雙碳目標(biāo)下碳稅制度設(shè)計(jì)淺析

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摘要：2020年9月，習(xí)近平總書(shū)記做出“中國(guó)二氧化碳排放力爭(zhēng)在2030年前達(dá)到峰值，努力在2060年實(shí)現(xiàn)碳中和”的承諾，即“雙碳”目標(biāo)。隨著我國(guó)碳交易市場(chǎng)的開(kāi)市，越來(lái)越多的企業(yè)參與到這項(xiàng)活動(dòng)中，但我國(guó)稅收方面仍有空白之處，因此，本文參照已經(jīng)實(shí)施碳交易的國(guó)家的稅收制度，從固定型排放二氧化碳和流動(dòng)型排放二氧化碳及企業(yè)購(gòu)買碳排放配額三個(gè)方面進(jìn)行稅制設(shè)計(jì)，助力我國(guó)更好地實(shí)現(xiàn)“雙碳”目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：碳交易；碳稅制度設(shè)計(jì)；碳交易價(jià)格；“雙碳”目標(biāo)；稅收優(yōu)惠

“雙碳”目標(biāo)是我國(guó)提出的在2030年前二氧化碳排放力爭(zhēng)達(dá)到峰值，碳中和被要求在2060年前實(shí)現(xiàn)。目前，全球氣候變暖已經(jīng)威脅到人類的生存和發(fā)展，我們不得不面臨這個(gè)問(wèn)題?！半p碳”目標(biāo)是我國(guó)面對(duì)氣候變化和保護(hù)地球家園邁出的決定性步伐。碳交易市場(chǎng)成立對(duì)減少我國(guó)溫室氣體排放，推動(dòng)可持續(xù)發(fā)展有著積極的作用。目前，我國(guó)關(guān)于環(huán)境的稅種只有環(huán)境保護(hù)稅，顯然不足以推進(jìn)可持續(xù)發(fā)展和減少二氧化碳的排放，因此環(huán)境稅收制度存在明顯缺陷。若增加一個(gè)針對(duì)碳排放的稅種必然可以提高對(duì)二氧化碳的管控力度，之所以要專門增加碳稅這個(gè)稅種，是因?yàn)檎鞫悓?duì)象多，因此必然會(huì)涉及許多行業(yè)，如果將其合并到資源稅或消費(fèi)稅這類稅種中，對(duì)稅務(wù)部門的監(jiān)管增加了一定的難度，納稅人就有了偷稅漏稅的空間。所以，碳稅有利于針對(duì)性地解決大量碳排放帶來(lái)的環(huán)境污染問(wèn)題。

1碳交易市場(chǎng)碳稅制度國(guó)際經(jīng)驗(yàn)借鑒

1.1歐盟國(guó)家碳排放交易市場(chǎng)

“碳交易”這個(gè)名詞產(chǎn)生于1992年聯(lián)合國(guó)政府之間通過(guò)的《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》中。當(dāng)時(shí)，為了減少全球二氧化碳排放，提出將市場(chǎng)機(jī)制作為解決以二氧化碳為代表的溫室氣體減排的新路徑，也就是將二氧化碳的排放權(quán)作為一種無(wú)形的商品在特定市場(chǎng)上進(jìn)行交易，于是，碳交易就問(wèn)世了。其可以通過(guò)市場(chǎng)化機(jī)制對(duì)環(huán)境負(fù)外部性進(jìn)行校正，達(dá)到“誰(shuí)污染，誰(shuí)付費(fèi)”的效果。其在國(guó)際上被認(rèn)為具有社會(huì)減排成本低和效率高的優(yōu)勢(shì)，因此被廣泛推廣。1992年5月通過(guò)《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》(UNFCC)后，1997年在日本京都召開(kāi)的會(huì)議通過(guò)了《京都協(xié)議書(shū)》，其核心內(nèi)容是幫助不同國(guó)家和地區(qū)實(shí)現(xiàn)各自的碳減排任務(wù)。協(xié)議提供了三種工具：國(guó)際排放機(jī)制(InternationalEmissionTrading，IET)，聯(lián)合履行機(jī)制(jointlyImplementation，JI)及清潔機(jī)制(CleanDevelopmentMechanism，CDM)。截至目前，已有39個(gè)國(guó)家和23個(gè)地區(qū)規(guī)劃并建立了碳交易市場(chǎng)，實(shí)行碳稅等定價(jià)工具。在國(guó)際市場(chǎng)上，具有代表性的是歐盟的碳排放權(quán)交易體系(EUETS)，是基于CDM、JI、ET三種公約確立的三種創(chuàng)新減排機(jī)制，同時(shí)是世界上第一個(gè)國(guó)際排放交易體系。在這個(gè)交易體系下，最大的特點(diǎn)就是實(shí)行限額與交易的原則，即在設(shè)定的總體碳排放力的上限之內(nèi)，相關(guān)企業(yè)根據(jù)需要交易排放配額的同時(shí)，也可按照自身的需求購(gòu)買或銷售配額，以降低自身的排放成本。配額的價(jià)格每天都會(huì)進(jìn)行拍賣，以確保價(jià)格能實(shí)時(shí)反映市場(chǎng)動(dòng)態(tài)。

