總額及發(fā)行在外的普通股總數(shù)、非所有者權(quán)益變化匯總等內(nèi)容。此外,花旗銀行的合并收益表中還包括基本每股收益、發(fā)行在外的加權(quán)平均普通股數(shù)、稀釋后的每股收益及調(diào)整后的發(fā)行在外加權(quán)平均普通股數(shù)等項(xiàng)目,浦發(fā)銀行則未揭示此類(lèi)的相關(guān)信息。
2.資產(chǎn)負(fù)債表構(gòu)成要素之比較
相比較而言,浦發(fā)銀行的資產(chǎn)負(fù)債表要比花旗銀行的合并財(cái)務(wù)狀況表在資產(chǎn)、負(fù)債各要素的列示方面詳細(xì)得多。如浦發(fā)銀行有流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期資產(chǎn)、無(wú)形、遞延及其他資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債、長(zhǎng)期負(fù)債之分,其將貸款區(qū)分為短期貸款、中長(zhǎng)期貸款、逾期貸款并計(jì)提相應(yīng)的準(zhǔn)備金,將投資分為短期投資、一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期投資、長(zhǎng)期投資并計(jì)提投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備;而花旗銀行則沒(méi)有這樣詳細(xì)的分類(lèi),其有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的詳細(xì)信息是通過(guò)表外附注的形式加以揭示的。在所有者權(quán)益的構(gòu)成方面兩者亦有所不同,浦發(fā)銀行的所有者權(quán)益包括資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn),而花旗銀行則包括以累積清算價(jià)值列示的優(yōu)先股、普通股、超面值繳入股本、留存收益、庫(kù)藏股、非所有者權(quán)益的累積其他變化、未實(shí)現(xiàn)的賠償。
3.現(xiàn)金流量表構(gòu)成要素之比較
首先,從時(shí)間跨度角度來(lái)講,浦發(fā)銀行僅提供了1999年度的現(xiàn)金流量情況,而花旗銀行則同時(shí)提供了1997、1998、1999三年的現(xiàn)金流量情況,其信息披露量明顯要大于浦發(fā)銀行,有利于投資者評(píng)價(jià)銀行的收益質(zhì)量狀況及其發(fā)展趨勢(shì)。其次,從報(bào)表構(gòu)成角度來(lái)講,浦發(fā)銀行提供了直接法編制的現(xiàn)金流量表,并在補(bǔ)充資料中列示了不涉及現(xiàn)金流量的投資和融資活動(dòng)、以間接法為基礎(chǔ)得到的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~和現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加情況三部分內(nèi)容;而花旗銀行則僅以間接法編制了現(xiàn)金流量表。此外,從現(xiàn)金流量表的構(gòu)成要素角度來(lái)講,花旗銀行在將凈利潤(rùn)調(diào)整為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供的凈現(xiàn)金流量的過(guò)程中,由于其可涉獵保險(xiǎn)、證券、投機(jī)等非銀行傳統(tǒng)業(yè)務(wù)進(jìn)行混業(yè)經(jīng)營(yíng),因而其包括了許多浦發(fā)銀行所沒(méi)有的項(xiàng)目,如遞延保險(xiǎn)單取得成本與保險(xiǎn)價(jià)值的攤銷(xiāo)、對(duì)遞延保險(xiǎn)單取得成本的追加、保險(xiǎn)單責(zé)任準(zhǔn)備的變化、投機(jī)資本活動(dòng)等。同時(shí)在存貸款增減、股利收支、利息收支等項(xiàng)目的歸屬上有所不同,如存貸款的增減被浦發(fā)銀行列為經(jīng)營(yíng)活動(dòng),而花旗銀行則分別列為籌資活動(dòng)和投資活動(dòng)項(xiàng)下等。
(四)會(huì)計(jì)報(bào)表附注比較
“黎明股份”,上市號(hào)600617,總股本19000萬(wàn)股,流通股7000萬(wàn)股,1998年發(fā)行股票,1999年1月28日上市。在1999年度報(bào)告中,該公司為了掩飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),虛增資產(chǎn)8996萬(wàn)元,虛增負(fù)債1956萬(wàn)元,虛增所有者權(quán)益7413萬(wàn)元,虛增營(yíng)業(yè)收入1.5億元,虛增利潤(rùn)總額8679萬(wàn)元。負(fù)責(zé)對(duì)該公司進(jìn)行審計(jì)的事務(wù)所是沈陽(yáng)華倫會(huì)計(jì)師事務(wù)所,審計(jì)報(bào)告中說(shuō):該公司“在所有重大方面公允地反映了該公司1999年12月31日的財(cái)務(wù)狀況、1999年度經(jīng)營(yíng)成果和1999年度現(xiàn)金流量情況”。這是一份典型的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
很顯然,會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作出現(xiàn)了較大的失誤,其影響是深遠(yuǎn)的,既愧對(duì)領(lǐng)導(dǎo),更愧對(duì)股民。我們不是幸災(zāi)樂(lè)禍,而是出于對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)的責(zé)任感,覺(jué)得有必要對(duì)此問(wèn)題深入探討一下,目的是以此為鑒,防止再發(fā)生類(lèi)似問(wèn)題。
按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)一個(gè)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)首先要進(jìn)行符合性測(cè)試,包括:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)、內(nèi)部控制調(diào)查、重要性標(biāo)準(zhǔn)的估計(jì),以及對(duì)銷(xiāo)售、收款、采購(gòu)、付款各環(huán)節(jié)的測(cè)試等等;在符合性測(cè)試的基礎(chǔ)上制訂審計(jì)計(jì)劃,執(zhí)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試,開(kāi)始抄寫(xiě)工作底稿并評(píng)價(jià)。按審計(jì)要求,對(duì)實(shí)物,包括貨幣資金、存貨、設(shè)備等都應(yīng)實(shí)施抽查,抽查比例數(shù)量不小于40%,金額不少于60%。華倫會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)程序上估計(jì)不會(huì)出什么問(wèn)題,但為什么這樣重大的問(wèn)題仍然查不出來(lái)呢。我們認(rèn)為有其主觀和客觀方面的原因:
第一,從審計(jì)背景看,原來(lái)是財(cái)政、審計(jì)部門(mén)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所改制以后,仍然保留政府行為的影子。例如,要照顧哪些公司,要對(duì)哪些企業(yè)開(kāi)綠燈,事務(wù)所對(duì)此無(wú)法加以抗拒,事務(wù)所事實(shí)上成了‘拿人錢(qián)財(cái),替人消災(zāi)’的機(jī)構(gòu)。
第二,從審計(jì)主體看,會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有審查銷(xiāo)售對(duì)方憑證和賬冊(cè)的權(quán)利,應(yīng)收款項(xiàng)盡管可以詢(xún)證,但對(duì)方可以不予理會(huì)。而專(zhuān)員辦則有權(quán)審查任何國(guó)有企業(yè)的賬冊(cè)。
第三,從審計(jì)時(shí)間上看,會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事上市公司審計(jì)的時(shí)間非常之短,從企業(yè)編制出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告,到對(duì)外公布,前后最多只有兩個(gè)月時(shí)間,而有資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都不只為一個(gè)上市公司服務(wù),受時(shí)間制約的因素也是比較大的。
第四,從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)看,會(huì)計(jì)師事務(wù)所有各種風(fēng)險(xiǎn):
1.有上市業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)。上市公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告眾目所望,風(fēng)險(xiǎn)最高,是財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)等部門(mén)審查的重點(diǎn)。一旦發(fā)現(xiàn)問(wèn)題,有上市資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所將面臨一系列的處罰(主要是行政處罰)。
2.沒(méi)有上市業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)。從審計(jì)收入看,有上市資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所其收入是比較高的,有上市資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,其待遇也是比較高的,事務(wù)所如果沒(méi)有豐厚的收入,拿什么養(yǎng)活他(她)們?所以,從另一個(gè)角度看,沒(méi)有上市業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)比有上市業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)更大一些。
第五,從審計(jì)人員看,現(xiàn)在能考取上市資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師基本上都是年輕人,年輕人學(xué)理論比老年人快,理解能力高,但實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)少,在一個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所里,如果沒(méi)有很好的使用有豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的老年注冊(cè)會(huì)計(jì)師(包括有豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的非注冊(cè)會(huì)計(jì)師),那么出現(xiàn)華倫會(huì)計(jì)師事務(wù)所類(lèi)似問(wèn)題的可能性就大得多。
關(guān)鍵問(wèn)題是:會(huì)計(jì)問(wèn)題無(wú)論怎樣包裝,如加上復(fù)雜的‘公司法’、‘證券法’、‘上市規(guī)則’等,無(wú)論什么性質(zhì)的企業(yè),包括上市公司和非上市公司,反映其經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)要素的實(shí)質(zhì)是不會(huì)改變的,這決不是通過(guò)什么考試所能解決了的。會(huì)計(jì)問(wèn)題,理論固然重要,但更重要的卻是實(shí)踐問(wèn)題,沒(méi)有豐富的會(huì)計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),考試成績(jī)?cè)俸?,也是解決不了像“黎明股份”這類(lèi)的問(wèn)題的。
《中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào)》對(duì)“黎明股份”事件報(bào)導(dǎo)以后,很多有經(jīng)驗(yàn)的會(huì)計(jì)師都說(shuō),這類(lèi)問(wèn)題在紡織、服裝業(yè)是普遍存在的,所不同的是:上市公司想把業(yè)績(jī)說(shuō)大一點(diǎn),而非上市公司想把業(yè)績(jī)說(shuō)小一點(diǎn)而已。
雖說(shuō)“黎明股份”作假的本領(lǐng)確實(shí)不小,具有‘均衡性’、‘完整性’、‘多樣性’和‘隱蔽性’等特點(diǎn),作假手段近乎完美的程度。但是,再高明的作假手法,總會(huì)露出一些破綻,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)努力學(xué)會(huì)深入分析財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的方法,首先從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中發(fā)現(xiàn)這些破綻,再確定審查的重點(diǎn),問(wèn)題就比較好解決了。
現(xiàn)在,我們對(duì)黎明股份資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表粗略地看一下,看看能發(fā)現(xiàn)什么問(wèn)題。
1.該企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為40942.56萬(wàn)元,但主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金卻只有82.43萬(wàn)元,稅率只有千分之二,這是一組非常不協(xié)調(diào)的數(shù)字。按常規(guī),按增值稅額的10%計(jì)算,該企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金應(yīng)當(dāng)是百分?jǐn)?shù)。再看看期初數(shù),期初的主營(yíng)業(yè)務(wù)稅率卻在千分之六以上。
2.該企業(yè)的財(cái)務(wù)費(fèi)用是負(fù)值,與資產(chǎn)負(fù)債表中短期借款8015.34萬(wàn)元明顯矛盾。同比期初數(shù),同樣有短期借款,但財(cái)務(wù)費(fèi)用卻為正值。
3.從所得稅看,企業(yè)的所得稅率為20.5%,而期初的所得稅率為35.2%,顯然這是重大問(wèn)題,必須作出說(shuō)明。
4.該企業(yè)可供股東分配的利潤(rùn)是5269.75萬(wàn)元,按規(guī)定應(yīng)提取法定盈余公積金10%,應(yīng)為527萬(wàn)元,但只提取了345萬(wàn)元,只占可分配利潤(rùn)的6.55%,而期初數(shù)卻達(dá)到了10%。
5.利潤(rùn)分配表中有應(yīng)付普通股股利1900萬(wàn)元,但在資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)付股利項(xiàng)目中卻無(wú)此數(shù),兩表相互矛盾。
6.按常理,利潤(rùn)分配表中提取的盈余公積金,都應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來(lái),但只要細(xì)看一下,便不難發(fā)現(xiàn),該企業(yè)的盈余公積提取了690萬(wàn)元,而資產(chǎn)負(fù)債表中盈余公積卻增加了862.66萬(wàn)元,兩者相差173萬(wàn)元。
中國(guó)期刊投稿熱線,歡迎投稿,投稿信箱1630158@163.com 所有投稿論文我們會(huì)在2個(gè)工作日之內(nèi)給予辦理審稿,并通過(guò)電子信箱通知您具體的論文審稿及發(fā)表情況,來(lái)信咨詢(xún)者當(dāng)天回信,敬請(qǐng)查收。本站提供專(zhuān)業(yè)的服務(wù)和論文寫(xiě)作服務(wù),省級(jí)、國(guó)家級(jí)、核心期刊快速發(fā)表。
【摘要】這一變革,將會(huì)促進(jìn)公司采取更加合法與規(guī)范的會(huì)計(jì)處理、稅收籌劃手段,從而以前那種“打擦邊球”、虛擬經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)減少所交稅款等等方式,其使用的風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)增大。為取得一份“無(wú)保留意見(jiàn)”的審計(jì)報(bào)告,我們有理由相信,公司會(huì)更加規(guī)范自己的行為,在合法的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃。
【關(guān)鍵詞】促進(jìn)公司采取更加合法與規(guī)范的會(huì)計(jì)處理 稅收籌劃手段
【本頁(yè)關(guān)鍵詞】歡迎論文投稿 省級(jí)期刊征稿
【正文】
對(duì)照《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及相關(guān)法規(guī)規(guī)定, 一人有限責(zé)任公司基于其公司性質(zhì), 應(yīng)屬于企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人, 公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的利潤(rùn)應(yīng)當(dāng)首先依法繳納企業(yè)所得稅。在此基礎(chǔ)上, 一人有限責(zé)任公司方能將稅后利潤(rùn)分配給股東。若投資主體是自然人, 那么根據(jù)《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定, 投資者還應(yīng)就稅后分配利潤(rùn), 按照“ 利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。表1 自然人創(chuàng)辦一人公司的稅負(fù)比較表應(yīng)稅所得額企業(yè)所得稅率個(gè)人所得稅率實(shí)際稅率個(gè)人所得稅實(shí)際稅率不超過(guò)5000 元18% 20% 34.4% 5% 5%超過(guò)5000 元到1 萬(wàn)元(含) 18% 20% 34.4% 15% 15%超過(guò)1 萬(wàn)元到3 萬(wàn)元(含) 18% 20% 34.4% 20% 20%超過(guò)3 萬(wàn)元到5 萬(wàn)元(含) 27% 20% 41.6% 25% 25%超過(guò)10 萬(wàn)元33% 20% 46.4% 35% 35%一人公司個(gè)人獨(dú)資企業(yè)超過(guò)5 萬(wàn)元到十萬(wàn)元(含) 27% 20% 41.6% 30% 30%于是, 當(dāng)一人公司惟一股東為自然人時(shí), 就會(huì)出現(xiàn)對(duì)公司利潤(rùn)征收企業(yè)所得稅, 對(duì)惟一分配利潤(rùn)股東征收個(gè)人所得稅的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅。而且,一人有限責(zé)任公司的注冊(cè)資本最低限額為人民幣10 萬(wàn)元,高于普通有限責(zé)任公司。因此,自然人設(shè)立一個(gè)一人公司,其稅負(fù)加重,進(jìn)行稅收籌劃的難度也加大。2、新《公司法》所要求的“強(qiáng)制審計(jì)”,限制了稅收籌劃的手段與操作空間據(jù)新《公司法》第165 條規(guī)定:公司在每一個(gè)會(huì)計(jì)年度終了時(shí),需編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告并依法經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該按法律法規(guī)制定。也就是說(shuō),從06 年1 月1 日開(kāi)始,無(wú)論公司大小都必須在每個(gè)會(huì)計(jì)年度報(bào)表上請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。這一變革,將會(huì)促進(jìn)公司采取更加合法與規(guī)范的會(huì)計(jì)處理、稅收籌劃手段,從而以前那種“打擦邊球”、虛擬經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)減少所交稅款等等方式,其使用的風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)增大。為取得一份“無(wú)保留意見(jiàn)”的審計(jì)報(bào)告,我們有理由相信,公司會(huì)更加規(guī)范自己的行為,在合法的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃。
