非交易式過(guò)戶(hù)稅收風(fēng)險(xiǎn)淺析

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一、非交易式過(guò)戶(hù)的應(yīng)用場(chǎng)景分析

作為證券交易的最后程式,證券過(guò)戶(hù)是證券所有權(quán)轉(zhuǎn)移的重要形式要件,交易過(guò)戶(hù)和非交易式過(guò)戶(hù)共同構(gòu)成證券過(guò)戶(hù)的基本方式。所謂非交易式過(guò)戶(hù),是非因買(mǎi)賣(mài)原因而形成的證券過(guò)戶(hù)業(yè)務(wù)。根據(jù)中國(guó)證券登記結(jié)算有限責(zé)任公司2020年4月發(fā)布的修訂后的《證券非交易過(guò)戶(hù)業(yè)務(wù)實(shí)施細(xì)則（適用于繼承、捐贈(zèng)等情形）》,證券非交易式過(guò)戶(hù)的情形主要包括繼承、捐贈(zèng)（向慈善組織基金會(huì)）、離婚財(cái)產(chǎn)分割、法人資格喪失、私募資產(chǎn)管理所涉及的股票過(guò)戶(hù)等?？梢赞k理非交易式過(guò)戶(hù)的證券包括股票（不含非流通股）、存托憑證、債券、基金等在證券交易所、全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)交易的證券品種。首先,因繼承、捐贈(zèng)和離婚財(cái)產(chǎn)分割而發(fā)生的證券非交易式過(guò)戶(hù)時(shí)有發(fā)生,由于此類(lèi)業(yè)務(wù)一般發(fā)生在直系親屬之間,或基于公益事業(yè)目的,或僅僅作為共同財(cái)產(chǎn)的確權(quán)分割,對(duì)于過(guò)出方而言未產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益流入,不涉及納稅問(wèn)題；過(guò)入方也因其親屬身份或公益慈善事業(yè)身份等免于納稅,故本文不對(duì)此類(lèi)情形做重點(diǎn)探討。其次,對(duì)于私募資產(chǎn)管理所涉及的股票非交易式過(guò)戶(hù),主要發(fā)生在單一資產(chǎn)管理計(jì)劃接收投資者以合法持有的股票作為資產(chǎn)委托而進(jìn)行的過(guò)戶(hù)業(yè)務(wù)中,該業(yè)務(wù)只是投資者將股票委托給資產(chǎn)管理計(jì)劃投資運(yùn)作,不涉及所有權(quán)的轉(zhuǎn)移交付,不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益,因此也不涉及納稅問(wèn)題。第三,對(duì)于因法人資格喪失而發(fā)生的非交易式過(guò)戶(hù),主要發(fā)生在企業(yè)與股東之間,由于存在自主解散而喪失法人資格的可能性,且過(guò)出方與過(guò)入方之間存在著基于股東權(quán)益等經(jīng)濟(jì)利益下的關(guān)聯(lián)關(guān)系,需要進(jìn)行重點(diǎn)研究；另外,合伙企業(yè)等非法人組織同樣存在因組織資格喪失而發(fā)生的非交易式過(guò)戶(hù),因此也應(yīng)納入研究范圍。近年來(lái),因法人或主體資格喪失而發(fā)生的非交易式過(guò)戶(hù)在公司股權(quán)變更中十分常見(jiàn),表現(xiàn)為目標(biāo)公司的股東（包括公司性質(zhì)股東和合伙企業(yè)）由于其公司章程或合伙合同中約定的存續(xù)期屆滿(mǎn)或經(jīng)全體股東或合伙人協(xié)商一致解散清算,對(duì)公司或合伙企業(yè)持有的目標(biāo)公司股票以非交易式過(guò)戶(hù)的方式登記到股東或合伙人名下。具體情況如圖1所示。下面以一案例加以說(shuō)明：2021年11月15日,M股份公司（上市公司）收到股東N有限合伙企業(yè)的通知,N有限合伙企業(yè)合計(jì)持有的M公司5,327,200股無(wú)限售流通股股票（占公司總股本的5.3393%）,已通過(guò)證券非交易過(guò)戶(hù)的方式登記至49位合伙人名下（1位為執(zhí)行事務(wù)的法人合伙人,其余48位為自然人）,相關(guān)手續(xù)已經(jīng)辦理完畢,并取得中國(guó)證券登記結(jié)算有限責(zé)任公司出具的《過(guò)戶(hù)登記確認(rèn)書(shū)》。本案中,N有限合伙企業(yè)成立于2015年5月5日,經(jīng)營(yíng)范圍為企業(yè)管理咨詢(xún),實(shí)質(zhì)上N有限合伙企業(yè)是M股份公司的員工持股平臺(tái),并最初為M股份公司的發(fā)起人股東,合伙期限至2051年5月31日,而實(shí)際解散日期為2021年10月底,即N有限合伙企業(yè)解散清算并非因合伙期限屆滿(mǎn),而是經(jīng)過(guò)全體合伙人協(xié)商一致決定解散清算。N有限合伙企業(yè)解散清算后,將所持有的M股份公司的股票按其合伙人出資比例分配給49位合伙人,此時(shí)過(guò)戶(hù)的股票均為無(wú)限售條件流通股,全體合伙人將繼續(xù)履行N有限合伙企業(yè)作為M股份公司大股東所需遵守的各類(lèi)減持要求。

