高職院校成本核算體系構(gòu)建探究

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摘要：隨著政府會(huì)計(jì)制度改革和全面預(yù)算績(jī)效管理的實(shí)施，高職院校成本核算工作日益重要，本文從國(guó)家對(duì)高職院校等事業(yè)單位成本核算的需求出發(fā)，結(jié)合《事業(yè)單位成本核算基本指引》等法規(guī)制度，以專業(yè)大類的視角對(duì)高職院校成本核算體系進(jìn)行探索和研究。

關(guān)鍵詞：專業(yè)大類；高職院校；成本核算

2019年12月財(cái)政部頒布了《事業(yè)單位成本核算基本指引》（財(cái)會(huì)〔2019〕25號(hào)），要求于自2021年1月1日起施行。新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求同時(shí)采取財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩種方式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，權(quán)責(zé)發(fā)生制度的引入，給學(xué)校開(kāi)展收入和成本配比提供了可能性，這為實(shí)施成本核算打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。高校教育成本從本質(zhì)意義上就是培養(yǎng)學(xué)生過(guò)程中發(fā)生的全部經(jīng)濟(jì)資源耗費(fèi)，學(xué)校進(jìn)行成本核算的目的也就是準(zhǔn)確了解核算對(duì)象實(shí)際成本，進(jìn)而為政府主管部門(mén)政策制定、學(xué)校自身管理措施改進(jìn)提供可靠的數(shù)據(jù)支撐。2021年3月教育部印發(fā)《職業(yè)教育專業(yè)目錄（2021年）》，高職共設(shè)置了19個(gè)專業(yè)大類，考慮到國(guó)家職業(yè)教育改革發(fā)展方向和成本核算的重要性原則，本文選擇了專業(yè)大類為成本對(duì)象，對(duì)高職院校成本核算體系的構(gòu)建進(jìn)行探索。

一、高職院校進(jìn)行教育成本核算的背景和意義

目前高職院校經(jīng)費(fèi)預(yù)算管理體系是參照政府部門(mén)預(yù)算管理，從國(guó)家政策法規(guī)、學(xué)校治理能力提升及公眾信息需求層面，都需要進(jìn)行教育成本核算。一是國(guó)家政策法規(guī)要求。2013年，國(guó)務(wù)院印發(fā)了厲行節(jié)約、反對(duì)浪費(fèi)相關(guān)條例，其中明確要求準(zhǔn)確核算預(yù)算經(jīng)費(fèi)，全面反映成本支出；2014年，政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告改革方案要求進(jìn)行成本歸集和分?jǐn)?，真?shí)反映公共服務(wù)支出成本等財(cái)務(wù)信息；2015年，國(guó)家價(jià)格機(jī)制改革要求公用事業(yè)和公益性服務(wù)的經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)按規(guī)定公開(kāi)成本；2018年，全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見(jiàn)中提出了“注重結(jié)果導(dǎo)向、強(qiáng)調(diào)成本效益、硬化責(zé)任約束”的原則，對(duì)成本核算提出更高的要求。二是高職院校治理內(nèi)生需求。推進(jìn)高等教育治理體系和治理能力現(xiàn)代化需要不斷健全和完善各項(xiàng)制度、提高資源使用效率，其重要的路徑之一就是完善高校成本管理體系，從而實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，推動(dòng)預(yù)算績(jī)效管理向縱深推進(jìn)。