1.2國(guó)際碳稅制度

1.2.1丹麥、荷蘭。以丹麥、荷蘭為代表的國(guó)家在較早前就已經(jīng)開(kāi)始推行碳稅。丹麥在1992年對(duì)家庭和企業(yè)一并開(kāi)征碳稅，在減少二氧化碳排放的同時(shí)，鼓勵(lì)家庭和企業(yè)使用清潔能源。當(dāng)時(shí)的丹麥除汽油、天然氣和生物燃料以外的所有二氧化碳都在征收的范圍之內(nèi)。不僅如此，當(dāng)時(shí)的稅率按照2022年的匯率折合成人民幣約為93元/噸二氧化碳。但是，丹麥政府為了加強(qiáng)企業(yè)節(jié)能意識(shí)，將這些稅收收入的一部分用于企業(yè)購(gòu)買節(jié)能的機(jī)器設(shè)備，節(jié)能項(xiàng)目的補(bǔ)貼，這也在一定程度上減輕了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本。這是國(guó)際上對(duì)碳稅政策模式中的單一碳稅制度。在后續(xù)對(duì)碳稅制度的發(fā)展中，逐漸由一個(gè)碳稅演變成由二氧化碳稅、二氧化硫稅和能源稅三個(gè)稅種為一體的稅種，即復(fù)合碳稅政策。1.2.2日本。日本在2002年的京都會(huì)議上簽署了《京都協(xié)議書(shū)》。協(xié)議書(shū)生效后，建立了自愿排放交易體系，在日本國(guó)內(nèi)主要的交易系統(tǒng)是經(jīng)濟(jì)貿(mào)易產(chǎn)業(yè)省碳交易系統(tǒng)、環(huán)境省碳交易系統(tǒng)及各地方政府。由于其主管機(jī)構(gòu)上劃分的種類繁多，且在日本國(guó)內(nèi)沒(méi)有很高的法律地位，因此推行的較為吃力，減排力度較弱。1.2.3澳大利亞。首先，碳市場(chǎng)在澳大利亞國(guó)內(nèi)通過(guò)了正式立法且強(qiáng)制企業(yè)參與。其次，在碳交易的價(jià)格上實(shí)施固定價(jià)格加浮動(dòng)價(jià)格的模式：在實(shí)施碳定價(jià)計(jì)劃后的三年內(nèi)為固定價(jià)格，每年配額的價(jià)格平均增長(zhǎng)2.5%，除少量由政府配發(fā)的免費(fèi)額度之外，參與的企業(yè)若是超過(guò)免費(fèi)配額的排放量需要購(gòu)買超過(guò)部分的排放權(quán)額度。在實(shí)施碳定價(jià)計(jì)劃三年之后，轉(zhuǎn)變成由市場(chǎng)交易決定。為了避免價(jià)格的劇烈波動(dòng)對(duì)企業(yè)造成的影響，在這三年內(nèi)，政府依據(jù)預(yù)期的國(guó)際價(jià)格基礎(chǔ)確定上限和下限，設(shè)置相應(yīng)的浮動(dòng)區(qū)間，這種交易方法充分汲取了歐盟碳交易市場(chǎng)上價(jià)格不穩(wěn)定的教訓(xùn)。

2我國(guó)碳排放權(quán)交易碳稅稅制設(shè)計(jì)