二、非交易式過(guò)戶(hù)的稅收動(dòng)因分析

目標(biāo)公司股東因法人或組織資格喪失而進(jìn)行的非交易式過(guò)戶(hù)表現(xiàn)出一個(gè)共同點(diǎn),即該股東或組織通常為高管或員工的持股平臺(tái),高管或員工作為該平臺(tái)的股東或合伙人,以持股平臺(tái)名義投資目標(biāo)公司。為了深入分析非交易式過(guò)戶(hù)的稅收動(dòng)因,需要對(duì)這一持股平臺(tái)結(jié)構(gòu)的稅收特征加以分析。1.為何設(shè)立持股平臺(tái)。設(shè)立持股平臺(tái)的目的在于可以保持目標(biāo)公司股權(quán)結(jié)構(gòu)的穩(wěn)定性,將人數(shù)眾多的高管和員工集中在持股平臺(tái),以集合投資方式減少未來(lái)高管和員工變動(dòng)可能對(duì)目標(biāo)公司股權(quán)結(jié)構(gòu)的影響。另外,持股平臺(tái)的稅收優(yōu)勢(shì)也是這一架構(gòu)在公司股權(quán)架構(gòu)中廣泛興起的重要因素之一。稅收優(yōu)勢(shì)具體可以從平臺(tái)選址和設(shè)立類(lèi)型兩個(gè)角度進(jìn)行分析。在平臺(tái)選址方面,很多持股平臺(tái)在設(shè)立時(shí)會(huì)優(yōu)先選擇在有稅收優(yōu)惠的地區(qū),如果計(jì)劃未來(lái)在境外上市,持股平臺(tái)的選址還可以考慮在境外?？紤]平臺(tái)選址的意義在于未來(lái)股票減持環(huán)節(jié),以持股平臺(tái)為減持主體可以降低稅收負(fù)擔(dān),為高管和員工創(chuàng)造更多的投資收益。在設(shè)立類(lèi)型方面,如果持股平臺(tái)設(shè)立類(lèi)型為法人公司,需要考慮雙重稅負(fù)問(wèn)題,即持股平臺(tái)減持股票環(huán)節(jié)會(huì)產(chǎn)生企業(yè)所得稅,將稅后利潤(rùn)分配給高管和員工時(shí)還需要代扣代繳“利息、股息、紅利所得”的個(gè)人所得稅,在不考慮企業(yè)所得稅稅率優(yōu)惠的情況下,兩道所得稅綜合稅負(fù)為40%。如果持股平臺(tái)設(shè)立類(lèi)型為合伙企業(yè),根據(jù)“穿透征稅”的合伙企業(yè)稅收制度,持股平臺(tái)在減持股票環(huán)節(jié)形成的所得,采取“先分后稅”的方式,直接穿透至合伙人層面,只繳納一道所得稅,合伙人是法人的就應(yīng)分得的所得繳納企業(yè)所得稅,合伙人是自然人的就應(yīng)分得的所得按“經(jīng)營(yíng)所得”繳納個(gè)人所得稅,“經(jīng)營(yíng)所得”采取累進(jìn)稅率設(shè)置,稅率區(qū)間為5%-35%。雖然名義稅率最高可達(dá)35%,但以往長(zhǎng)期存在的持股平臺(tái)核定征收,加之設(shè)立地稅收返還等因素,實(shí)際稅負(fù)遠(yuǎn)低于名義稅率。2.為何注銷(xiāo)持股平臺(tái)。持股平臺(tái)的注銷(xiāo)與稅收政策的調(diào)整不無(wú)關(guān)系。隨著稅收征管改革的進(jìn)一步深化,信息化水平的不斷提升,稅務(wù)部門(mén)掌握了越來(lái)越多的股權(quán)交易信息,這為加強(qiáng)對(duì)資本性所得的稅收監(jiān)管提供了強(qiáng)大的支撐。與此同時(shí),稅收征管中存在的一些漏洞日益凸顯,特別是對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的核定征收,使得很多以權(quán)益性投資為主要業(yè)務(wù)的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)長(zhǎng)期享受低稅負(fù)“優(yōu)待”,違背了量能課稅原則,破壞了稅收的公平性,擾亂了市場(chǎng)交易秩序。