二、成本核算對(duì)象的選擇

《事業(yè)單位成本核算基本指引》要求根據(jù)職能目標(biāo)、所處行業(yè)特點(diǎn)以及不同的成本信息需求等確定成本核算對(duì)象，單位進(jìn)行成本核算時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循相關(guān)性、可靠性、適應(yīng)性、及時(shí)性、可比性和重要性等原則。本文選擇專業(yè)大類作為高職院校成本核算對(duì)象，主要基于以下幾個(gè)方面考慮。（1）“大類招生，分流培養(yǎng)”成為高校新型的人才培養(yǎng)模式，適應(yīng)新的人才培養(yǎng)模式改革，高校的成本核算對(duì)象選擇專業(yè)大類可以更好地為成本控制、服務(wù)定價(jià)和內(nèi)外績(jī)效評(píng)價(jià)提供精準(zhǔn)的成本數(shù)據(jù)，客觀地分析投入成本效益，優(yōu)化學(xué)校資源的配置結(jié)構(gòu)。（2）政府實(shí)施職業(yè)教育差異化“生均財(cái)政撥款”的改革趨勢(shì)。目前我國(guó)高職院校生均財(cái)政撥款是基于學(xué)歷、學(xué)科、師資和績(jī)效等系數(shù)展開(kāi)的，后續(xù)將對(duì)生均財(cái)政撥款進(jìn)行進(jìn)一步細(xì)化改革，專業(yè)大類很可能成為新的細(xì)化方向，因此這是選擇按專業(yè)大類進(jìn)行成本核算考量因素。（3）基于相關(guān)性、重要性原則。根據(jù)新的《職業(yè)教育專業(yè)目錄（2021年）》共設(shè)置了19個(gè)專業(yè)大類，97個(gè)專業(yè)類、1349個(gè)專業(yè)，其中：高職?？茖I(yè)744個(gè)、高職本科專業(yè)247個(gè)。按高職院校整體作為成本核算對(duì)象，進(jìn)行成本控制、績(jī)效評(píng)價(jià)和橫向分析難度較大。若以專業(yè)類、專業(yè)為成本核算對(duì)象顯得過(guò)于細(xì)化，對(duì)成本核算范圍確定、成本費(fèi)用歸集分?jǐn)偠加休^大難度和工作量，不符合相關(guān)性、重要性原則。新的目錄中高職專業(yè)大類共19個(gè)，不管從數(shù)量上還是標(biāo)準(zhǔn)化因素考慮，專業(yè)大類作為成本核算對(duì)象比較合適。當(dāng)然，我們還可以根據(jù)特殊需要（如業(yè)務(wù)類型、政策項(xiàng)目、公共服務(wù)）多維度、多層次確定成本核算對(duì)象。

三、成本核算的概念和方法

（1）成本是指單位特定的成本核算對(duì)象所發(fā)生的資源耗費(fèi)，包括人力資源耗費(fèi)，房屋及建筑物、設(shè)備、材料、產(chǎn)品等有形資產(chǎn)的耗費(fèi)，知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)的耗費(fèi)，以及其他耗費(fèi)；高校教育成本從構(gòu)成內(nèi)容上看應(yīng)該包括教學(xué)成本、科研成本和管理成本。（2）成本項(xiàng)目是指按照一定標(biāo)準(zhǔn)歸集到成本核算對(duì)象的成本要素，反映核算對(duì)象成本構(gòu)成具體項(xiàng)目，按照成本經(jīng)濟(jì)用途分類主要有工資福利、商品和服務(wù)、對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助、固定資產(chǎn)折舊等費(fèi)用；按計(jì)入的方式分類主要有直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。（3）成本核算需按照資源耗費(fèi)方式確定合理的間接費(fèi)用分配方法，分配標(biāo)準(zhǔn)一般遵循因果關(guān)系和受益原則，將資源耗費(fèi)根據(jù)耗費(fèi)動(dòng)因分項(xiàng)目追溯或分配至相關(guān)的成本核算對(duì)象，資源耗費(fèi)動(dòng)因有如教師數(shù)、學(xué)生數(shù)、工作量占比、耗用資源占比和收入占比等。（4）可以對(duì)專類大類采取完全成本法和制造成本法（不含整體管理費(fèi)用）分別進(jìn)行成本核算，這樣核算對(duì)象的成本構(gòu)成更加清晰明了，成本分析能更加深入和細(xì)化。

四、成本核算面臨的困難

（1）實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度執(zhí)行不到位。如存貨、低值易耗品、物業(yè)管理、基礎(chǔ)設(shè)施維修、安全保衛(wèi)等費(fèi)用支出未按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算。（2）學(xué)校管理人員成本管理意識(shí)薄弱，開(kāi)展成本核算內(nèi)生動(dòng)力不足。相當(dāng)部分管理人員認(rèn)為學(xué)校是公益事業(yè)單位，高職院校為社會(huì)提供的教育服務(wù)是公益性的，不以營(yíng)利為目的，對(duì)其成本關(guān)注較少，而更加關(guān)心其成果和產(chǎn)出，尤其是專項(xiàng)資金，驗(yàn)收考核時(shí)重點(diǎn)指標(biāo)是其預(yù)算執(zhí)行率、產(chǎn)出指標(biāo)完成率。（3）成本核算基礎(chǔ)薄弱、信息化進(jìn)程滯后。目前高職院校財(cái)務(wù)軟件的成本核算功能并不完善，財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)互聯(lián)互通存在許多阻隔，還需進(jìn)一步與現(xiàn)代信息技術(shù)結(jié)合，拓展成本數(shù)據(jù)的采集、分類和計(jì)算等功能。