當(dāng)今，“雙碳”目標(biāo)已提出2年，在2021年7月16日我國(guó)碳交易市場(chǎng)正式開(kāi)市。早在2011年10月，我國(guó)在北京、上海、廣州、深圳等7個(gè)省市實(shí)行了碳排放權(quán)交易的試點(diǎn)工作。截止到正式開(kāi)市前累計(jì)的二氧化碳配額成交量為4.8億噸當(dāng)量，成交額約為114億元。

2.1企業(yè)日常排放的稅收制度設(shè)計(jì)

2.1.1固定性排放二氧化碳的稅制設(shè)計(jì)。(1)納稅義務(wù)人。根據(jù)稅法的要素，碳稅的納稅義務(wù)人應(yīng)該是在我國(guó)境內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中排放二氧化碳的單位。(2)征稅對(duì)象和征稅環(huán)節(jié)。根據(jù)我國(guó)征收碳稅的基本目的，對(duì)征收的對(duì)象和征收環(huán)節(jié)確定為在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中向自然環(huán)境直接排放的二氧化碳。在我國(guó)，主要的碳排放來(lái)源是以冶鋼廠為代表的制造業(yè)，這些企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中直接排放二氧化碳。對(duì)于這種企業(yè)，在生產(chǎn)過(guò)程中對(duì)排放量進(jìn)行監(jiān)管，并以此為征稅依據(jù)。(3)稅率。參照國(guó)際上對(duì)碳稅的稅率，從最少的國(guó)家波蘭，每噸二氧化碳當(dāng)量0.08美元，到每噸二氧化碳當(dāng)量137.24美元的瑞典，我們可以看出各國(guó)碳稅稅率的差異較大，部分國(guó)家針對(duì)不同征稅對(duì)象設(shè)置了差異稅率。我國(guó)目前的稅收政策中并沒(méi)有針對(duì)這方面的稅收，按照國(guó)際上的經(jīng)驗(yàn)，參照消費(fèi)稅中的從量征收較為合適，對(duì)于具體的稅率，我國(guó)認(rèn)為按照碳交易市場(chǎng)上的交易價(jià)為基準(zhǔn)上下浮動(dòng)。若國(guó)家監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)我國(guó)近一段時(shí)間的碳排放量明顯增多，那么每噸碳排放的稅額也應(yīng)隨著整體排放量而變化，這樣有助于控制我國(guó)整體的碳排放量。(4)稅收優(yōu)惠?，F(xiàn)階段，主要從排放量較大的企業(yè)，如冶鋼廠開(kāi)始監(jiān)管，對(duì)這些排放需求較大的企業(yè)，鼓勵(lì)購(gòu)入節(jié)能設(shè)備替代較老舊設(shè)備，以減少碳排放。因此，對(duì)于能夠減少碳排放的機(jī)器設(shè)備，參考企業(yè)所得稅政策，按照投資額10%在每年的應(yīng)納碳稅稅額中抵免。為了鼓勵(lì)企業(yè)購(gòu)買此類設(shè)備，對(duì)機(jī)器設(shè)備投資額不足抵免的部分，準(zhǔn)許在以后10個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。若購(gòu)入的節(jié)能設(shè)備不足以減少二氧化碳的排放，鼓勵(lì)企業(yè)自主研發(fā)。鑒于企業(yè)研發(fā)的成品是固定資產(chǎn)，因此，對(duì)企業(yè)自行研究開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品，可在企業(yè)所得稅上對(duì)形成無(wú)形資產(chǎn)的成本按175%攤銷或?qū)](méi)有形成無(wú)形資產(chǎn)的投資額加計(jì)75%扣除。