為此,2021年12月30日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于權(quán)益性投資經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅征收管理的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2021年第41號(hào),以下簡(jiǎn)稱(chēng)“41號(hào)公告”）,規(guī)定自2022年1月1日起,持有股權(quán)、股票、合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)份額等權(quán)益性投資的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè),一律適用查賬征收方式計(jì)征個(gè)人所得稅。要求個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)應(yīng)自持有權(quán)益性投資之日起30日內(nèi),主動(dòng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送持有權(quán)益性投資的情況,稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)核定征收的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)報(bào)送的資料,將其征收方式調(diào)整為查賬征收。41號(hào)公告宣告著權(quán)益性投資的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)核定征收時(shí)代的終結(jié),這對(duì)于大量已經(jīng)搭建的持股平臺(tái)而言,影響深遠(yuǎn),具體影響范圍詳見(jiàn)圖2、圖3。在圖2單層持股平臺(tái)下,C合伙企業(yè)在原適用核定征收時(shí),根據(jù)《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）中所列明的行業(yè)應(yīng)稅所得率,主營(yíng)業(yè)務(wù)為投資、咨詢(xún)類(lèi)性質(zhì)適用“其他行業(yè)”,應(yīng)稅所得率為10%-30%,各地基本按最低標(biāo)準(zhǔn)即10%給予核定征收,這就意味著如果C合伙企業(yè)減持目標(biāo)公司股票取得收入1000萬(wàn)元,成本原值為200萬(wàn)元,僅需確認(rèn)所得100萬(wàn)元（1000*10%）,按經(jīng)營(yíng)所得最高檔稅率估算,僅需繳納個(gè)人所得稅28.45萬(wàn)元（100*35%-6.55）,實(shí)際稅負(fù)為2.85%。政策調(diào)整后,C合伙企業(yè)調(diào)整為查賬征收,應(yīng)根據(jù)減持股票的收入扣除取得股票時(shí)的成本原值,再減去交易環(huán)節(jié)的相關(guān)稅費(fèi)據(jù)實(shí)計(jì)算應(yīng)納稅所得額,在不考慮交易稅費(fèi)時(shí),應(yīng)確認(rèn)所得為800萬(wàn)元,據(jù)此計(jì)算的個(gè)人所得稅要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)核定征收下的金額。在圖3多層持股平臺(tái)架構(gòu)下,D合伙并不直接持有目標(biāo)公司股份,但由于其持有合伙企業(yè)E的權(quán)益份額,因此也在41號(hào)公告的適用范圍之列,未來(lái)E合伙企業(yè)減持股票的所得歸屬于D合伙企業(yè)的部分,仍需繼續(xù)向上分配至合伙人,據(jù)實(shí)按“經(jīng)營(yíng)所得”繳納個(gè)人所得稅。由此可見(jiàn),權(quán)益投資型持股平臺(tái)核定征收的叫停,會(huì)造成投資者稅負(fù)的顯著提升,為應(yīng)對(duì)這一變化所帶來(lái)的不利影響,非交易式過(guò)戶(hù)迅速興起,投資者紛紛選擇解散注銷(xiāo)持股平臺(tái),將間接持有的目標(biāo)公司股份變?yōu)橹苯映钟心Ｊ?確保未來(lái)減持環(huán)節(jié)的個(gè)人所得稅被鎖定為“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”適用20%的比例稅率。3.除了上述分析的因稅收政策調(diào)整所引發(fā)的非交易式過(guò)戶(hù)外,為適用稅收優(yōu)惠政策而采用非交易式過(guò)戶(hù)同樣值得關(guān)注。一方面,個(gè)人直接持股可享受股息分紅和股票轉(zhuǎn)讓的雙重稅收優(yōu)惠。