【文章來(lái)源】/article/66/4387.Html
【本站說(shuō)明】中國(guó)期刊投稿熱線:專(zhuān)業(yè)致力于期刊論文寫(xiě)作和發(fā)表服務(wù)。提供畢業(yè)論文、學(xué)術(shù)論文的寫(xiě)作發(fā)表服務(wù);省級(jí)、國(guó)家級(jí)、核心期刊以及寫(xiě)作輔導(dǎo)。 “以信譽(yù)求生存 以效率求發(fā)展”。愿本站真誠(chéng)、快捷、優(yōu)質(zhì)的服務(wù),為您的學(xué)習(xí)、工作提供便利條件!自05年建立以來(lái)已經(jīng)為上千客戶(hù)提供了、論文寫(xiě)作方面的服務(wù),同時(shí)建立了自己的網(wǎng)絡(luò)信譽(yù)體系,我們將會(huì)繼續(xù)把信譽(yù)、效率、發(fā)展放在首位,為您提供更完善的服務(wù)。
聯(lián)系電話(huà): 13081601539
客服編輯QQ:860280178
論文投稿電子郵件: 1630158@163.com
投稿郵件標(biāo)題格式:投稿刊物名 論文題目
如:《現(xiàn)代商業(yè)》 論我國(guó)金融改革及其未來(lái)發(fā)展
聲明:
本站期刊絕對(duì)正規(guī)合法
并帶雙刊號(hào)(CN,ISSN),保證讓您輕松晉升
從總體情況來(lái)看,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師較好地扮演了“經(jīng)濟(jì)警察”的角色,為提高上市公司所披露信息的可靠性和決策相關(guān)性做出了很大貢獻(xiàn)。然而,隨著我國(guó)中小股東保護(hù)機(jī)制的進(jìn)步加強(qiáng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和法律責(zé)任意識(shí)還有待進(jìn)步強(qiáng)化。
按照我國(guó)的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)結(jié)果和被審計(jì)單位對(duì)有關(guān)的處理情況,形成不同的審計(jì)意見(jiàn),可以出具四種基本類(lèi)型審計(jì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,即無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告、保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告、否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告和拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
針對(duì)近年來(lái)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)情況逐漸增多的現(xiàn)象,證監(jiān)會(huì)于2001年12月25日了《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第14號(hào)非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)及其涉及事項(xiàng)的處理》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)規(guī)則),以規(guī)范該類(lèi)事項(xiàng)的運(yùn)作。規(guī)則指出,如果上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告因明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度以及有關(guān)信息披露規(guī)范,經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出后,公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整。如果公司拒絕調(diào)整,并因此被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn),則當(dāng)其定期報(bào)告披露后,證券交易所將立即對(duì)上市公司的股票實(shí)施停牌處理,中國(guó)證監(jiān)會(huì)在股票停牌期間將依法對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)查并作出處理。同時(shí),如果保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)公司利潤(rùn),并且注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出了該影響數(shù)的,公司應(yīng)在制定利潤(rùn)分配方案時(shí)扣除該影響數(shù);財(cái)務(wù)報(bào)告被出具無(wú)法表示意見(jiàn)的上市公司,由于難以確定其財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性,故上市公司當(dāng)年不得進(jìn)行利潤(rùn)分配。
上市公司披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是向報(bào)告使用者提供決策有用的信息。作為獨(dú)立第三者的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行鑒證,其根本目的在于提高報(bào)告信息的可靠性,增加投資者的決策相關(guān)性,以減輕由于“信息不對(duì)稱(chēng)”所帶來(lái)的交易成本。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的逐步規(guī)范,以及國(guó)家相關(guān)監(jiān)管措施的進(jìn)一步出臺(tái),加之上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所所處的特定、經(jīng)濟(jì)環(huán)境及相關(guān)政策約束較往年有了較大變化,我國(guó)上市公司的審計(jì)意見(jiàn)存在明顯的年度特征。本文在分析1992—2000年注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的基礎(chǔ)上,探討非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)所傳遞的信息含量。
非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的統(tǒng)計(jì)分析
本文以滬、深兩交易所1993—2000年間上市公司為樣本,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所出具的審計(jì)意見(jiàn)按類(lèi)型進(jìn)行了統(tǒng)計(jì),我們發(fā)現(xiàn)如下特征:
1.非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)在全部樣本中所占的比重在逐年增加,在1999年達(dá)到最高峰。
2.1992、1993和1994年度報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)較少,分別為2家、4家和6家,且集中于深市。這可能是因?yàn)樯钲谔貐^(qū)毗鄰香港,該地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與國(guó)際交流較多,審計(jì)工作比較接近國(guó)際慣例。
3.1995年,意見(jiàn)數(shù)明顯增加。這是因?yàn)?995年12月我國(guó)公布了第一批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,并于1996年1月1日開(kāi)始實(shí)行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)有章可循,同時(shí)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的公布規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為,提高了審計(jì)工作的質(zhì)量。
4.1997年報(bào)中,首次出現(xiàn)了否定意見(jiàn)(渝鈦白A)和拒絕表示意見(jiàn)(寶石A)的審計(jì)報(bào)告各一份。這是因?yàn)?997年我國(guó)公布了第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》,對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的會(huì)計(jì)處理和程序作了具體規(guī)定,審計(jì)依據(jù)更加充分;1997年1月公布施行了第二批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,同年末財(cái)政部提出了會(huì)計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制的要求,使審計(jì)獨(dú)立性更強(qiáng),審計(jì)行為更加規(guī)范。
5.1998年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的比重繼續(xù)增加。這是因?yàn)?998年1月1日我國(guó)施行了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》,替代了原來(lái)的《股份制試點(diǎn)會(huì)計(jì)制度》,與后者相比,《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》更接近國(guó)際會(huì)計(jì)慣例;同年我國(guó)先后公布了《現(xiàn)金流量表》等七個(gè)具體準(zhǔn)則,我國(guó)會(huì)計(jì)制度在與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌上又邁出了一大步;同時(shí)1998年末,從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均已實(shí)現(xiàn)了脫鉤改制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性、審計(jì)責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不斷增強(qiáng)。
6.1999年年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的比重仍在提高。這是因?yàn)?999年7月我國(guó)公布施行了第三批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》。至此我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系已基本形成,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平大大提高。
7.2000年度財(cái)務(wù)報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)的比重比1999年度有所下降。
被出具否定和拒絕
表示意見(jiàn)的公司特征
自1997年報(bào)開(kāi)始,我國(guó)證券市場(chǎng)出現(xiàn)了否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。1997—2000年年報(bào)共有28家上市公司、49次被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定和拒絕表示的審計(jì)意見(jiàn)。
是什么促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定或拒絕表示的審計(jì)意見(jiàn)?這些上市公司有何特征?對(duì)此筆者進(jìn)行了分析:
1.盈利能力差。在這28家公司中,2000年度每股收益(以下簡(jiǎn)稱(chēng)EPS)大于0的只有7家公司,其余的公司的年報(bào)中均顯示其EPS為虧損,且有18家公司為巨虧(EPS
2.資產(chǎn)質(zhì)量差。在這28家公司中,每股凈資產(chǎn)低于面值的有20家,其中15家為負(fù)值,公司已嚴(yán)重資不抵債。根據(jù)《上市規(guī)則》的規(guī)定,如公司的每股凈資產(chǎn)低于面值,則需對(duì)公司實(shí)行ST處理,以提示風(fēng)險(xiǎn)。
3.經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大。除金帝建設(shè)(1998)因?yàn)閷徲?jì)范圍受限制而被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告外,在其余的29份審計(jì)報(bào)告中,均對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提出了質(zhì)疑。如PT農(nóng)商社1999年審計(jì)報(bào)告中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為“公司連續(xù)4年虧損,已資不抵債,并存在大量的逾期借款和大股東及關(guān)聯(lián)單位應(yīng)收款項(xiàng)無(wú)法償還等現(xiàn)象,無(wú)法確認(rèn)其依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則而編制的會(huì)計(jì)報(bào)表的合理性”;注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為ST鄭百文(2000)、ST深中浩(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)存在重大不確定性;ST商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到極大影響。
4.財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大。分析這28家公司,發(fā)現(xiàn)這些公司的資產(chǎn)負(fù)債率都較高,平均資產(chǎn)負(fù)債率為127.61%。其中資產(chǎn)負(fù)債率高于100%的有15家,9家已嚴(yán)重資不抵債,而ST瓊?cè)A僑、ST粵金曼、ST鄭百文和ST九州的資產(chǎn)負(fù)債率更分別高達(dá)289.37%、262.31%、235.75%和216.31%。如此沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān),加上企業(yè)本身資產(chǎn)狀況不佳,嚴(yán)重影響了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng),使許多企業(yè)面臨破產(chǎn)的威脅。
5,市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)大。在這28家公司,有14家為ST公司,5家為PT公司。ST、PT制度是對(duì)那些連續(xù)虧損、財(cái)務(wù)狀況異常的公司所實(shí)行的處理,目的是通過(guò)限制交易時(shí)間和股價(jià)波動(dòng)幅度,向投資者提示風(fēng)險(xiǎn),防止過(guò)度投機(jī)行為。實(shí)行這兩個(gè)制度雖有利于釋放市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn),但與總體樣本相比,其市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)仍較大。通過(guò)以上分析,我們可以清楚地看到,這些被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定和拒絕意見(jiàn)的公司,基本上都屬于業(yè)績(jī)差、資產(chǎn)質(zhì)量差且高風(fēng)險(xiǎn)的公司。
被出具說(shuō)明段和保留意見(jiàn)公司的特征
1997、1998、1999、2000年年報(bào)中分別有92家、137家、175家和154家公司被注冊(cè)師出具了帶說(shuō)明段的無(wú)保留和保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。那么這些公司具有什么特征呢?筆者對(duì)它們的凈資產(chǎn)收益率(以下簡(jiǎn)稈ROE)分布情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)(1999年報(bào)有4家公司因凈資產(chǎn)為負(fù)值而無(wú)法ROE)。
ROE作為衡量上市公司盈利能力的一項(xiàng)重要指標(biāo),近年來(lái)一直被監(jiān)管部門(mén)用做控制參數(shù)以決定一家公司是否具有配股資格。1996年1月4日證監(jiān)會(huì)公布《關(guān)于1996年上市公司配股工作的通知》,規(guī)定上市公司要配股最近3年內(nèi)ROE每年均須在10%以上,從而保證ROE10%成了上市公司行為的重要因素,出現(xiàn)了所謂的“10%現(xiàn)象”。
我們統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn),在1997年年報(bào)中,有26家公司的ROE分布在10—11%區(qū)間內(nèi)(占92家的28.26%),而ROE在9~10%區(qū)間的公司僅2家。在1998年度的ROE分布中,ROE在10、11%的上市公司仍較多(占133家的53%),但與1997年相比,這種現(xiàn)象有所改觀,而分布在6~10%區(qū)間的上市公司數(shù)均有不同程度的增加。這是因?yàn)?999年3月25日證監(jiān)會(huì)公布了《關(guān)于上市公司配股工作有關(guān)的通知》,規(guī)定上市公司的配股條件為“上市超過(guò)3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度,最近3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的ROE平均在10%以上;上述指標(biāo)計(jì)算期間內(nèi)任何一年的ROE不得低于6%”,從而對(duì)1999年3月25日后公布的1998年報(bào)產(chǎn)生了影響。而對(duì)于該日前公布的1998年報(bào),其仍受1996年公布的《通知》的影響。
在1999年度的ROE分布中,6—7%區(qū)間的上市公司數(shù)(占161家的11.80%)開(kāi)始多于10~11%區(qū)間,出現(xiàn)了所謂的“保六現(xiàn)象”。但由于3年平均凈資產(chǎn)收益率在10%以上的壓力仍然存在,所以ROE在7、10%區(qū)間的上市公司數(shù)仍相對(duì)較多。
在2000年度的ROE分布中,6~7%區(qū)間的上市公司數(shù)高達(dá)25家,而10~11%區(qū)間的上市公司僅為12家,“6%現(xiàn)象”十分明顯。另外,在以上的ROE分布圖中,1997、1998年度ROE在0~10%區(qū)間的上市公司分別為32家、6l家,1999年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司為38家,2000年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司郁6家,但ROE0~1%區(qū)間的上市公司1997、1998、1999年、2000年卻分別有11家、24家、15家、16家,也即各年度ROE在0~1%區(qū)間的上市公司較多。造成這種現(xiàn)象的原因是《上市規(guī)則》規(guī)定對(duì)連續(xù)兩年、三年虧損的上市公司要分別予以ST、PT處理,從而保證ROE>0也成了影響上市公司行為的另一重要因素。為了實(shí)現(xiàn)“保配”、“保牌”的目的,上市公司利用各種手段進(jìn)行利潤(rùn)操縱,而這些卻違背了《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此提出了異議,要求被審計(jì)單位調(diào)整其會(huì)計(jì)報(bào)表。但是,如果根據(jù)審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行調(diào)整,這些公司將因此喪失配股資格或上市資格,在權(quán)衡了得失后,企業(yè)寧愿被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,于是就造成了ROE在0~1%區(qū)間和9~10%區(qū)間密集分布的異常情況。