五、成本核算舉例

為做好高職院校成本核算工作，需要從學(xué)校整體出發(fā)進(jìn)行體系化設(shè)計(jì)，包括制度的完善和流程的優(yōu)化，具體如下。一是規(guī)范制度流程。建立學(xué)校成本核算管理制度，規(guī)范成本核算的對(duì)象、要素、范圍和方法，明確成本數(shù)據(jù)采集流程及各協(xié)同部門(mén)職責(zé)，成本核算報(bào)告的主要內(nèi)容和適用范圍。二是明確核算范圍。以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、管理費(fèi)用”科目數(shù)據(jù)為成本核算基礎(chǔ)，經(jīng)營(yíng)費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用和其他費(fèi)用等非直接費(fèi)用不納入成本核算范圍。三是具體核算過(guò)程。首先明確直接、間接費(fèi)用分類標(biāo)準(zhǔn)，將可清晰辨認(rèn)與該專業(yè)大類相關(guān)的費(fèi)用直接計(jì)入，其次將無(wú)法直接辨認(rèn)地按資源耗費(fèi)動(dòng)因?qū)①M(fèi)用分配計(jì)入，最后匯總結(jié)算綜合成本。1.直接成本的計(jì)入直接成本的計(jì)入如表1所示。2.間接成本的歸集與分配間接成本按確定的成本項(xiàng)目進(jìn)行歸集，之后按資源耗費(fèi)動(dòng)因在各專業(yè)大類之間進(jìn)行分配，最后分別計(jì)入各自成本。具體如下：設(shè)成本要素a所歸集間接成本總和為T(mén)a，與其相關(guān)的耗費(fèi)動(dòng)因①數(shù)量總和為N①，專業(yè)大類A耗費(fèi)動(dòng)因①數(shù)量為NA①；TAa為A專業(yè)大類分?jǐn)偝杀卷?xiàng)目a的金額；TA為A專業(yè)大類間接成本總和。（1）成本要素a分配率計(jì)算：fa=Ta/N①。（2）A專業(yè)大類成本要素a分?jǐn)偅篢Aa=NA①×fa。（3）A專業(yè)大類各項(xiàng)間接成本匯總：TA=TAa+TAb+……。3.成本核算的信息化嵌入充分利用運(yùn)行的會(huì)計(jì)核算、費(fèi)用報(bào)銷及審批系統(tǒng)、采購(gòu)管理系統(tǒng)及合同管理系統(tǒng)等信息化應(yīng)用，在其中嵌入成本核算對(duì)象、成本要素等標(biāo)準(zhǔn)化字段進(jìn)行數(shù)據(jù)采集，然后再進(jìn)行成本數(shù)據(jù)分析、分?jǐn)偤蛥R總，形成成本核算報(bào)表和報(bào)告。在響應(yīng)國(guó)家提升治理能力、推進(jìn)職業(yè)教育內(nèi)涵式發(fā)展及政府會(huì)計(jì)制度改革要求的同時(shí)，高職院校自身也必須樹(shù)立成本管理意識(shí)，明確學(xué)校的發(fā)展戰(zhàn)略，建立和完善學(xué)校的成本管理體系，整合和優(yōu)化學(xué)校各項(xiàng)資源，推動(dòng)高校更好地實(shí)現(xiàn)“立德樹(shù)人”這一根本任務(wù)。

參考文獻(xiàn)

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3.奚圣源.高等學(xué)校成本預(yù)算管理探討――基于新政府會(huì)計(jì)制度視角.上海立信會(huì)計(jì)金融學(xué)院學(xué)報(bào)，2019（3）.

作者:張敏 單位:常州機(jī)電職業(yè)技術(shù)學(xué)院財(cái)務(wù)處