個(gè)人直接持有新三板股票或上市公司流通股,均可適用差別化股息紅利稅收優(yōu)惠待遇,對(duì)持股期限1個(gè)月以上1年以?xún)?nèi)分得的股息紅利所得減按50%計(jì)征個(gè)人所得稅,對(duì)持有期限1年以上分得的股息紅利免征個(gè)人所得稅；個(gè)人直接持有限售股的,在解禁前分得的股息紅利減按50%計(jì)稅,而上述稅收優(yōu)惠政策不適用于通過(guò)持股平臺(tái)持股的情形。此外,對(duì)個(gè)人直接持轉(zhuǎn)讓流通股暫免征收個(gè)人所得稅,而通過(guò)持股平臺(tái)轉(zhuǎn)讓則涉及繳納“經(jīng)營(yíng)所得”個(gè)人所得稅,這也是引發(fā)非交易式過(guò)戶(hù)的重要原因之一。另一方面,個(gè)人直接持股可以適用遞延納稅。許多擬上市公司在上市前實(shí)施了股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃,并采用合伙企業(yè)作為持股平臺(tái),員工以較低的價(jià)格通過(guò)合伙企業(yè)認(rèn)購(gòu)了擬上市公司的原始股,待公司上市后解禁出售。在合伙企業(yè)可以適用核定征收下,員工減持股票的稅負(fù)較低,但政策調(diào)整后,員工未來(lái)減持稅負(fù)大幅提升。為合理規(guī)避過(guò)高稅負(fù),擬上市公司準(zhǔn)備按《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2016]101號(hào)）進(jìn)行遞延納稅備案,該文對(duì)符合條件的非上市公司股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)實(shí)施遞延納稅政策,即員工在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)可暫不納稅,遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目,按照20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。然而,在對(duì)標(biāo)政策的適用條件時(shí),“激勵(lì)標(biāo)的應(yīng)為境內(nèi)居民企業(yè)本公司股權(quán)”成為了掣肘因素,稅務(wù)機(jī)關(guān)并不認(rèn)可持股平臺(tái)代持模式符合該項(xiàng)條件要求,于是為滿(mǎn)足遞延納稅條件,非交易式過(guò)戶(hù)成為了迂回方案。

三、非交易式過(guò)戶(hù)的稅務(wù)處理及風(fēng)險(xiǎn)提示

非交易式過(guò)戶(hù)雖然成為拆除持股平臺(tái)架構(gòu)的一種便捷方式,但其中涉及的稅收風(fēng)險(xiǎn)不容忽視,下面以一則案例加以說(shuō)明：某擬上市公司在首次公開(kāi)發(fā)行股票（IPO）申報(bào)材料中披露,公司在新三板掛牌期間,為了享受未分配利潤(rùn)及資本公積轉(zhuǎn)增股本的稅收優(yōu)惠,合伙企業(yè)股東解散,將原合伙企業(yè)持有的股票非交易過(guò)戶(hù)給自然人合伙人,變自然人間接持股為直接持股。交易所在審核時(shí)問(wèn)詢(xún)：該非交易過(guò)戶(hù)未繳納稅款,是否符合稅收管理相關(guān)規(guī)定？公司回復(fù)稱(chēng),合伙企業(yè)已經(jīng)完成注銷(xiāo)程序,其各自持有的發(fā)行人股份通過(guò)非交易過(guò)戶(hù)的方式由其各自的原合伙人按出資比例依法承繼,非交易過(guò)戶(hù)不屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓,無(wú)需繳納個(gè)人所得稅。上述案例反映出非交易式過(guò)戶(hù)中存在一種誤區(qū),把非交易式過(guò)戶(hù)理解為非交稅式過(guò)戶(hù),形成了巨大的稅收隱患。事實(shí)上,非交易式過(guò)戶(hù)僅僅是證券過(guò)戶(hù)的一種方式,稅法認(rèn)定只要發(fā)生了財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的流轉(zhuǎn)變更行為,即構(gòu)成了應(yīng)稅事實(shí),除非稅法明確給予免征。對(duì)于因法人或組織資格喪失而發(fā)生的非交易式過(guò)戶(hù)屬于應(yīng)稅事項(xiàng),主要涉及所得稅、增值稅和印花稅等問(wèn)題。1.