解釋性說(shuō)明段的運(yùn)用分析
另外一個(gè)值得注意的現(xiàn)象是:帶解釋性說(shuō)明段審計(jì)報(bào)告日漸增多。從表1可以看出,“無(wú)保留意見(jiàn)+說(shuō)明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度有2家,所占比例為3.77%;到了2000年度,則有99家,所占比例為9.1%。而“保留意見(jiàn)牛說(shuō)明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度沒(méi)有;2000年度有34家,所占比例為3.13%。
“無(wú)保留+說(shuō)明段”與“保留意見(jiàn)”存在著重大的質(zhì)的區(qū)別。前者是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求,審計(jì)結(jié)果令人滿(mǎn)意,財(cái)務(wù)報(bào)表的表達(dá)也是公允的、合法的,所采用的會(huì)計(jì)原則和也是前后一貫的,但認(rèn)為還有必要披露更多的信息以引起報(bào)表使用者特別注意的情形下提出的。而后者則是在以下三種情況下出具的:(1)個(gè)別重要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,而被審單位又拒絕進(jìn)行調(diào)整。(2)審計(jì)范圍受局部限制,無(wú)法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)。(3)個(gè)別會(huì)計(jì)處理的方法不符合一貫性原則
非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)保留
或說(shuō)明事項(xiàng)的歸類(lèi) 通過(guò)對(duì)1992—2000年度非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)的分析,我們可以將保留或說(shuō)明事項(xiàng)歸納如下:
1.會(huì)計(jì)政策變更
要確定一項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響,應(yīng)取決于該項(xiàng)變更是否符合一被公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。如符合,則審計(jì)人員可對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,以暗示他贊同該項(xiàng)變更。但他不能出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,而應(yīng)在無(wú)保意見(jiàn)后附注一說(shuō)明段以表明該項(xiàng)變更應(yīng)引起財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者的注意。若該項(xiàng)變更不符合一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則,那么審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)變更的重要性程度來(lái)確定應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
2.審計(jì)范圍受限制
當(dāng)審計(jì)人員未能收集到足夠的證據(jù)以確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否根據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制,即表明審計(jì)范圍受到了限制。審計(jì)范圍受到限制主要有兩類(lèi):一類(lèi)是客戶(hù)造成的,如由于種種原因,客戶(hù)不允許審計(jì)人員盤(pán)點(diǎn)存貨或?qū)?guó)外子公司進(jìn)行實(shí)地審計(jì);另一類(lèi)是由于客戶(hù)或?qū)徲?jì)人員均無(wú)法控制的情況造成的,如審計(jì)約定書(shū)在資產(chǎn)負(fù)債表后較長(zhǎng)一時(shí)間才簽定,從而使存貨的盤(pán)點(diǎn)、應(yīng)收賬款的函證等重要審計(jì)程序均無(wú)法實(shí)沲。
在審計(jì)范圍受限制時(shí),審計(jì)人員若能采用其他替代程序來(lái)證明被審查的信息是允當(dāng)表達(dá)的,則仍可發(fā)表無(wú)保留報(bào)告。若不能執(zhí)行替代手續(xù),或即使執(zhí)行替代手續(xù)也達(dá)不到預(yù)期審計(jì)目標(biāo),則應(yīng)根據(jù)其受限制程度的重要性程度發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見(jiàn)。一般而言,對(duì)于客戶(hù)主觀原因而造成的限制,審計(jì)人員應(yīng)注意客戶(hù)試圖隱瞞舞弊信息的可能性。在這種情況下,國(guó)際慣例一般支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具拒絕表示審計(jì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。如為審計(jì)人員和客戶(hù)均無(wú)法控制情況造成的限制,則應(yīng)根據(jù)其重要性程度作出相應(yīng)判斷。
3.或有損失
一般而言,或有事項(xiàng)既可能帶來(lái)或有收益(如客戶(hù)向侵犯自己專(zhuān)利權(quán)的單位或個(gè)人索賠),也有可能帶來(lái)或有損失。但對(duì)審計(jì)人員而言,或有收益并不重要,這是因?yàn)榘匆话愎J(rèn)會(huì)計(jì)原則的規(guī)定,或有收益只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才加以記錄。導(dǎo)致或有損失的事項(xiàng)有未決訴訟、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保和產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保等。
4.期后事項(xiàng)的影響
所謂期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日(即外勤工作結(jié)束日)發(fā)生的,以及審計(jì)報(bào)告日至審計(jì)報(bào)表公布日(即被審計(jì)單位對(duì)外披露已審會(huì)計(jì)報(bào)表的日期)之間發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。其重點(diǎn)在于資產(chǎn)負(fù)債日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的期后事項(xiàng)。
根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則,期后事項(xiàng)一般分為兩類(lèi):第一類(lèi)期后事項(xiàng)是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日就已經(jīng)存在,并且對(duì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中有關(guān)估計(jì)提供補(bǔ)充證據(jù)的情況。對(duì)于這一類(lèi)期后事項(xiàng),審計(jì)人員應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表,若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則應(yīng)作為未調(diào)整事項(xiàng)處理。第二類(lèi)期后事項(xiàng),是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日并不存在,而是在資產(chǎn)負(fù)債表日之后出現(xiàn)的情況。這些事項(xiàng)雖不影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額,但可能會(huì)影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的正確理解,因而應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位披露。
對(duì)于第一類(lèi)期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則審計(jì)人員可根據(jù)該未調(diào)整事項(xiàng)的重大性發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。對(duì)于第二類(lèi)期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位已經(jīng)披露且不太重要,那么審計(jì)人員可發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)報(bào)告。若該事項(xiàng)甚為重要,即使被審計(jì)單位已經(jīng)披露,審計(jì)人員也應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中加以說(shuō)明,發(fā)表無(wú)保留加說(shuō)明段的審計(jì)報(bào)告。
5.未調(diào)整事項(xiàng)
未調(diào)整事項(xiàng)是那些被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理方法與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的看法不一致,又不愿進(jìn)行調(diào)整,而且這種不一致所產(chǎn)生的差異能夠準(zhǔn)確地計(jì)量的事項(xiàng)。未調(diào)整事項(xiàng)通常是由于客戶(hù)未遵照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及相關(guān)會(huì)計(jì)制度所造成的。
6.涉及其他審計(jì)人員工作的報(bào)告
由于上市公司一般都有大量分布很廣的子公司、孫公司、聯(lián)營(yíng)公司、分支機(jī)構(gòu)或附屬公司等,所以具有證券從業(yè)資格的主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所,在對(duì)成本和收益的考慮下,常會(huì)依靠其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所代為完成部分審計(jì)工作。在這種情況下,主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般有三種選擇:
第一,在審計(jì)中不提,發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這適用于以下幾種情況:其一,由其他審計(jì)人員審查的部分在整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表中并不重要;其二,其他審計(jì)人員聲譽(yù)較好,如該事務(wù)所也是具有證券從業(yè)資格的事務(wù)所,或其審計(jì)工作系在主審人員的嚴(yán)密監(jiān)督下完成。其三,主審人員已對(duì)其他審計(jì)人員的工作進(jìn)行徹底的復(fù)查。第二,在報(bào)告中披露,并發(fā)表帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。這種報(bào)告通常稱(chēng)為共同意見(jiàn)或共同報(bào)告,在對(duì)其他審計(jì)人員的工作無(wú)法復(fù)查,或由其他事務(wù)所代為審核的部分在整個(gè)報(bào)表中較為重要時(shí),采用這種類(lèi)型的報(bào)告較為合適。第三,保留意見(jiàn)。如果主審計(jì)人員不愿意為其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作承擔(dān)責(zé)任,他就可以根據(jù)問(wèn)題的重要程度,發(fā)表保留意見(jiàn)或拒絕表示意見(jiàn)(另一可行辦法是由主審計(jì)人員擴(kuò)大審計(jì)范圍,審計(jì)原本由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審查的)。如其他事務(wù)所對(duì)他們所審查的部分持保留意見(jiàn)的話(huà),主審人員也可以決定是否在總報(bào)告中持保留意見(jiàn)。
7.未充分披露:財(cái)務(wù)報(bào)表或附注不完整
一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表,必須包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表三張主要報(bào)表,以及其他附表及附注說(shuō)明。如財(cái)務(wù)報(bào)表及附注未按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會(huì)計(jì)制度的要求充分披露,那么這些報(bào)表也稱(chēng)為“未能公允地表達(dá)”。在這種情況下,審計(jì)人員應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或反對(duì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。如公司的財(cái)務(wù)報(bào)表只表達(dá)了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果,而略去了相應(yīng)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(或現(xiàn)金流量表),那么審計(jì)人員通常也會(huì)因?yàn)檫@一省略的報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)。
8.對(duì)以前年度的期初余額表示保留
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)審慎,充分考慮期初余額對(duì)所審財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。如期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在重大影響,但無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù);或是注冊(cè)會(huì)計(jì)師已查明期初余額存在嚴(yán)重影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整或披露,但被審計(jì)單位拒絕調(diào)整時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
9.重大事項(xiàng)或不確定事項(xiàng)說(shuō)明
有的時(shí)候,審計(jì)人員可能希望在無(wú)保留審計(jì)報(bào)告別強(qiáng)調(diào)已得到適當(dāng)說(shuō)明和充分披露的某一事項(xiàng),以在發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)的同時(shí)引起報(bào)表信息使用者的關(guān)注。這些重大事項(xiàng)通常包括關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露,期后事項(xiàng)以及影響財(cái)務(wù)報(bào)表可比性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等。
不確定事項(xiàng)則是指某個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目,在資產(chǎn)負(fù)債表之前,無(wú)法合理估計(jì)。不確定事項(xiàng)主要包括但不限于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的或有事項(xiàng)。不確定事項(xiàng)可能與未知的訴訟結(jié)果、征稅機(jī)關(guān)對(duì)客戶(hù)、納稅申報(bào)單的審計(jì)、營(yíng)運(yùn)資本的嚴(yán)重短缺或不能遵守借款合同條文等事項(xiàng)相關(guān)。根據(jù)我們的,重大事項(xiàng)的披露主要包括以下幾種類(lèi)型:第一,關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露;第二,說(shuō)明重大訴訟的執(zhí)行結(jié)果;第三,重點(diǎn)說(shuō)明利潤(rùn)構(gòu)成情況,以提醒投資者注意本年利潤(rùn)中的非常項(xiàng)目;第四,重點(diǎn)說(shuō)明虧損形成原因,或影響主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)之重大不利因素;第五,說(shuō)明違反《公司法》的情況;第六,說(shuō)明去年保留事項(xiàng)已消除;第七,其他事項(xiàng)說(shuō)明。
一、建立健全集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度
集團(tuán)公司為了維護(hù)資產(chǎn)的完整和安全,保證經(jīng)濟(jì)信息的真實(shí)可靠,實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的保值增值,必須建立一套完善的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制體系。該體系必須充分發(fā)揮集團(tuán)母公司財(cái)務(wù)調(diào)控功能,激發(fā)子公司的積極性和創(chuàng)造性,并能有效控制母公司及子公司風(fēng)險(xiǎn)。
(一)建立集團(tuán)內(nèi)部的重大經(jīng)濟(jì)決策控制制度,規(guī)范子公司行為
1.資本運(yùn)營(yíng)制度。如投資、籌資。對(duì)外經(jīng)濟(jì)擔(dān)保、簽訂經(jīng)濟(jì)合同等。資本運(yùn)營(yíng)管理影響集團(tuán)公司的發(fā)展方向,母公司應(yīng)集權(quán)管理,但要給予子公司適當(dāng)?shù)姆謾?quán),即母公司可賦予子公司一定限額的管理權(quán),超過(guò)權(quán)限范圍,一律由母公司集體研究決定。同時(shí)母公司應(yīng)建立健全子公司對(duì)外投資及籌資的立項(xiàng)、審批、控制、檢查制度,并重視跟蹤管理,規(guī)范子公司的行為。
2.資金管理制度。為降低資全成本,控制企業(yè)的負(fù)債規(guī)模,改善企業(yè)的債務(wù)結(jié)構(gòu),母公司應(yīng)當(dāng)建立以現(xiàn)金流為核心的內(nèi)部資金管理制度,明確資金調(diào)度的審批權(quán)限和程序,落實(shí)資金管理責(zé)任通過(guò)依法設(shè)立的內(nèi)部金融機(jī)構(gòu),或借助銀行網(wǎng)絡(luò),利用合法的金融工具,對(duì)企業(yè)資金實(shí)行統(tǒng)一集中管理,有利于母公司控制子公司,從而提高資金使用效率和降低風(fēng)險(xiǎn)。
3.資產(chǎn)管理制度。在此是指狹義資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的管理。建立健全資產(chǎn)管理制度并組織實(shí)施;對(duì)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)變動(dòng)及或有產(chǎn)權(quán)變動(dòng)實(shí)行限額審批制或備案制。對(duì)子公司資產(chǎn)的現(xiàn)狀、存量、增減變動(dòng)的情況實(shí)行動(dòng)態(tài)管理,出具季度固定資產(chǎn)狀況報(bào)告,并根據(jù)財(cái)務(wù)制度,制定合理的折舊方法等等。