在碳稅上，對(duì)這一部分的開(kāi)發(fā)形成的固定資產(chǎn)可以一次性全額在碳稅中扣除；未形成的固定資產(chǎn)可按200%加計(jì)扣除，以減輕企業(yè)因開(kāi)發(fā)帶來(lái)的成本。2.1.2流動(dòng)性排放二氧化碳的稅制設(shè)計(jì)。(1)征稅對(duì)象和征稅環(huán)節(jié)。在運(yùn)輸工具中，選擇典型的航空運(yùn)輸和重型載貨汽車為征稅對(duì)象。由于航空公司排放的二氧化碳的估算難度較大，因此對(duì)這類公司的二氧化碳排放可采用每趟航程飛行的距離大致折算成排放的二氧化碳。根據(jù)現(xiàn)有資料，按照中型飛機(jī)計(jì)算每公里排放的二氧化碳為55+0.105×(公里數(shù)-200)(數(shù)據(jù)來(lái)源于碳交易網(wǎng))。航空飛機(jī)平均每次航程約400公里。新冠疫情期間，國(guó)際航班的航班量急劇減少，因此暫不考慮國(guó)際航班的相關(guān)稅費(fèi)。按照我國(guó)航空公司平均300架飛機(jī)計(jì)算，航空公司一天可以飛行的航程約為300×400公里=12萬(wàn)公里，一個(gè)月按30天計(jì)為12萬(wàn)×30=360萬(wàn)千米。由此可以推算出一家航空公司一個(gè)月排放的二氧化碳為55+0.105×(3，600，000-200)=378，034kg=378.034噸。通過(guò)估算，飛機(jī)飛行一公里和排放的二氧化碳的比例約為1:105。稅務(wù)部門按照航空公司記錄的每月飛行航程計(jì)算出大約排放的二氧化碳，即為征稅對(duì)象。對(duì)于重型載貨汽車而言，按照貨車平均每消耗1千克柴油排放3.19千克的二氧化碳來(lái)算，平均每次加油約50升，每升汽油相當(dāng)于0.84千克，折算出每消耗50升相當(dāng)于排放3.19千克×50升×0.84千克=133.98千克的二氧化碳。而每消耗完50升的柴油相當(dāng)于行駛500公里，按照一輛車每年行駛2萬(wàn)公里計(jì)算，每月約為1666公里，可以計(jì)算出一個(gè)月的碳排放量約為(1666÷500)×133.98=535.92千克。這一部分的稅率也應(yīng)當(dāng)和市場(chǎng)環(huán)境掛鉤并與固定性排放二氧化碳的稅額保持一致，可以更加靈活地監(jiān)管。(2)稅收優(yōu)惠。由于航空公司排放的流動(dòng)性二氧化碳較多，因此政府部門鼓勵(lì)航空公司發(fā)揮帶頭作用，積極推進(jìn)減少二氧化碳排放額設(shè)備的研發(fā)工作。但由于該類設(shè)備研發(fā)難度大，因此對(duì)航空公司帶頭研發(fā)的部分，除去企業(yè)所得稅既有的優(yōu)惠之外，對(duì)碳稅額外進(jìn)行加計(jì)扣除和加計(jì)攤銷。這一部分的研發(fā)在增值稅中屬于有關(guān)資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)增值稅優(yōu)惠政策，企業(yè)可以即征即退70%的增值稅，即若企業(yè)為了開(kāi)發(fā)產(chǎn)品支付的材料等費(fèi)用的支出只需要繳納13%×70%即9.1%。同時(shí)，在新冠疫情期間，航空公司積極配合國(guó)家無(wú)償包機(jī)將醫(yī)務(wù)工作人員運(yùn)送到支援地或?qū)⑨t(yī)療物資運(yùn)送到支援地，此舉也是鼓勵(lì)航空公司積極響應(yīng)國(guó)家行動(dòng)的同時(shí)，減少經(jīng)營(yíng)成本。