非交易式過(guò)戶(hù)的所得稅處理非交易式過(guò)戶(hù)涉及法人企業(yè)或合伙或企業(yè)的注銷(xiāo)清算,無(wú)論企業(yè)所得稅法還是個(gè)人所得稅法都有對(duì)企業(yè)注銷(xiāo)清算的納稅規(guī)則?！蛾P(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2009]60號(hào)）明確指出：企業(yè)清算期應(yīng)作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得,清算所得在向股東分配時(shí),股東應(yīng)分別確認(rèn)股息所得和投資轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅[2000]91號(hào)）規(guī)定：個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)進(jìn)行清算時(shí),投資者應(yīng)當(dāng)在注銷(xiāo)工商登記之前,向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)清有關(guān)稅務(wù)事宜。企業(yè)的清算所得應(yīng)當(dāng)視為年度生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得,由投資者依法繳納個(gè)人所得稅。清算所得是指企業(yè)清算時(shí)的全部資產(chǎn)或者財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值扣除各項(xiàng)清算費(fèi)用、損失、負(fù)債、以前年度留存的利潤(rùn)后,超過(guò)實(shí)繳資本的部分。由于實(shí)務(wù)中最常見(jiàn)的持股平臺(tái)類(lèi)型是合伙企業(yè),本文重點(diǎn)分析合伙企業(yè)注銷(xiāo)清算并進(jìn)行非交易過(guò)戶(hù)時(shí)涉及的稅收問(wèn)題。稅法將合伙企業(yè)的注銷(xiāo)理解為同步發(fā)生了企業(yè)層面的清算、債務(wù)清償和剩余財(cái)產(chǎn)分配三項(xiàng)行為,涉及清算企業(yè)和合伙人兩個(gè)當(dāng)事主體的稅務(wù)處理問(wèn)題。（1）清算企業(yè)層面,由于持股平臺(tái)通常沒(méi)有其他的實(shí)際運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù),因此其所擁有的資產(chǎn)基本上為代持的目標(biāo)公司股權(quán)或股票,該股權(quán)或股票應(yīng)按照清算時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格（或評(píng)估價(jià)值）為基礎(chǔ)確認(rèn)其公允價(jià)值,扣除清算費(fèi)用、損失、負(fù)債和以前年度留存利潤(rùn)后,超過(guò)實(shí)繳資本的部分,確認(rèn)為清算所得。（2）合伙人層面,清算所得屬于經(jīng)營(yíng)所得,采用先分后稅的方式,按合伙協(xié)議約定的分配比例應(yīng)分配給自然人合伙人的部分,需要根據(jù)五級(jí)超額累進(jìn)稅率確認(rèn)應(yīng)繳納的“經(jīng)營(yíng)所得”個(gè)人所得稅。除了清算環(huán)節(jié)涉及所得稅問(wèn)題外,還需要關(guān)注未來(lái)減持環(huán)節(jié)的所得稅問(wèn)題,如果非交易過(guò)戶(hù)到自然人合伙人名下的是非上市公司股權(quán),且未來(lái)轉(zhuǎn)讓時(shí)目標(biāo)企業(yè)仍未上市,那么自然人需要按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)確認(rèn)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個(gè)人所得稅；如果未來(lái)轉(zhuǎn)讓時(shí)目標(biāo)企業(yè)已經(jīng)上市,則自然人需要按照限售股轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)確認(rèn)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個(gè)人所得稅。