(二)制定企業(yè)一般性經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)控制制度
針對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的購(gòu)入、銷(xiāo)售、收款、付款、理財(cái)?shù)雀鳝h(huán)節(jié)及有關(guān)財(cái)產(chǎn)、物資的收發(fā)保管和貨幣資金收支、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)制度等制定內(nèi)部控制制度及相關(guān)的操作程序控制。這些控制主要包括不相容職務(wù)分離制度、授權(quán)與審批制度、財(cái)產(chǎn)的實(shí)物控制制度,以及收支管理制度(成本費(fèi)用管理制度、債權(quán)債務(wù)管理制度、收入分配管理制度)、財(cái)務(wù)檢查與財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度、財(cái)務(wù)管理及會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作等。
二、建立財(cái)務(wù)預(yù)算制度
財(cái)務(wù)收支預(yù)算是集團(tuán)目標(biāo)管理的有效手段,是將企業(yè)集團(tuán)的決策目標(biāo)及其資源配置規(guī)劃加以定量化并使之得以實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部管理活動(dòng)或過(guò)程。集團(tuán)公司根據(jù)企業(yè)發(fā)展規(guī)劃提出一定時(shí)期內(nèi)的總目標(biāo),據(jù)以編制公司的長(zhǎng)期規(guī)劃和年度規(guī)劃,并將各項(xiàng)指標(biāo)分解下達(dá)給各子公司。通過(guò)預(yù)算明晰企業(yè)經(jīng)營(yíng)者各部門(mén)和各個(gè)員工的權(quán)限和責(zé)任區(qū)域,從而強(qiáng)化財(cái)務(wù)控制功能。
(一)預(yù)算編制宜采用自上而下。自下而上、上下結(jié)合的編制方法
預(yù)算編制要進(jìn)行上下溝通,一般要經(jīng)過(guò)預(yù)算指標(biāo)的提出、綜合平衡、審議下達(dá)、控制執(zhí)行。信息反饋。預(yù)算調(diào)整等若干環(huán)節(jié),形成最終預(yù)算,經(jīng)企業(yè)最高決策層審批后,成為正式預(yù)算,逐級(jí)下達(dá)各部門(mén)執(zhí)行。
(二)預(yù)算確定后要實(shí)行動(dòng)態(tài)跟蹤、實(shí)時(shí)監(jiān)控
為了保證預(yù)算管理的有效實(shí)施,子公司要做到月度有簡(jiǎn)要說(shuō)明;季度有分析,中期向集團(tuán)報(bào)告財(cái)務(wù)預(yù)算執(zhí)行情況,不斷調(diào)整偏差,確保預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),實(shí)現(xiàn)母公司對(duì)子公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)管理,充分發(fā)揮預(yù)算管理在公司日常運(yùn)營(yíng)中的作用。
三、完善激勵(lì)、約束制度
企業(yè)集團(tuán)的最大優(yōu)勢(shì)在于整體性,要使其得以充分發(fā)揮,需結(jié)合于公司預(yù)算執(zhí)行情況,制定利潤(rùn)分配制度及獎(jiǎng)懲分明的業(yè)績(jī)考評(píng)制度,將獎(jiǎng)勵(lì)與懲罰、激勵(lì)與約束有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。
(一)利潤(rùn)分配制度
授權(quán)經(jīng)營(yíng)集團(tuán)公司作為國(guó)有資本的投入者,其利潤(rùn)分配是集團(tuán)利潤(rùn)分配的核心內(nèi)容。母子公司以控股方式形成;對(duì)應(yīng)的是按股份分紅的利潤(rùn)分配方式。母公司在制定分配方案時(shí),要兼顧母子公司利益所得。子公司稅后利潤(rùn)既要按一定的比例留存母公司,使集團(tuán)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展有一定后勁,同時(shí)也要保證子公司業(yè)務(wù)增長(zhǎng)需要和職工的權(quán)益得到保障,有助于調(diào)動(dòng)成員企業(yè)及其員工積極性、創(chuàng)造性與責(zé)任感。合理的利潤(rùn)分配制度會(huì)提高集團(tuán)的財(cái)務(wù)資源配置效率。
對(duì)于子公司的工資、獎(jiǎng)金的分配應(yīng)根據(jù)子公司經(jīng)營(yíng)規(guī)模,實(shí)行總量控制;建立健全對(duì)子公司工資獎(jiǎng)金分配的檢查和控制制度。子公司要嚴(yán)格按照母公司所規(guī)定的工資獎(jiǎng)金計(jì)提原則,在計(jì)提工資金額范圍內(nèi)自主分配。
(二)業(yè)績(jī)考核評(píng)價(jià)辦法
1.確定適當(dāng)?shù)膰?guó)有資本保值增直率。集團(tuán)公司可根據(jù)同行業(yè)國(guó)有資本保值增值標(biāo)準(zhǔn)值及企業(yè)三年的經(jīng)營(yíng)狀況,結(jié)合市場(chǎng)以及企業(yè)的具體實(shí)際;確定適當(dāng)。切實(shí)可行的國(guó)有資本保值增值率。
2.完善子公司的考核指標(biāo)體系。以國(guó)有資本保值增值率為主,以?xún)糍Y產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、利潤(rùn)增長(zhǎng)率、銷(xiāo)售增長(zhǎng)率等為輔構(gòu)成的考核指標(biāo)體系,全面考核企業(yè)的績(jī)效。
3.制定精確、公平的激勵(lì)機(jī)制。集團(tuán)公司需系統(tǒng)分析、搜索各類(lèi)與激勵(lì)有關(guān)的企業(yè)信息;綜合分析,制定科學(xué)的、多種形式相結(jié)合的合理的激勵(lì)機(jī)制;該機(jī)制要與集團(tuán)公司年初下達(dá)的各項(xiàng)考核體系相結(jié)合,明確將目標(biāo)考核同總經(jīng)理的年薪掛鉤,建立風(fēng)險(xiǎn)金制度;激發(fā)子公司員工的競(jìng)爭(zhēng)意識(shí),充分發(fā)揮人的潛能。
四、健全財(cái)務(wù)信息監(jiān)控制度
(一)財(cái)務(wù)報(bào)告及重大財(cái)務(wù)情況通報(bào)制度
財(cái)務(wù)報(bào)告是最為核心的信息報(bào)告載體與來(lái)源途徑。要充分發(fā)揮財(cái)務(wù)信息的決策價(jià)值與控制功能,總部必須以制度的形式從信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)容結(jié)構(gòu)以及組織程序等方面確立一整套明晰的、可操作的信息報(bào)告規(guī)范,包括財(cái)務(wù)信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)信息報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)信息報(bào)告結(jié)構(gòu)內(nèi)容、財(cái)務(wù)信息報(bào)告組織程序等。
(二)內(nèi)部財(cái)務(wù)分析制
健全企業(yè)財(cái)務(wù)分析制,要形成月有簡(jiǎn)要分析,季有分析,年度有財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)。通過(guò)定性與定量分析,及時(shí)評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況、管理水平、發(fā)展趨勢(shì),并找出存在的問(wèn)題及其原因,糾正偏差,解決問(wèn)題,以保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的順利進(jìn)行。
(三)財(cái)務(wù)總監(jiān)或財(cái)務(wù)主管委派制
為切實(shí)加強(qiáng)對(duì)子公司財(cái)務(wù)管理工作的指導(dǎo)、檢查、監(jiān)督,集團(tuán)公司可向各子公司委派財(cái)務(wù)總監(jiān)或財(cái)務(wù)總管。其職責(zé)在于負(fù)責(zé)組織、領(lǐng)導(dǎo)派駐單位的財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督,參與子公司重大經(jīng)濟(jì)決策,建立健全和完善于公司內(nèi)部財(cái)務(wù)制度,對(duì)子公司各類(lèi)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督控制。委派人員的人事、工資、獎(jiǎng)金、福利由集團(tuán)公司負(fù)責(zé)。
(四)內(nèi)部審計(jì)制度
集團(tuán)公司為了保證財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)、可靠,監(jiān)督、評(píng)價(jià)子公司的經(jīng)營(yíng)狀況,必須建立內(nèi)部審計(jì)制度。
1.開(kāi)展財(cái)務(wù)收支審計(jì)。以強(qiáng)化集團(tuán)公司資產(chǎn)控制為主線;必須對(duì)子公司開(kāi)展定期或不定期的財(cái)務(wù)收支審計(jì)工作,并對(duì)一定金額的工程項(xiàng)目、對(duì)外投資、經(jīng)濟(jì)合同等進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)。
2.實(shí)行常規(guī)的年審制度。年度終了,對(duì)子公司全年的經(jīng)營(yíng)情況全面審計(jì),根據(jù)審計(jì)報(bào)告,確認(rèn)各子公司經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)成果,考核各項(xiàng)指標(biāo)完成情況,兌現(xiàn)獎(jiǎng)罰。
3.實(shí)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任離任審計(jì)制度。對(duì)子公司領(lǐng)導(dǎo)高任實(shí)施審計(jì),審查評(píng)價(jià)子公司責(zé)任主體的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)及經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況,從而進(jìn)一步強(qiáng)化對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督和管理。
為做好上市公司2000年年度報(bào)告披露工作,根據(jù)《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第二號(hào)〈年度報(bào)告的內(nèi)容與格式〉》(2000年修訂稿)的有關(guān)規(guī)定,現(xiàn)將有關(guān)事項(xiàng)通知如下:
一、上市公司有關(guān)人員應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)年報(bào)準(zhǔn)則、《關(guān)于上市公司2000年年度報(bào)告披露工作有關(guān)問(wèn)題的通知》(證監(jiān)公司字〔2000〕202號(hào))和本所相關(guān)規(guī)則、文件,嚴(yán)格按照年報(bào)準(zhǔn)則和本所規(guī)定的時(shí)間編制、報(bào)送和披露經(jīng)公司董事會(huì)通過(guò)的2000年年度報(bào)告。
二、凡在2000年12月31日之前上市的公司,應(yīng)于2001年4月30日前完成年度報(bào)告的編制、報(bào)送及披露工作。其中,年度報(bào)告全文登載于中國(guó)證監(jiān)會(huì)指定的本所網(wǎng)站上(www.sse.com.cn),年報(bào)摘要刊登在指定報(bào)紙上。上市公司可以在自己的網(wǎng)站或網(wǎng)頁(yè)上披露年度報(bào)告,但披露時(shí)間不得早于指定網(wǎng)站。
在2001年1月1日至4月30日期間新上市的公司,如在上市公告書(shū)中披露2000年度業(yè)績(jī)的,公司上市公告書(shū)在見(jiàn)報(bào)的同時(shí)應(yīng)全文上網(wǎng)披露;如在上市公告書(shū)中未披露2000年度業(yè)績(jī)的,公司應(yīng)于2001年4月30日前按要求披露2000年年度報(bào)告。
三、上市公司在2001年4月30日前確有困難,無(wú)法完成2000年年度報(bào)告的,公司應(yīng)在2001年4月15日前向本所提出延期申請(qǐng),經(jīng)批準(zhǔn)后在報(bào)刊上公布延期披露2000年年度報(bào)告的原因及最后期限。上市公司延遲至4月30日后公布年度報(bào)告,未向本所提交申請(qǐng)或經(jīng)申請(qǐng)未獲批準(zhǔn)的,本所將對(duì)其股票實(shí)施停牌,直到上市公司公布年度報(bào)告。
四、為避免上市公司年度報(bào)告過(guò)于集中披露,根據(jù)均衡披露原則,本所每日最多安排25家上市公司公布年度報(bào)告。上市公司應(yīng)按照本所確定的時(shí)間,安排2000年年度報(bào)告編制工作,并于已確定的日期披露年度報(bào)告。如確系特殊原因,公司需提前或推遲披露年度報(bào)告,則必須提前五個(gè)工作日向本所提出書(shū)面申請(qǐng),陳述理由并明確變更后的擬披露日期。本所將根據(jù)實(shí)際情況,經(jīng)審核后決定是否接受申請(qǐng)。本所原則上只接受一次變更申請(qǐng)。
五、公司應(yīng)在審計(jì)報(bào)告出具后兩個(gè)工作日內(nèi)完成年度報(bào)告編制工作,并且在董事會(huì)依法履行年度報(bào)告審議程序后兩個(gè)工作日內(nèi)由專(zhuān)人向本所報(bào)送以下文件:
1、2000年年度報(bào)告正本及摘要(打印稿)各一份;
2、審計(jì)報(bào)告原件一份;
3、包括年報(bào)信息采集文件(report文件、pdf文件)和含完整財(cái)務(wù)報(bào)表在內(nèi)的年度報(bào)告正文(word文件)等文件在內(nèi)的磁盤(pán)一式兩份;
4、董事會(huì)審議通過(guò)年度報(bào)告的決議和監(jiān)事會(huì)審議通過(guò)年度報(bào)告中監(jiān)事會(huì)報(bào)告的決議各一份;
5、2000年年度報(bào)告披露申請(qǐng)表、年報(bào)登記表、擬披露的公告及相關(guān)的公告披露申請(qǐng)表各一份;
6、本所要求的其他文件。
公司應(yīng)另行準(zhǔn)備足夠數(shù)量的年度報(bào)告摘要文本及磁盤(pán),以供指定報(bào)刊排版之用,刊登的年報(bào)摘要字號(hào)應(yīng)不小于六號(hào)字。
六、上市公司應(yīng)采用本所提供的相關(guān)年報(bào)編制軟件,生成report文件和pdf文件存入磁盤(pán)報(bào)送本所。公司應(yīng)保證信息采集系統(tǒng)內(nèi)容真實(shí)、準(zhǔn)確和完整。在報(bào)送電子文件之前,公司應(yīng)進(jìn)行查毒殺毒以確保磁盤(pán)不含計(jì)算機(jī)病毒。
七、上市公司應(yīng)在公布年度報(bào)告前一個(gè)交易日下午3:30之前將第五條所述文件送達(dá)本所。在本所辦理登記并獲得書(shū)面確認(rèn)后,公司方可自行與選定的指定報(bào)刊聯(lián)系年度報(bào)告摘要刊登事宜。
八、公司董事會(huì)作出的2000年度利潤(rùn)分配預(yù)案應(yīng)與公司年度報(bào)告一并刊登。
九、在上市公司2000年年度報(bào)告正式披露之前,如果其年度業(yè)績(jī)已經(jīng)提前泄漏,上市公司應(yīng)當(dāng)立即公布公司2000年未經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù),包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)等。
在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的過(guò)程中,如發(fā)現(xiàn)經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與已公布的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)出現(xiàn)重大差異(即差異在10%以上)時(shí),公司應(yīng)立即刊登公告解釋差異內(nèi)容及其原因。
十、如果預(yù)計(jì)2000年度將出現(xiàn)虧損,上市公司應(yīng)在2000年會(huì)計(jì)年度結(jié)束后兩個(gè)月內(nèi)刊登預(yù)虧公告;如果預(yù)計(jì)出現(xiàn)連續(xù)三年虧損的,上市公司應(yīng)在2000年會(huì)計(jì)年度結(jié)束后兩個(gè)月內(nèi)三次提示公告。
從總體情況來(lái)看,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師較好地扮演了“經(jīng)濟(jì)警察”的角色,為提高上市公司所披露信息的可靠性和決策相關(guān)性做出了很大貢獻(xiàn)。然而,隨著我國(guó)中小股東保護(hù)機(jī)制的進(jìn)�步加強(qiáng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和法律責(zé)任意識(shí)還有待進(jìn)步強(qiáng)化。
按照我國(guó)的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)結(jié)果和被審計(jì)單位對(duì)有關(guān)問(wèn)題的處理情況,形成不同的審計(jì)意見(jiàn),可以出具四種基本類(lèi)型審計(jì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,即無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告、保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告、否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告和拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
針對(duì)近年來(lái)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)情況逐漸增多的現(xiàn)象,中國(guó)證監(jiān)會(huì)于2001年12月25日了《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第14號(hào)��非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)及其涉及事項(xiàng)的處理》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)規(guī)則),以規(guī)范該類(lèi)事項(xiàng)的運(yùn)作。規(guī)則指出,如果上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告因明顯違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度以及有關(guān)信息披露規(guī)范,經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出后,公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整。如果公司拒絕調(diào)整,并因此被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn),則當(dāng)其定期報(bào)告披露后,證券交易所將立即對(duì)上市公司的股票實(shí)施停牌處理,中國(guó)證監(jiān)會(huì)在股票停牌期間將依法對(duì)有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行調(diào)查并作出處理。同時(shí),如果保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)影響公司利潤(rùn),并且注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出了該影響數(shù)的,公司應(yīng)在制定利潤(rùn)分配方案時(shí)扣除該影響數(shù);財(cái)務(wù)報(bào)告被出具無(wú)法表示意見(jiàn)的上市公司,由于難以確定其財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性,故上市公司當(dāng)年不得進(jìn)行利潤(rùn)分配。
上市公司披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告的目的是向報(bào)告使用者提供決策有用的信息。作為獨(dú)立第三者的注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行鑒證,其根本目的在于提高報(bào)告信息的可靠性,增加投資者的決策相關(guān)性,以減輕由于“信息不對(duì)稱(chēng)”所帶來(lái)的交易成本。隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的逐步規(guī)范,以及國(guó)家相關(guān)監(jiān)管措施的進(jìn)一步出臺(tái),加之上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所所處的特定政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境及相關(guān)政策約束較往年有了較大變化,我國(guó)上市公司的審計(jì)意見(jiàn)存在明顯的年度特征。本文在分析1992—2000年注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的基礎(chǔ)上,探討非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)所傳遞的信息含量。
非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的統(tǒng)計(jì)分析
本文以滬、深兩交易所1993—2000年間上市公司為樣本,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所出具的審計(jì)意見(jiàn)按類(lèi)型進(jìn)行了統(tǒng)計(jì),我們發(fā)現(xiàn)如下特征:
1.非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)在全部樣本中所占的比重在逐年增加,在1999年達(dá)到最高峰。
2.1992、1993和1994年度報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)較少,分別為2家、4家和6家,且集中于深市。這可能是因?yàn)樯钲谔貐^(qū)毗鄰香港,該地區(qū)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與國(guó)際交流較多,審計(jì)工作比較接近國(guó)際慣例。
3.1995年,意見(jiàn)數(shù)明顯增加。這是因?yàn)?995年12月我國(guó)公布了第一批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,并于1996年1月1日開(kāi)始實(shí)行。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)時(shí)有章可循,同時(shí)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的公布規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為,提高了審計(jì)工作的質(zhì)量。
4.1997年報(bào)中,首次出現(xiàn)了否定意見(jiàn)(渝鈦白A)和拒絕表示意見(jiàn)(寶石A)的審計(jì)報(bào)告各一份。這是因?yàn)?997年我國(guó)公布了第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》,對(duì)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的會(huì)計(jì)處理和程序作了具體規(guī)定,審計(jì)依據(jù)更加充分;1997年1月公布施行了第二批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》,同年末財(cái)政部提出了會(huì)計(jì)師事務(wù)所脫鉤改制的要求,使審計(jì)獨(dú)立性更強(qiáng),審計(jì)行為更加規(guī)范。
5.1998年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的比重繼續(xù)增加。這是因?yàn)?998年1月1日我國(guó)施行了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》,替代了原來(lái)的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,與后者相比,《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》更接近國(guó)際會(huì)計(jì)慣例;同年我國(guó)先后公布了《現(xiàn)金流量表》等七個(gè)具體準(zhǔn)則,我國(guó)會(huì)計(jì)制度在與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌上又邁出了一大步;同時(shí)1998年末,從事證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均已實(shí)現(xiàn)了脫鉤改制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性、審計(jì)責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不斷增強(qiáng)。
6.1999年年報(bào)中,非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的比重仍在提高。這是因?yàn)?999年7月我國(guó)公布施行了第三批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》。至此我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系已基本形成,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平大大提高。
7.2000年度財(cái)務(wù)報(bào)告中,非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)的比重比1999年度有所下降。
被出具否定和拒絕
表示意見(jiàn)的公司特征
自1997年報(bào)開(kāi)始,我國(guó)證券市場(chǎng)出現(xiàn)了否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。1997—2000年年報(bào)共有28家上市公司、49次被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定和拒絕表示的審計(jì)意見(jiàn)。
是什么促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了否定或拒絕表示的審計(jì)意見(jiàn)?這些上市公司有何特征?對(duì)此筆者進(jìn)行了分析:
1.盈利能力差。在這28家公司中,2000年度每股收益(以下簡(jiǎn)稱(chēng)EPS)大于0的只有7家公司,其余的公司的年報(bào)中均顯示其EPS為虧損,且有18家公司為巨虧(EPS<-0.30),其中PT農(nóng)墾商社已連續(xù)6年虧損,2000年度的EPS為-1.06元;而ST粵金曼2000年度EPS更達(dá)-3.428元,從而成為2000年報(bào)中令人關(guān)注的焦點(diǎn)之一,更成為繼PT水仙之后第二家被終止上市的公司。
2.資產(chǎn)質(zhì)量差。在這28家公司中,每股凈資產(chǎn)低于面值的有20家,其中15家為負(fù)值,公司已嚴(yán)重資不抵債。根據(jù)《上市規(guī)則》的規(guī)定,如公司的每股凈資產(chǎn)低于面值,則需對(duì)公司實(shí)行ST處理,以提示風(fēng)險(xiǎn)。
3.經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大。除金帝建設(shè)(1998)因?yàn)閷徲?jì)范圍受限制而被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告外,在其余的29份審計(jì)報(bào)告中,均對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)提出了質(zhì)疑。如PT農(nóng)商社1999年審計(jì)報(bào)告中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為“公司連續(xù)4年虧損,已資不抵債,并存在大量的逾期借款和大股東及關(guān)聯(lián)單位應(yīng)收款項(xiàng)無(wú)法償還等現(xiàn)象,無(wú)法確認(rèn)其依據(jù)持續(xù)經(jīng)營(yíng)原則而編制的會(huì)計(jì)報(bào)表的合理性”;注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為ST鄭百文(2000)、ST深中浩(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)存在重大不確定性;ST商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)(2000)等公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力已受到極大影響。
4.財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大。分析這28家公司,發(fā)現(xiàn)這些公司的資產(chǎn)負(fù)債率都較高,平均資產(chǎn)負(fù)債率為127.61%。其中資產(chǎn)負(fù)債率高于100%的有15家,9家已嚴(yán)重資不抵債,而ST瓊?cè)A僑、ST粵金曼、ST鄭百文和ST九州的資產(chǎn)負(fù)債率更分別高達(dá)289.37%、262.31%、235.75%和216.31%。如此沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān),加上企業(yè)本身資產(chǎn)狀況不佳,嚴(yán)重影響了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng),使許多企業(yè)面臨破產(chǎn)的威脅。
5,市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)大。在這28家公司,有14家為ST公司,5家為PT公司。ST、PT制度是對(duì)那些連續(xù)虧損、財(cái)務(wù)狀況異常的公司所實(shí)行的處理,目的是通過(guò)限制交易時(shí)間和股價(jià)波動(dòng)幅度,向投資者提示風(fēng)險(xiǎn),防止過(guò)度投機(jī)行為。實(shí)行這兩個(gè)制度雖有利于釋放市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn),但與總體樣本相比,其市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)仍較大。通過(guò)以上分析,我們可以清楚地看到,這些被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具否定和拒絕意見(jiàn)的公司,基本上都屬于業(yè)績(jī)差、資產(chǎn)質(zhì)量差且高風(fēng)險(xiǎn)的公司。
被出具說(shuō)明段和保留意見(jiàn)公司的特征
1997、1998、1999、2000年年報(bào)中分別有92家、137家、175家和154家公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶說(shuō)明段的無(wú)保留和保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。那么這些公司具有什么特征呢?筆者對(duì)它們的凈資產(chǎn)收益率(以下簡(jiǎn)稈ROE)分布情況進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)分析(1999年報(bào)有4家公司因凈資產(chǎn)為負(fù)值而無(wú)法計(jì)算ROE)。
ROE作為衡量上市公司盈利能力的一項(xiàng)重要指標(biāo),近年來(lái)一直被監(jiān)管部門(mén)用做控制參數(shù)以決定一家公司是否具有配股資格。1996年1月4日證監(jiān)會(huì)公布《關(guān)于1996年上市公司配股工作的通知》,規(guī)定上市公司要配股最近3年內(nèi)ROE每年均須在10%以上,從而保證ROE10%成了影響上市公司行為的重要因素,出現(xiàn)了所謂的“10%現(xiàn)象”。
我們統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn),在1997年年報(bào)中,有26家公司的ROE分布在10—11%區(qū)間內(nèi)(占92家的28.26%),而ROE在9~10%區(qū)間的公司僅2家。在1998年度的ROE分布中,ROE在10、11%的上市公司仍較多(占133家的53%),但與1997年相比,這種現(xiàn)象有所改觀,而分布在6~10%區(qū)間的上市公司數(shù)均有不同程度的增加。這是因?yàn)?999年3月25日證監(jiān)會(huì)公布了《關(guān)于上市公司配股工作有關(guān)問(wèn)題的通知》,規(guī)定上市公司的配股條件為“上市超過(guò)3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度,最近3個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的ROE平均在10%以上;上述指標(biāo)計(jì)算期間內(nèi)任何一年的ROE不得低于6%”,從而對(duì)1999年3月25日后公布的1998年報(bào)產(chǎn)生了影響。而對(duì)于該日前公布的1998年報(bào),其仍受1996年公布的《通知》的影響。
在1999年度的ROE分布中,6—7%區(qū)間的上市公司數(shù)(占161家的11.80%)開(kāi)始多于10~11%區(qū)間,出現(xiàn)了所謂的“保六現(xiàn)象”。但由于3年平均凈資產(chǎn)收益率在10%以上的壓力仍然存在,所以ROE在7、10%區(qū)間的上市公司數(shù)仍相對(duì)較多。
在2000年度的ROE分布中,6~7%區(qū)間的上市公司數(shù)高達(dá)25家,而10~11%區(qū)間的上市公司僅為12家,“6%現(xiàn)象”十分明顯。另外,在以上的ROE分布圖中,1997、1998年度ROE在0~10%區(qū)間的上市公司分別為32家、6l家,1999年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司為38家,2000年度ROE在0~6%區(qū)間的上市公司郁6家,但ROE0~1%區(qū)間的上市公司1997、1998、1999年、2000年卻分別有11家、24家、15家、16家,也即各年度ROE在0~1%區(qū)間的上市公司較多。造成這種現(xiàn)象的原因是《上市規(guī)則》規(guī)定對(duì)連續(xù)兩年、三年虧損的上市公司要分別予以ST、PT處理,從而保證ROE>0也成了影響上市公司行為的另一重要因素。為了實(shí)現(xiàn)“保配”、“保牌”的目的,上市公司利用各種手段進(jìn)行利潤(rùn)操縱,而這些卻違背了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此提出了異議,要求被審計(jì)單位調(diào)整其會(huì)計(jì)報(bào)表。但是,如果根據(jù)審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行調(diào)整,這些公司將因此喪失配股資格或上市資格,在權(quán)衡了得失后,企業(yè)寧愿被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,于是就造成了ROE在0~1%區(qū)間和9~10%區(qū)間密集分布的異常情況。
解釋性說(shuō)明段的運(yùn)用分析
另外一個(gè)值得注意的現(xiàn)象是:帶解釋性說(shuō)明段審計(jì)報(bào)告日漸增多。從表1可以看出,“無(wú)保留意見(jiàn)+說(shuō)明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度有2家,所占比例為3.77%;到了2000年度,則有99家,所占比例為9.1%。而“保留意見(jiàn)牛說(shuō)明段”的審計(jì)報(bào)告,1992年度沒(méi)有;2000年度有34家,所占比例為3.13%。
“無(wú)保留+說(shuō)明段”與“保留意見(jiàn)”存在著重大的質(zhì)的區(qū)別。前者是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求,審計(jì)結(jié)果令人滿(mǎn)意,財(cái)務(wù)報(bào)表的表達(dá)也是公允的、合法的,所采用的會(huì)計(jì)原則和方法也是前后一貫的,但認(rèn)為還有必要披露更多的信息以引起報(bào)表使用者特別注意的情形下提出的。而后者則是在以下三種情況下出具的:(1)個(gè)別重要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理或個(gè)別重要會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的編制不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,而被審單位又拒絕進(jìn)行調(diào)整。(2)審計(jì)范圍受局部限制,無(wú)法按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則取得應(yīng)有的審計(jì)證據(jù)。(3)個(gè)別會(huì)計(jì)處理的方法不符合一貫性原則
非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)保留
或說(shuō)明事項(xiàng)的歸類(lèi)通過(guò)對(duì)1992—2000年度非標(biāo)準(zhǔn)保留意見(jiàn)的分析,我們可以將保留或說(shuō)明事項(xiàng)歸納如下:
1.會(huì)計(jì)政策變更
要確定一項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響,應(yīng)取決于該項(xiàng)變更是否符合一被公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。如符合,則審計(jì)人員可對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,以暗示他贊同該項(xiàng)變更。但他不能出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,而應(yīng)在無(wú)保意見(jiàn)后附注一說(shuō)明段以表明該項(xiàng)變更應(yīng)引起財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者的注意。若該項(xiàng)變更不符合一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則,那么審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)變更的重要性程度來(lái)確定應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
2.審計(jì)范圍受限制