如果非交易式過(guò)戶(hù)到自然人合伙人名下的是上市公司股票,需要區(qū)分為限售股或流通股,前者在后續(xù)減持環(huán)節(jié)亦需要按照限售股轉(zhuǎn)讓確認(rèn)“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個(gè)人所得稅。2.非交易式過(guò)戶(hù)的增值稅處理增值稅實(shí)施條例規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收增值稅,金融商品轉(zhuǎn)讓繳納增值稅。合伙企業(yè)作為增值稅納稅人,如果非交易式過(guò)戶(hù)的是金融商品,則構(gòu)成金融商品轉(zhuǎn)讓,屬于增值稅征稅范圍。金融商品包括外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品。上市公司流通股和限售股均屬于金融商品,應(yīng)按“賣(mài)出價(jià)-買(mǎi)入價(jià)”差額計(jì)算繳納增值稅。鑒于限售股的形成機(jī)制與流通股不同,現(xiàn)行增值稅政策對(duì)限售股的買(mǎi)入價(jià)確定有特殊規(guī)定,具體詳見(jiàn)表1。由于在非交易式過(guò)戶(hù)金融商品時(shí)沒(méi)有產(chǎn)生對(duì)價(jià),因此應(yīng)屬于無(wú)償轉(zhuǎn)讓行為,《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于明確無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票等增值稅政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局公告2020年第40號(hào)）規(guī)定：納稅人無(wú)償轉(zhuǎn)讓股票時(shí),轉(zhuǎn)出方以該股票的買(mǎi)入價(jià)為賣(mài)出價(jià),按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”計(jì)算繳納增值稅；在轉(zhuǎn)入方將上述股票再轉(zhuǎn)讓時(shí),以原轉(zhuǎn)出方的賣(mài)出價(jià)為買(mǎi)入價(jià),按照“金融商品轉(zhuǎn)讓”計(jì)算繳納增值稅。增值稅實(shí)施條例規(guī)定,個(gè)人轉(zhuǎn)讓金融商品免征增值稅,因此對(duì)于自然人合伙人未來(lái)再次減持股票時(shí),不繳納增值稅。3.非交易式過(guò)戶(hù)的印花稅處理《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整證券（股票）交易印花稅征收方式的通知》（財(cái)稅明電[2008]2號(hào)）調(diào)整了證券（股票）交易印花稅的征收方式,將買(mǎi)賣(mài)、繼承、贈(zèng)與所書(shū)立的A股、B股股權(quán)轉(zhuǎn)讓書(shū)據(jù)按千分之一的稅率對(duì)雙方當(dāng)事人征收證券（股票）交易印花稅,調(diào)整為單邊征稅,即僅對(duì)出讓方按千分之一的稅率征收證券（股票）交易印花稅,對(duì)受讓方不再征稅。2022年7月1日正式施行的《印花稅法》同樣規(guī)定證券交易印花稅對(duì)證券交易的出讓方征收,不對(duì)受讓方征收。對(duì)于非交易式過(guò)戶(hù)等沒(méi)有明確轉(zhuǎn)讓價(jià)格的交易行為如何計(jì)征印花稅,印花稅法明確：證券交易無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的,按照辦理過(guò)戶(hù)登記手續(xù)時(shí)該證券前一個(gè)交易日收盤(pán)價(jià)計(jì)算確定計(jì)稅依據(jù)；無(wú)收盤(pán)價(jià)的,按照證券面值計(jì)算確定計(jì)稅依據(jù)?？傊?非交易式過(guò)戶(hù)不是無(wú)稅過(guò)戶(hù),在過(guò)戶(hù)環(huán)節(jié)仍可能涉及所得稅、增值稅和印花稅等稅務(wù)問(wèn)題,這一點(diǎn)值得廣大投資者和證券服務(wù)機(jī)構(gòu)充分關(guān)注,但選擇合理的時(shí)點(diǎn)進(jìn)行非交易式過(guò)戶(hù),以較少的過(guò)戶(hù)稅費(fèi)換取未來(lái)的無(wú)稅減持,仍可能成為限售股解禁后的一種理想選擇。

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作者:鞠銘 喬嗣佳 單位:上海國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院