當(dāng)審計(jì)人員未能收集到足夠的證據(jù)以確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否根據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制,即表明審計(jì)范圍受到了限制。審計(jì)范圍受到限制主要有兩類(lèi):一類(lèi)是客戶(hù)造成的,如由于種種原因,客戶(hù)不允許審計(jì)人員盤(pán)點(diǎn)存貨或?qū)?guó)外子公司進(jìn)行實(shí)地審計(jì);另一類(lèi)是由于客戶(hù)或?qū)徲?jì)人員均無(wú)法控制的情況造成的,如審計(jì)約定書(shū)在資產(chǎn)負(fù)債表后較長(zhǎng)一時(shí)間才簽定,從而使存貨的盤(pán)點(diǎn)、應(yīng)收賬款的函證等重要審計(jì)程序均無(wú)法實(shí)沲。
在審計(jì)范圍受限制時(shí),審計(jì)人員若能采用其他替代程序來(lái)證明被審查的信息是允當(dāng)表達(dá)的,則仍可發(fā)表無(wú)保留報(bào)告。若不能執(zhí)行替代手續(xù),或即使執(zhí)行替代手續(xù)也達(dá)不到預(yù)期審計(jì)目標(biāo),則應(yīng)根據(jù)其受限制程度的重要性程度發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見(jiàn)。一般而言,對(duì)于客戶(hù)主觀原因而造成的限制,審計(jì)人員應(yīng)注意客戶(hù)試圖隱瞞舞弊信息的可能性。在這種情況下,國(guó)際慣例一般支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具拒絕表示審計(jì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。如為審計(jì)人員和客戶(hù)均無(wú)法控制情況造成的限制,則應(yīng)根據(jù)其重要性程度作出相應(yīng)判斷。
3.或有損失
一般而言,或有事項(xiàng)既可能帶來(lái)或有收益(如客戶(hù)向侵犯自己專(zhuān)利權(quán)的單位或個(gè)人索賠),也有可能帶來(lái)或有損失。但對(duì)審計(jì)人員而言,或有收益并不重要,這是因?yàn)榘匆话愎J(rèn)會(huì)計(jì)原則的規(guī)定,或有收益只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)才加以記錄。導(dǎo)致或有損失的事項(xiàng)有未決訴訟、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保和產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保等。
4.期后事項(xiàng)的影響
所謂期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日(即外勤工作結(jié)束日)發(fā)生的,以及審計(jì)報(bào)告日至審計(jì)報(bào)表公布日(即被審計(jì)單位對(duì)外披露已審會(huì)計(jì)報(bào)表的日期)之間發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。其重點(diǎn)在于資產(chǎn)負(fù)債日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的期后事項(xiàng)。
根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則,期后事項(xiàng)一般分為兩類(lèi):第一類(lèi)期后事項(xiàng)是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日就已經(jīng)存在,并且對(duì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中有關(guān)估計(jì)提供補(bǔ)充證據(jù)的情況。對(duì)于這一類(lèi)期后事項(xiàng),審計(jì)人員應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表,若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則應(yīng)作為未調(diào)整事項(xiàng)處理。第二類(lèi)期后事項(xiàng),是指那些在資產(chǎn)負(fù)債表日并不存在,而是在資產(chǎn)負(fù)債表日之后出現(xiàn)的情況。這些事項(xiàng)雖不影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額,但可能會(huì)影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的正確理解,因而應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位披露。
對(duì)于第一類(lèi)期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位拒絕調(diào)整,則審計(jì)人員可根據(jù)該未調(diào)整事項(xiàng)的重大性發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。對(duì)于第二類(lèi)期后事項(xiàng),若被審計(jì)單位已經(jīng)披露且不太重要,那么審計(jì)人員可發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)報(bào)告。若該事項(xiàng)甚為重要,即使被審計(jì)單位已經(jīng)披露,審計(jì)人員也應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中加以說(shuō)明,發(fā)表無(wú)保留加說(shuō)明段的審計(jì)報(bào)告。
5.未調(diào)整事項(xiàng)
未調(diào)整事項(xiàng)是那些被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理方法與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的看法不一致,又不愿進(jìn)行調(diào)整,而且這種不一致所產(chǎn)生的差異能夠準(zhǔn)確地計(jì)量的事項(xiàng)。未調(diào)整事項(xiàng)通常是由于客戶(hù)未遵照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及相關(guān)會(huì)計(jì)制度所造成的。
6.涉及其他審計(jì)人員工作的報(bào)告
由于上市公司一般都有大量分布很廣的子公司、孫公司、聯(lián)營(yíng)公司、分支機(jī)構(gòu)或附屬公司等,所以具有證券從業(yè)資格的主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所,在對(duì)成本和收益的考慮下,常會(huì)依靠其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所代為完成部分審計(jì)工作。在這種情況下,主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般有三種選擇:
第一,在審計(jì)中不提,發(fā)表標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這適用于以下幾種情況:其一,由其他審計(jì)人員審查的部分在整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表中并不重要;其二,其他審計(jì)人員聲譽(yù)較好,如該事務(wù)所也是具有證券從業(yè)資格的事務(wù)所,或其審計(jì)工作系在主審人員的嚴(yán)密監(jiān)督下完成。其三,主審人員已對(duì)其他審計(jì)人員的工作進(jìn)行徹底的復(fù)查。第二,在報(bào)告中披露,并發(fā)表帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。這種報(bào)告通常稱(chēng)為共同意見(jiàn)或共同報(bào)告,在對(duì)其他審計(jì)人員的工作無(wú)法復(fù)查,或由其他事務(wù)所代為審核的部分在整個(gè)報(bào)表中較為重要時(shí),采用這種類(lèi)型的報(bào)告較為合適。第三,保留意見(jiàn)。如果主審計(jì)人員不愿意為其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作承擔(dān)責(zé)任,他就可以根據(jù)問(wèn)題的重要程度,發(fā)表保留意見(jiàn)或拒絕表示意見(jiàn)(另一可行辦法是由主審計(jì)人員擴(kuò)大審計(jì)范圍,審計(jì)原本由其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審查的內(nèi)容)。如其他事務(wù)所對(duì)他們所審查的部分持保留意見(jiàn)的話(huà),主審人員也可以決定是否在總報(bào)告中持保留意見(jiàn)。
7.未充分披露:財(cái)務(wù)報(bào)表或附注不完整
一套完整的財(cái)務(wù)報(bào)表,必須包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表三張主要報(bào)表,以及其他附表及附注說(shuō)明。如財(cái)務(wù)報(bào)表及附注未按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會(huì)計(jì)制度的要求充分披露,那么這些報(bào)表也稱(chēng)為“未能公允地表達(dá)”。在這種情況下,審計(jì)人員應(yīng)發(fā)表保留意見(jiàn)或反對(duì)意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。如公司的財(cái)務(wù)報(bào)表只表達(dá)了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果,而略去了相應(yīng)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(或現(xiàn)金流量表),那么審計(jì)人員通常也會(huì)因?yàn)檫@一省略的報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)。
8.對(duì)以前年度的期初余額表示保留
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)審慎,充分考慮期初余額對(duì)所審財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。如期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表可能存在重大影響,但無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù);或是注冊(cè)會(huì)計(jì)師已查明期初余額存在嚴(yán)重影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整或披露,但被審計(jì)單位拒絕調(diào)整時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
9.重大事項(xiàng)或不確定事項(xiàng)說(shuō)明
有的時(shí)候,審計(jì)人員可能希望在無(wú)保留審計(jì)報(bào)告別強(qiáng)調(diào)已得到適當(dāng)說(shuō)明和充分披露的某一事項(xiàng),以在發(fā)表無(wú)保留意見(jiàn)的同時(shí)引起報(bào)表信息使用者的關(guān)注。這些重大事項(xiàng)通常包括關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露,期后事項(xiàng)以及影響財(cái)務(wù)報(bào)表可比性的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等。
不確定事項(xiàng)則是指某個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目,在資產(chǎn)負(fù)債表之前,無(wú)法合理估計(jì)。不確定事項(xiàng)主要包括但不限于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的或有事項(xiàng)。不確定事項(xiàng)可能與未知的訴訟結(jié)果、征稅機(jī)關(guān)對(duì)客戶(hù)、納稅申報(bào)單的審計(jì)、營(yíng)運(yùn)資本的嚴(yán)重短缺或不能遵守借款合同條文等事項(xiàng)相關(guān)。根據(jù)我們的研究,重大事項(xiàng)的披露主要包括以下幾種類(lèi)型:第一,關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露;第二,說(shuō)明重大訴訟的執(zhí)行結(jié)果;第三,重點(diǎn)說(shuō)明利潤(rùn)構(gòu)成情況,以提醒投資者注意本年利潤(rùn)中的非常項(xiàng)目;第四,重點(diǎn)說(shuō)明虧損形成原因,或影響主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)之重大不利因素;第五,說(shuō)明違反《公司法》的情況;第六,說(shuō)明去年保留事項(xiàng)已消除;第七,其他事項(xiàng)說(shuō)明。
一、注冊(cè)資本實(shí)繳登記制:難以勝任保護(hù)債權(quán)人利益
我國(guó)《公司法》 規(guī)定的注冊(cè)資本實(shí)繳登記制包括兩層含義,其一是最低出資額度 ,其二是注冊(cè)資本要實(shí)際、足額繳納(即股權(quán)出資價(jià)值的強(qiáng)制) 。公司法律、法規(guī)設(shè)置了注冊(cè)資本實(shí)繳登記制的配套規(guī)則,可以概括為四個(gè)方面。第一是限制出資方式:可以出資的財(cái)產(chǎn)有貨幣、實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán);以上述四類(lèi)財(cái)產(chǎn)以外的其他財(cái)產(chǎn)出資的,要符合國(guó)家工商行政管理總局會(huì)同國(guó)務(wù)院有關(guān)部門(mén)制定的有關(guān)規(guī)定;另外明確禁止勞務(wù)、信用、自然人姓名、商譽(yù)、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)或者設(shè)定擔(dān)保的財(cái)產(chǎn)等作價(jià)出資;規(guī)定最低貨幣出資比例。第二是規(guī)定出資金額的確認(rèn)規(guī)則,包括驗(yàn)資和非貨幣財(cái)產(chǎn)出資評(píng)估兩項(xiàng)制度。第三是禁止抽逃出資,設(shè)定嚴(yán)格的減少注冊(cè)資本的程序。第四是限制利潤(rùn)分配:規(guī)定彌補(bǔ)以前年度虧損和提取法定盈余公積 后才能分配利潤(rùn);以法定盈余公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)所留存的法定盈余公積不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的25%;規(guī)定股東出資溢價(jià)要列入資本公積,資本公積不得用于彌補(bǔ)虧損。
注冊(cè)資本實(shí)繳登記制及其配套規(guī)則的核心是“維持注冊(cè)資本和實(shí)繳資本一致” ,保證公司存在著一個(gè)固定的,理論上會(huì)不斷增加的資本數(shù)額。其立法用心十分明顯,就是以公司資本奠定公司的經(jīng)營(yíng)能力和責(zé)任能力,以公司資本作為公司債權(quán)人利益的基本保障,此所謂典型的資本信用 (趙旭東,2003)。2005年修訂后的《公司法》雖然對(duì)資本制度進(jìn)行了“松綁”,降低了公司股東出資的門(mén)檻,但是仍然堅(jiān)持“以資本擔(dān)保債權(quán)”的思想,對(duì)債權(quán)人的保護(hù)措施仍然是幾乎全部寄托在股東出資環(huán)節(jié)上,“意圖強(qiáng)化股東的出資責(zé)任,設(shè)置各種機(jī)制保障公司資本按時(shí)足額到位來(lái)保護(hù)債權(quán)人”(郭靂,2012)。社會(huì)上仍然以資本來(lái)衡量和評(píng)價(jià)公司信用,如注冊(cè)資本金額是“建筑業(yè)企業(yè)資質(zhì)等級(jí)標(biāo)準(zhǔn)”中的重要指標(biāo),又如借款人的注冊(cè)資本金額是銀行發(fā)放貸款的重要參考依據(jù)等。
一般而言,股東的出資具有經(jīng)營(yíng)功能和債務(wù)清償功能,但股東設(shè)立公司應(yīng)該考慮的問(wèn)題是如何經(jīng)營(yíng)而不是如何償債;如何經(jīng)營(yíng)是根本問(wèn)題,如何償債是經(jīng)營(yíng)的后果問(wèn)題。從公司經(jīng)營(yíng)的角度,只要股東認(rèn)可和同意,任何具有經(jīng)營(yíng)價(jià)值的財(cái)產(chǎn)都可以出資。實(shí)際上,法律明確禁止出資的財(cái)產(chǎn)等都具有極強(qiáng)的經(jīng)營(yíng)價(jià)值。如,有的公司可以在幾乎沒(méi)有任何資產(chǎn)的情況下僅靠其卓越的信用而獲得經(jīng)營(yíng)的資源;對(duì)有些公司來(lái)說(shuō),要從事經(jīng)營(yíng)和取得經(jīng)營(yíng)佳績(jī),并不需要太多的資金和實(shí)物,或者要獲得資金和實(shí)物并非難事,困難的是如何得到需要的人才和管理能力與技術(shù)。另外,應(yīng)該由公司股東主要根據(jù)經(jīng)營(yíng)實(shí)際需要而不是償債的需要(企業(yè)破產(chǎn)時(shí)除外)自主約定認(rèn)繳出資額、增加或者減少認(rèn)繳的出資額、出資方式、出資期限等。
注冊(cè)資本實(shí)繳登記制及其配套規(guī)則雖然涉嫌干涉公司的自主經(jīng)營(yíng)權(quán)利,但是如果能夠起到保護(hù)債權(quán)人利益的作用,也是值得欣慰的。但是實(shí)踐表明,除了規(guī)則的僵化和不合理給公司造成的種種不便之外,注冊(cè)資本實(shí)繳登記制及其配套規(guī)則很難起到保護(hù)債權(quán)人利益的作用。第一,趙旭東(2003)指出“道理顯而易見(jiàn),公司資本不過(guò)是公司成立時(shí)注冊(cè)登記的一個(gè)抽象的數(shù)額,而決不是公司任何時(shí)候都實(shí)際擁有的資產(chǎn)?!敝挥泄旧形撮_(kāi)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí),公司資產(chǎn)純粹就是股東出資的財(cái)產(chǎn)構(gòu)成,此時(shí)資產(chǎn)才會(huì)等于資本。公司成立后總是要開(kāi)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的,只要開(kāi)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)就必定要將股東出資的財(cái)產(chǎn)(如貨幣)拿去投資、經(jīng)營(yíng),購(gòu)買(mǎi)不同的資產(chǎn),支付不同的賬款,轉(zhuǎn)換成各種形態(tài)的資產(chǎn)。隨著生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),公司會(huì)出現(xiàn)贏利或者虧損,資產(chǎn)會(huì)出現(xiàn)增值和貶值;公司資產(chǎn)與資本的脫節(jié)是公司財(cái)產(chǎn)結(jié)構(gòu)的永恒狀態(tài)。公司資本是個(gè)靜態(tài)的衡量,公司資產(chǎn)是個(gè)動(dòng)態(tài)的變量;用一個(gè)靜態(tài)的假定去約束一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程,公司的法定資本制度是一個(gè)典型的“刻舟求劍”的方式(鄧峰,2002)。第二,只要股東控制生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),或者股東和董事之間達(dá)成了一致,注冊(cè)資本實(shí)繳登記制及其配套規(guī)則都可以被規(guī)避。例如雖然禁止自然人姓名作為出資,但是自然人可以先用貨幣出資,然后和公司簽訂合同,有償授權(quán)公司使用自然人姓名,這樣就通過(guò)“貨幣出資+合同”完成了對(duì)法律的規(guī)避。所有出資方式的限制都可以被這種分步走的方式架空,法律的禁止只是增加了當(dāng)事人稅收等費(fèi)用。通過(guò)分步走的方式,還繞開(kāi)了非貨幣出資評(píng)估的規(guī)定,回避了股東對(duì)非貨幣出資資產(chǎn)“后續(xù)”價(jià)值保證義務(wù)。又如公司可以通過(guò)高價(jià)收購(gòu)股東的劣質(zhì)資產(chǎn)、低價(jià)將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)出售給股東,向股東借入高利息資金,給股東提供低利息或者無(wú)息借款,等方式達(dá)到抽逃出資的目的,規(guī)避禁止抽逃出資、減少注冊(cè)資本程序限制、利潤(rùn)分配限制等規(guī)定。通過(guò)循環(huán)持股,股東可以很隱蔽的達(dá)到抽回出資的目的。第三,資本維持后續(xù)監(jiān)管不力,僅靠驗(yàn)資制度難以擔(dān)當(dāng)保護(hù)債權(quán)人利益的重任。在實(shí)踐中,股東借錢(qián)投資設(shè)立公司或者增加資本的現(xiàn)象非常普遍,市場(chǎng)上出現(xiàn)了(高利息)代墊資金并且代辦營(yíng)業(yè)執(zhí)照的中介機(jī)構(gòu)。中介機(jī)構(gòu)將營(yíng)業(yè)執(zhí)照辦妥交給股東手里時(shí)候,所代墊的資金已經(jīng)抽回去,公司只剩一個(gè)空殼。注冊(cè)資本實(shí)繳制產(chǎn)生了中介機(jī)構(gòu)這一非法行業(yè)。工商部門(mén)對(duì)資本維持情況監(jiān)管不重視,對(duì)代墊資金成立公司行為懲罰不力,是注冊(cè)資本實(shí)繳登記制和驗(yàn)資制度流于形式的重要原因。財(cái)務(wù)審計(jì)制度是監(jiān)督公司資本維持情況的有力制度,工商部門(mén)卻不予充分利用。《企業(yè)年度檢驗(yàn)辦法》(2006)第7條明確規(guī)定了所有公司強(qiáng)制審計(jì)制度,但是工商行政管理總局于2007年2月15日的《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)企業(yè)年度檢驗(yàn)工作的通知》(工商企字[2007]33號(hào))文件以減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)和增強(qiáng)監(jiān)管的針對(duì)性為理由,只要求小部分公司在年檢時(shí)提交審計(jì)報(bào)告,免除了大部分企業(yè)提交審計(jì)報(bào)告的法律責(zé)任。很顯然這是忽視對(duì)公司在注冊(cè)資本方面的違法行為監(jiān)管的表現(xiàn)(蔣品洪,2013)。
綜上所述,如果在公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中資本無(wú)法得以維持,那么公司成立時(shí)的資本多少并沒(méi)有意義。認(rèn)為“債權(quán)人知道了法定資本,也知道法律施加了限制,就可以高枕無(wú)憂(yōu)”的想法是荒唐可笑的。注冊(cè)資本實(shí)繳登記制改為認(rèn)繳登記制后,債權(quán)人利益保護(hù)理念應(yīng)該從“資本信用”轉(zhuǎn)變到“資產(chǎn)信用”上來(lái)。
二、債權(quán)人利益保護(hù)機(jī)制重構(gòu):完善財(cái)務(wù)審計(jì)與企業(yè)價(jià)值評(píng)估制度
注冊(cè)資本實(shí)繳登記制及其配套規(guī)則的過(guò)度要求和不當(dāng)限制,給公司造成了很多對(duì)實(shí)際經(jīng)營(yíng)的困擾,也造成了很多“不切實(shí)際的、多余的規(guī)則”(鄧峰,2009),實(shí)際上,股東認(rèn)繳多少出資額(即注冊(cè)資本是多少)、以什么財(cái)產(chǎn)繳納出資(即出資方式)、分幾次繳納、每次繳納多少和什么時(shí)候繳納等事項(xiàng),都屬于公司自主經(jīng)營(yíng)決策的范疇。將注冊(cè)資本實(shí)繳登記制改為注冊(cè)資本認(rèn)繳登記制,失去的是一個(gè)對(duì)債權(quán)人的虛晃擔(dān)保,換來(lái)的是對(duì)投資者的解放和對(duì)債權(quán)人更為切實(shí)有效的保障。趙旭東(2003)指出:“毫無(wú)疑問(wèn),任何國(guó)家的公司立法都不可能對(duì)公司的責(zé)任能力不予關(guān)注和要求,不可能放任公司對(duì)債權(quán)人形成的風(fēng)險(xiǎn),但在歐美國(guó)家,這種關(guān)注和要求顯然主要不是通過(guò)資本額的限定來(lái)實(shí)現(xiàn)的。在經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的美國(guó)和香港,由于沒(méi)有法定資本的限制,理論上,只有一個(gè)美元或者港幣都可以設(shè)立公司,但卻依然有著良好、井然的經(jīng)濟(jì)秩序,并未因此而發(fā)生公司喪失信用基礎(chǔ)和危及債權(quán)人利益的后果?!贬槍?duì)現(xiàn)時(shí)的市場(chǎng)成熟程度和商業(yè)文明程度不高以及社會(huì)信用不理想的狀況,中國(guó)實(shí)行嚴(yán)格的資本制度,卻屢屢出現(xiàn)公司信用危機(jī),單純的資本制度在保護(hù)債權(quán)人利益方面顯得軟弱無(wú)力。債權(quán)人在痛定思痛之余,也認(rèn)識(shí)到其利益不應(yīng)該完全靠公司資本來(lái)保護(hù),還要從資本之外找到保護(hù)債權(quán)人利益的途徑。
注冊(cè)資本實(shí)繳登記制改為認(rèn)繳登記制后,為了保護(hù)債權(quán)人利益,法律需要完善以下兩個(gè)方面監(jiān)管規(guī)定。第一是強(qiáng)化董事和股東的資本維持義務(wù)和責(zé)任。在注冊(cè)資本認(rèn)繳登記制下,資本維持的保護(hù)對(duì)象不是實(shí)收資本而是公司資產(chǎn),是通過(guò)責(zé)任機(jī)制來(lái)保證公司對(duì)外的交易應(yīng)當(dāng)獲得合理的、充分的對(duì)價(jià);如果存在著不當(dāng)?shù)摹⒎墙?jīng)公示的無(wú)對(duì)價(jià)或者對(duì)價(jià)不足的交易(特別是關(guān)聯(lián)方交易),由董事承擔(dān)賠償責(zé)任。即使是控股股東通過(guò)股東會(huì)形成抽逃出資的決議并迫使董事執(zhí)行決議的,董事也應(yīng)該承擔(dān)賠償責(zé)任,因?yàn)槎掠芯芙^執(zhí)行違法的股東會(huì)決議的義務(wù),并有向法院的權(quán)利(白江,2007)。根據(jù)修改后的《公司法》公司法第20條第3款規(guī)定:“公司股東濫用公司法人獨(dú)立地位和股東有限責(zé)任,逃避債務(wù),嚴(yán)重?fù)p害公司債權(quán)人利益的,應(yīng)當(dāng)對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任?!蓖晟乒痉ㄈ巳烁穹穸ǖ牟僮髦贫?,實(shí)行債權(quán)人直接要求股東承擔(dān)連帶責(zé)任的機(jī)制,股東有責(zé)任證明其沒(méi)有濫用公司法人人格。第二是加強(qiáng)公司信息公開(kāi)。王坤(2012)指出:“由于信息不對(duì)稱(chēng),商事交易中始終充滿(mǎn)風(fēng)險(xiǎn)。充分的信息分享是交易者之間建立信用關(guān)系的基礎(chǔ)?!惫拘畔⒊掷m(xù)、及時(shí)、完整、準(zhǔn)確的公開(kāi),降低債權(quán)人獲得公司信息的成本。需要公開(kāi)的信息有:企業(yè)年度報(bào)告(含股東、董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員、年度財(cái)務(wù)報(bào)表等信息),企業(yè)違法違規(guī)行為及其處罰信息等。公開(kāi)的方式為建立“市場(chǎng)主體信用信息系統(tǒng)”,實(shí)行網(wǎng)上公布,任何單位和個(gè)人均可隨時(shí)查詢(xún)。還要采取有力的獎(jiǎng)勵(lì)措施來(lái)激勵(lì)舉報(bào)公司違法違規(guī)(含提供虛假信息)的行為,工商部門(mén)及時(shí)將公司違法違規(guī)行為在“市場(chǎng)主體信用信息系統(tǒng)”上向社會(huì)公布,提高企業(yè)“失信成本”。
如上所述,對(duì)債權(quán)人利益構(gòu)成威脅的,不是資本的多少,而是資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和流失。在此,“至為關(guān)鍵的問(wèn)題是公司資產(chǎn)流向的合理與監(jiān)控”,必須要建立一套監(jiān)控公司資產(chǎn)流向的法律制度。該制度包括兩個(gè)方面。第一是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度控制資產(chǎn)流向。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)該全面反映公司經(jīng)營(yíng)過(guò)程,有責(zé)任留下非法資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的事實(shí)和痕跡,為債權(quán)人追究董事、股東責(zé)任提供依據(jù),并以此對(duì)這些非法行為形成有效的遏制。明確規(guī)定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算混亂,財(cái)務(wù)賬簿虛假、不完整或不準(zhǔn)確而無(wú)法確定和說(shuō)明資產(chǎn)去向和變化情況下,推定董事(注:不是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員)存在舞弊,對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。第二是建立有效的財(cái)務(wù)審計(jì)制度。審計(jì)報(bào)告是債權(quán)人證明董事和股東是否履行了資本維持義務(wù),并用于追究董事和股東責(zé)任的重要證據(jù),也是董事證明其勤勉盡責(zé)、股東證明其沒(méi)有濫用公司法人人格的重要證據(jù)。為了提高審計(jì)獨(dú)立性,保證審計(jì)質(zhì)量,必須建立一系列配套制度,包括審計(jì)委托人與被審計(jì)單位分開(kāi)、雙重審計(jì)與審計(jì)費(fèi)用處罰制度,審計(jì)報(bào)告公開(kāi)制度,全社會(huì)配合審計(jì)制度等。
(1)財(cái)務(wù)審計(jì)分為常規(guī)審計(jì)和特別審計(jì)。常規(guī)審計(jì)是年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),委托人是不參與經(jīng)營(yíng)管理的股東或者主要債權(quán)人(一般是作為貸款人的銀行),由公司承擔(dān)審計(jì)費(fèi)用。特別審計(jì)是資本維持情況的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì),委托人是對(duì)常規(guī)審計(jì)有異議的(并且認(rèn)為其合法權(quán)益受到損害的)股東和任何債權(quán)人,或者公司無(wú)法償還債務(wù)時(shí)的任何債權(quán)人,審計(jì)費(fèi)用由委托人承擔(dān);但是如果特別審計(jì)中查出財(cái)務(wù)舞弊或者常規(guī)審計(jì)報(bào)告虛假的,委托人有權(quán)向舞弊者個(gè)人加倍追償其支付的審計(jì)費(fèi)用。常規(guī)審計(jì)和特別審計(jì)分別由不同注冊(cè)會(huì)計(jì)師(會(huì)計(jì)師事務(wù)所)進(jìn)行,形成行業(yè)內(nèi)部相互監(jiān)督機(jī)制。
(2)網(wǎng)上公布審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告之前,應(yīng)該將審計(jì)報(bào)告和審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表上報(bào)給主管部門(mén)備案,獲取備案號(hào);注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告上標(biāo)明備案號(hào);主管部門(mén)應(yīng)該立即將備案情況、審計(jì)報(bào)告和審計(jì)后的財(cái)務(wù)報(bào)表在官方網(wǎng)站上公布,任何持有審計(jì)報(bào)告的單位和個(gè)人均可隨時(shí)根據(jù)備案號(hào)上網(wǎng)查詢(xún)、核對(duì)審計(jì)報(bào)告。
(3)對(duì)常規(guī)審計(jì)有異議的股東和任何債權(quán)人,有權(quán)向工商部門(mén)提出協(xié)助財(cái)務(wù)審計(jì)、審查公司資產(chǎn)流向的要求;公司無(wú)法償還債務(wù)時(shí)的任何債權(quán)人,有權(quán)向法院提出協(xié)助財(cái)務(wù)審計(jì)、審查公司資產(chǎn)流向的要求;工商部門(mén)和法院都應(yīng)該及時(shí)給予協(xié)助(主要是獲取被審計(jì)單位會(huì)計(jì)資料)。
(4)法律明文規(guī)定與被審計(jì)單位發(fā)生交易往來(lái)的所有當(dāng)事人有配合財(cái)務(wù)審計(jì)的義務(wù),以及不配合財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)該承擔(dān)的具體責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)到工商部門(mén)、稅務(wù)部門(mén)、海關(guān)、產(chǎn)權(quán)登記機(jī)構(gòu)和銀行等單位核實(shí)被審計(jì)單位資產(chǎn)(包括房屋、土地、機(jī)動(dòng)車(chē)、股權(quán)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)和銀行存款等)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)(包括取得借款、開(kāi)具商業(yè)匯票、支付利息、進(jìn)出口、開(kāi)具發(fā)票、繳納稅收和對(duì)外擔(dān)保等)情況,并規(guī)定這些單位不配合財(cái)務(wù)審計(jì)應(yīng)該承擔(dān)的具體責(zé)任。
財(cái)務(wù)審計(jì)制度能提高公司資產(chǎn)信息質(zhì)量,預(yù)防、發(fā)現(xiàn)和糾正人為的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和流失,可以有力保護(hù)債權(quán)人利益。但是財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告反映的是公司的賬面價(jià)值,而非市場(chǎng)價(jià)值。債權(quán)人除了關(guān)心資本維護(hù)情況外,更需要了解公司的公允價(jià)值(市場(chǎng)價(jià)值)及未來(lái)獲利能力。另外,公司是經(jīng)營(yíng)主體而不是“財(cái)產(chǎn)的集合”,公司的價(jià)值相比起“一堆財(cái)產(chǎn)”,就是需要形成不可轉(zhuǎn)讓的、獨(dú)有的東西(即無(wú)形資產(chǎn))。比如可口可樂(lè)公司聲稱(chēng),全部的財(cái)產(chǎn)都燒光了,憑借可口可樂(lè)的名字就可以重建。這些資產(chǎn)是賬面沒(méi)有反映的?,F(xiàn)實(shí)生活中,公司擴(kuò)大的途徑常常是收購(gòu)別人的公司而不是收購(gòu)別人的資產(chǎn)。比賬面資產(chǎn)更能體現(xiàn)公司價(jià)值創(chuàng)造能力和核心競(jìng)爭(zhēng)力的因素有:品牌資源,客戶(hù)關(guān)系,人力資源,勞資關(guān)系,組織結(jié)構(gòu),內(nèi)部控制,研究開(kāi)發(fā)能力和企業(yè)文化等。這些因素的存在,會(huì)形成公司無(wú)形資產(chǎn),導(dǎo)致“公司的價(jià)值”與“公司資產(chǎn)價(jià)值的相加”兩者之間的脫節(jié),也促使公司信用基礎(chǔ)發(fā)生變化,即由主要以有形資產(chǎn)為信用基礎(chǔ)逐步轉(zhuǎn)化為更依賴(lài)于無(wú)形資產(chǎn),有形資產(chǎn)對(duì)債權(quán)人的擔(dān)保作用日趨弱化。因此,為了更有效的保護(hù)債權(quán)人(特別是長(zhǎng)期債權(quán)人)利益,應(yīng)該推行和完善公司的企業(yè)價(jià)值定期評(píng)估制度,動(dòng)態(tài)、準(zhǔn)確地反映公司的真實(shí)資產(chǎn)狀況。將企業(yè)價(jià)值評(píng)估報(bào)告和公司的企業(yè)價(jià)值及時(shí)公布在“市場(chǎng)主體信用信息系統(tǒng)”中,供債權(quán)人更全面的了解公司信息。
三、結(jié)語(yǔ)
注冊(cè)資本登記制度改革,是按照“寬進(jìn)嚴(yán)管”的原則,降低公司準(zhǔn)入門(mén)檻,強(qiáng)化公司的市場(chǎng)主體責(zé)任,促進(jìn)形成誠(chéng)信、公平、有序的市場(chǎng)秩序。注冊(cè)資本登記制度改革,同時(shí)是轉(zhuǎn)變政府職能,減少政府對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的直接干預(yù),重新界定政府與市場(chǎng)的關(guān)系及作用邊界,對(duì)工商部門(mén)如何監(jiān)管公司資本提出了挑戰(zhàn)。作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師,要正確理解注冊(cè)資本登記制度改革精神,并把握其給注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來(lái)的發(fā)展機(jī)遇。實(shí)行注冊(cè)資本認(rèn)繳登記制后,實(shí)收資本不再作為工商登記事項(xiàng),這并不是說(shuō)股東不要實(shí)際繳納注冊(cè)資本;相反股東是有義務(wù)根據(jù)公司經(jīng)營(yíng)實(shí)際需要繳納注冊(cè)資本的,并對(duì)繳納出資情況真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)。工商部門(mén)不再收取驗(yàn)資證明文件,并不代表市場(chǎng)不需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師驗(yàn)資。股東繳納的注冊(cè)資本及資本維持情況關(guān)系到債權(quán)人利益保護(hù),債權(quán)人需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供財(cái)務(wù)審計(jì)服務(wù)(審計(jì)的內(nèi)容包括實(shí)收資本及其維持情況,實(shí)際上包含了驗(yàn)資職能)以了解公司(債務(wù)人)財(cái)務(wù)狀況和償債能力,需要注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師提供評(píng)估服務(wù)以了解公司的企業(yè)價(jià)值。
參考文獻(xiàn):
[1]王坤:《公司信用重釋》,《政法論壇》2012年第3期。
為做好20*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編報(bào)工作,根據(jù)省財(cái)政廳揚(yáng)州會(huì)議精神,現(xiàn)將有關(guān)要求通知如下,請(qǐng)遵照?qǐng)?zhí)行。各市(縣)、區(qū)財(cái)政部門(mén)可根據(jù)本通知結(jié)合本地區(qū)的實(shí)際情況制訂,貫徹執(zhí)行。
一、外商投資企業(yè)年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制
(一)凡在20*年底前已登記(新辦外商投資企業(yè)應(yīng)在工商行政管理機(jī)關(guān)簽發(fā)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照之日起30日內(nèi)按規(guī)定辦理財(cái)政登記)獨(dú)立核算的外商投資企業(yè)(包括籌建期企業(yè)、已投產(chǎn)(營(yíng)業(yè))企業(yè)以及清算期企業(yè))均應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)法實(shí)施條例》第78條,《中華人民共和國(guó)外資企業(yè)法實(shí)施細(xì)則》第60、62條,《中華人民共和國(guó)中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)法》第15條之規(guī)定,編制和向當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)報(bào)送年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。
(二)外商投資企業(yè)應(yīng)按照《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》(國(guó)務(wù)院第287號(hào)令)、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)政部財(cái)會(huì)[20**]25號(hào))及有關(guān)文件的規(guī)定,做好年報(bào)編制前的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作,進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理,辦理年終結(jié)賬工作。
(三)外商投資企業(yè)應(yīng)在做好年終結(jié)賬工作的基礎(chǔ)上,真實(shí)、完整地編制20*年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。從事旅游業(yè)的外商投資企業(yè)填報(bào)“旅游類(lèi)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”(表式企業(yè)可從我局網(wǎng)站下載或向當(dāng)?shù)刎?cái)政部門(mén)索取)。從事非金融業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)(不含旅游企業(yè))填報(bào)“非金融類(lèi)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”,具體包括:資產(chǎn)負(fù)債表、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表、所有者權(quán)益(或股東權(quán)益)增減變動(dòng)表、應(yīng)交增值稅明細(xì)表,利潤(rùn)表及利潤(rùn)分配表、分部報(bào)表(業(yè)務(wù)分部)、分部報(bào)表(地區(qū)分部),現(xiàn)金流量表,財(cái)務(wù)指標(biāo)補(bǔ)充資料表,會(huì)計(jì)報(bào)表附注及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)。財(cái)務(wù)報(bào)告反映的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)真實(shí)、完整,若有關(guān)報(bào)表無(wú)相應(yīng)數(shù)據(jù),也應(yīng)以空表的形式上報(bào)財(cái)政部門(mén)。按照我市實(shí)際情況,除旅游企業(yè)編制旅游類(lèi)企業(yè)報(bào)表外,其他企業(yè)均應(yīng)編制非金融類(lèi)企業(yè)報(bào)表。
(*)20*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表格式和編制說(shuō)明(編制說(shuō)明可以到我局網(wǎng)站下載),由財(cái)政部和江蘇省財(cái)政廳統(tǒng)一制發(fā),各外商投資企業(yè)應(yīng)按統(tǒng)一的格式、內(nèi)容、口徑進(jìn)行填報(bào)。做到內(nèi)容完整、數(shù)據(jù)真實(shí)、計(jì)算準(zhǔn)確,不得漏報(bào)或者任意取舍,并注意報(bào)表之間的數(shù)據(jù)銜接。
(五)為方便外商投資企業(yè)填報(bào)年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表,我局與上海久其軟件有限公司簽訂了合作協(xié)議,購(gòu)買(mǎi)了其《企業(yè)財(cái)務(wù)信息填報(bào)系統(tǒng)》的正版使用權(quán),并加以蘇州個(gè)性化修改,形成了《蘇州市財(cái)政局外經(jīng)金融處企業(yè)填報(bào)系統(tǒng)(網(wǎng)絡(luò)下載版)》鏈接在蘇州市財(cái)政局網(wǎng)站上,免費(fèi)提供給蘇州市(大市)范圍內(nèi)的外商投資企業(yè)填報(bào)年報(bào)和季報(bào)時(shí)使用。已有《企業(yè)財(cái)務(wù)信息填報(bào)系統(tǒng)》的企業(yè),也可以直接下載“20*年外商投資企業(yè)年報(bào)參數(shù)”安裝后使用。具體使用方法請(qǐng)登錄蘇州市財(cái)政局網(wǎng)站“下載中心”查閱說(shuō)明。企業(yè)報(bào)表軟件參數(shù)將在20*年1月中旬鏈接在我局網(wǎng)站,請(qǐng)各企業(yè)和相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所密切注意我局網(wǎng)站動(dòng)態(tài)情況。
二、外商投資企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)
外商投資企業(yè)應(yīng)就20*年度編制的財(cái)務(wù)報(bào)告的全部報(bào)表(包括上述主表、附表、財(cái)務(wù)指標(biāo)補(bǔ)充資料表、附注)聘請(qǐng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì),并出具審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按照國(guó)家有關(guān)法律規(guī)定和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和本通知要求,本著獨(dú)立、客觀、公正的原則,對(duì)上述所列的全部財(cái)務(wù)報(bào)表(包括空表)進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),出具完整的審計(jì)報(bào)告,上述所列全部財(cái)務(wù)報(bào)表均應(yīng)作為審計(jì)報(bào)告附件內(nèi)容。企業(yè)若聘請(qǐng)外地會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)也必須按此要求執(zhí)行。
主管財(cái)政部門(mén)將對(duì)已經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行核查,對(duì)于核查中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題將依照國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)嚴(yán)肅處理。對(duì)于在上年財(cái)政核查中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的企業(yè),應(yīng)按規(guī)定及時(shí)進(jìn)行整改,并提請(qǐng)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)時(shí)予以關(guān)注。
三、有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)制度、政策的問(wèn)題
自20*年外商投資企業(yè)執(zhí)行新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)[20**]25號(hào))以來(lái),財(cái)政部陸續(xù)下發(fā)了“關(guān)于印發(fā)《實(shí)施<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>及其相關(guān)準(zhǔn)則問(wèn)題解答》的通知”(財(cái)會(huì)[20**]43號(hào)),“關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》的通知”(財(cái)會(huì)[20*]18號(hào)),“關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答(二)》的通知”(財(cái)會(huì)[20**]10號(hào)),“關(guān)于印發(fā)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答(三)》的通知”(財(cái)會(huì)[20**]29號(hào)),“關(guān)于外商投資企業(yè)對(duì)外投資資產(chǎn)評(píng)估增減值財(cái)務(wù)處理問(wèn)題的通知”(財(cái)會(huì)[20**]181號(hào)),請(qǐng)企業(yè)按規(guī)定執(zhí)行。
此外,外商投資企業(yè)在編制20*年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí),我們強(qiáng)調(diào)以下幾點(diǎn):
(一)凡涉及納稅調(diào)整事項(xiàng),外商投資企業(yè)必須嚴(yán)格按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)[20**]25號(hào))的規(guī)定進(jìn)行日常帳務(wù)處理。
(二)根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)外商投資企業(yè)提繳使用涉及中方職工權(quán)益資金管理的通知》(財(cái)外字[19**]735號(hào))和省財(cái)政廳《關(guān)于進(jìn)一步明確外商投資企業(yè)中方職工權(quán)益資金管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(蘇財(cái)工[20**]44號(hào))的規(guī)定,對(duì)外商投資企業(yè)中方職工權(quán)益資金管理的問(wèn)題作如下明確。
1.中方職工資金的權(quán)屬。外商投資企業(yè)按國(guó)家規(guī)定計(jì)提的:(1)中方職工養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育等社會(huì)保險(xiǎn)資金;(2)中方職工的住房公積金和20**年底前在成本中提取的中方職工住房補(bǔ)助基金;(3)稅后利潤(rùn)中提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)和福利基金;(4)企業(yè)名義工資與實(shí)發(fā)工資之間的差額等;均屬中方職工權(quán)益資金,是企業(yè)對(duì)國(guó)家或職工的負(fù)債。
2.中方職工權(quán)益資金核算。外商投資企業(yè)對(duì)涉及中方職工權(quán)益的各項(xiàng)資金在分別按有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)定正確核算外,還要同時(shí)設(shè)置輔助賬簿,全面反映各項(xiàng)資金的來(lái)源和用途。對(duì)于原獨(dú)立建立中方帳的外商投資企業(yè),按《會(huì)計(jì)法》的要求,應(yīng)于20**年將中方帳納入外商投資企業(yè)核算范圍,至20*年底仍保留中方賬戶(hù)單獨(dú)核算的企業(yè),必須于年度決算前將中方賬戶(hù)并入企業(yè)“應(yīng)付福利費(fèi)”科目核算??捎糜谥Ц稙橹蟹铰毠ぷ泐~繳納各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi),并可為中方職工建立補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)。
3.中方職工住房公積金。外商投資企業(yè)應(yīng)國(guó)家和當(dāng)?shù)卣囊?guī)定為中方職工提取繳納住房公積金。根據(jù)財(cái)政部有關(guān)文件精神,外商投資企業(yè)不再實(shí)行原按中方職工工資總額的30%提取住房補(bǔ)助基金的財(cái)務(wù)制度,企業(yè)不得在稅前提取該專(zhuān)項(xiàng)資金。企業(yè)應(yīng)按經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)確認(rèn)的企業(yè)20**年度財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的數(shù)額,將中方職工住房補(bǔ)助基金余額全部劃入外商投資企業(yè)有關(guān)科目單獨(dú)反映,且不能以任何名義使用該資金,應(yīng)留待企業(yè)清算時(shí)處理。
4.企業(yè)提繳的社會(huì)保險(xiǎn)金。外商投資企業(yè)應(yīng)按照國(guó)家法律、法規(guī)和當(dāng)?shù)卣囊?guī)定及時(shí)足額地為中方職工提取和繳納各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)。企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)包括:失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等。
5.涉及中方職工權(quán)益的其他各項(xiàng)資金,對(duì)有關(guān)內(nèi)容重申如下:
職工福利費(fèi)主要用于按規(guī)定繳納職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、職工探親假路費(fèi)、生活補(bǔ)助費(fèi)、醫(yī)療補(bǔ)助費(fèi)、獨(dú)生子女費(fèi)、托兒補(bǔ)貼費(fèi)、上下班交通費(fèi)補(bǔ)貼、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼費(fèi)、職工供養(yǎng)直系親屬救濟(jì)費(fèi)、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員的工資,以及按照國(guó)家規(guī)定開(kāi)支的其他職工福利支出,也可用于支付中方職工的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)。根據(jù)財(cái)政部有關(guān)文件規(guī)定,外商投資企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》后,不再按14%計(jì)提福利費(fèi),除按當(dāng)?shù)卣?guī)定為雇員提存醫(yī)療保險(xiǎn)等三項(xiàng)基金外,企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的福利費(fèi),先沖減“應(yīng)付福利費(fèi)”科目余額,“應(yīng)付福利費(fèi)”不足沖減的,直接計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。外商投資企業(yè)應(yīng)以中方職工工資總額為基數(shù)計(jì)提1.5%職工教育經(jīng)費(fèi)和2%工會(huì)經(jīng)費(fèi)。
6.中方職工權(quán)益資金提交和使用的監(jiān)督。外商投資企業(yè)的主管財(cái)政機(jī)關(guān)及勞動(dòng)和社會(huì)保障等行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)督檢查企業(yè)中方職工權(quán)益資金的提繳、使用情況,企業(yè)應(yīng)將涉及中方職工權(quán)益各項(xiàng)資金的提取、使用、結(jié)余等情況,作為委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行社會(huì)審計(jì)的內(nèi)容之一。企業(yè)工會(huì)依法對(duì)涉及中方職工權(quán)益的各項(xiàng)資金的提繳和使用情況進(jìn)行監(jiān)督。
*、外商投資企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)送
外商投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)于20*年4月30日前將其編制并經(jīng)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的20*年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告連同中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告,一并報(bào)送主管財(cái)政機(jī)關(guān)。市區(qū)(不含新區(qū)、園區(qū)、吳中區(qū)、相城區(qū))外商投資企業(yè)通過(guò)外商投資企業(yè)聯(lián)合年檢辦公室上報(bào)上述資料。未按規(guī)定報(bào)送年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告及審計(jì)報(bào)告的,財(cái)政部門(mén)將依據(jù)國(guó)家有關(guān)法律、法規(guī)追究有關(guān)單位及個(gè)人的相關(guān)責(zé)任。
今年,仍要求市區(qū)外商投資企業(yè)除報(bào)送年度財(cái)務(wù)報(bào)告及審計(jì)報(bào)告外,同時(shí)報(bào)送年度財(cái)務(wù)報(bào)告的數(shù)據(jù)軟盤(pán)。并請(qǐng)市區(qū)各企業(yè)在上報(bào)聯(lián)合年檢資料前,將數(shù)據(jù)軟盤(pán)報(bào)我局外經(jīng)金融處預(yù)審(同上年)。報(bào)表參數(shù)及操作說(shuō)明見(jiàn)我局網(wǎng)站,或向受托會(huì)計(jì)師事務(wù)所索取。企業(yè)在數(shù)據(jù)錄入過(guò)程中,請(qǐng)注意參數(shù)格式與書(shū)面報(bào)表格式的差異,并做好相應(yīng)的調(diào)整,請(qǐng)各會(huì)計(jì)師事務(wù)所給予協(xié)助。上報(bào)的計(jì)算機(jī)軟盤(pán)要求無(wú)病毒,數(shù)據(jù)審核正確,軟盤(pán)數(shù)據(jù)與審計(jì)報(bào)告中所附報(bào)表數(shù)據(jù)要一致。各市(縣)、區(qū)外商投資企業(yè)年報(bào)報(bào)送時(shí)間、方法,由各市(縣)、區(qū)財(cái)政部門(mén)自行確定。
另外,外商投資企業(yè)財(cái)政登記屬于企業(yè)向財(cái)政部門(mén)備案登記事項(xiàng),從20*年1月1日起,市區(qū)外商投資企業(yè)財(cái)政登記在市行政服務(wù)中心恢復(fù)辦理。20*年7月1日至12月31日新設(shè)立的外商投資企業(yè)應(yīng)在20*年聯(lián)合年檢之前補(bǔ)辦財(cái)政登記,需辦理變更或注銷(xiāo)的企業(yè),仍在市行政服務(wù)中心財(cái)政窗口辦理相關(guān)手續(xù)。
五、外商投資企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)告的匯編
各市(縣)、區(qū)財(cái)政部門(mén)應(yīng)認(rèn)真做好20*年度外商投資企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)工作,財(cái)政部門(mén)匯總參數(shù)將于20*年年初下發(fā)。各級(jí)財(cái)政部門(mén)應(yīng)努力擴(kuò)大匯編面,提高財(cái)務(wù)分析質(zhì)量。我局將按照有關(guān)考核辦法對(duì)我市外商投資企業(yè)20*年度財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)工作進(jìn)行考核評(píng)比。
各市(縣)、區(qū)財(cái)政局應(yīng)于20*年5月15日前將打印的匯總財(cái)務(wù)報(bào)告、計(jì)算機(jī)軟盤(pán)(分戶(hù))及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)報(bào)送我局外金處。