2.2企業(yè)在碳交易市場(chǎng)購(gòu)買碳排放額度的碳稅制度

2.2.1政府配額的分配。與歐盟國(guó)家相似，我國(guó)目前實(shí)施的規(guī)則與其大同小異：我國(guó)的碳排放市場(chǎng)是由政府配發(fā)碳排放配額，在此配額內(nèi)有多余的企業(yè)可在碳排放交易市場(chǎng)上自行交易。我國(guó)的該交易市場(chǎng)起步晚，因此可以借鑒歐盟國(guó)家和英國(guó)的經(jīng)驗(yàn)。在我國(guó)，企業(yè)獲取配額的方式不一致，在上海地區(qū)一次性發(fā)放三年配額，而在廣東等地區(qū)是逐年分配的制度。在歐盟國(guó)家則是以拍賣的方式來(lái)獲取額外配額，價(jià)格的高低能較為直觀地反映市場(chǎng)的需求。除此之外，考慮到我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和減排能力，可以參考?xì)W盟國(guó)家的分權(quán)化模式。具體到我國(guó)，比如東北地區(qū)重工業(yè)較為發(fā)達(dá)，碳排放的需求量比沿海長(zhǎng)江三角區(qū)域多；而西北地區(qū)碳減排能力比長(zhǎng)三角區(qū)域弱，若我國(guó)按照政府發(fā)放統(tǒng)一的配額加上企業(yè)自行購(gòu)買配額，勢(shì)必會(huì)讓企業(yè)利潤(rùn)下降，因此可參考?xì)W盟國(guó)家通過(guò)分權(quán)的方式，以每個(gè)省份為單位，省政府發(fā)放不同額度的配額以適應(yīng)當(dāng)?shù)丨h(huán)境。在歐盟國(guó)家發(fā)展碳排放交易市場(chǎng)的過(guò)程中，各個(gè)成員國(guó)自行設(shè)定排放量，過(guò)高的排放量上限使得實(shí)際排放量遠(yuǎn)低于設(shè)定的配額，未達(dá)到節(jié)能減排的目的。因此，我國(guó)在實(shí)行與其類似的以省政府為單位發(fā)放配額時(shí)，可以歷年排放的平均額為標(biāo)準(zhǔn)，設(shè)定平均額以下的配額，以促進(jìn)企業(yè)節(jié)能減排。同時(shí)，我國(guó)生態(tài)環(huán)境局等相關(guān)部門對(duì)省政府發(fā)放的配額進(jìn)行監(jiān)管，促進(jìn)綠色低碳的發(fā)展。2.2.2購(gòu)買配額的稅收制度設(shè)計(jì)。根據(jù)我國(guó)的現(xiàn)有政策，企業(yè)在用完由政府配發(fā)的免費(fèi)碳排放額度之后，可在碳交易市場(chǎng)上購(gòu)買其他企業(yè)的額度，如A公司用完了政府配發(fā)的100噸額度，還需要30噸額度，而B(niǎo)公司還有50噸額度，那么A公司就可在碳交易市場(chǎng)上購(gòu)買B公司的30噸額度。通過(guò)查找我國(guó)目前碳交易市場(chǎng)上的價(jià)格，上述企業(yè)購(gòu)買30噸的配額，每噸約53元，即A公司除需要支付價(jià)款30×53=1590元之外，還需另外支付購(gòu)買碳交易配額的稅額。碳交易配額的稅率具體可以每個(gè)省份為單位，由于每個(gè)省份對(duì)碳排放額度的需求不一致，因此先由國(guó)家根據(jù)各個(gè)省份的碳排放制定限額，以購(gòu)買價(jià)格為稅基的浮動(dòng)稅率15%～20%。各個(gè)省份的省政府再按照本省的情況對(duì)在碳交易市場(chǎng)上購(gòu)買的碳配額制定具體稅率。排放的需求越少，稅率越接近20%：如沿海地區(qū)，因本身的排放量需求少，購(gòu)買額外的排放額就說(shuō)明已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)正常企業(yè)排放的標(biāo)準(zhǔn)，因此稅率越接近20%；反之，東北地區(qū)本身對(duì)碳排放的需求比較大，因此稅率應(yīng)靠近15%。不管稅率的高低，其本質(zhì)都是對(duì)企業(yè)的一種懲罰性稅收。按照上述企業(yè)購(gòu)買的1590元的配額，應(yīng)繳納的購(gòu)買碳交易配額的碳稅應(yīng)為1590×15%=238.5，1590×20%=318元的區(qū)間之內(nèi)。

3結(jié)語(yǔ)

提出“雙碳”目標(biāo)時(shí)，就注定要在碳排放問(wèn)題上提出一條適合我國(guó)的管理制度，其中征稅是減少碳排放的有效手段之一。我國(guó)在碳稅的征收問(wèn)題上可借鑒許多國(guó)家，采用不同行業(yè)、不同方法的管理方針，緊抓企業(yè)日常排放和企業(yè)購(gòu)買碳排放配額兩個(gè)方向。政府部門應(yīng)盡快研究開(kāi)發(fā)出精準(zhǔn)檢測(cè)碳排放量的儀器，以免企業(yè)少報(bào)瞞報(bào)排放的二氧化碳。對(duì)企業(yè)少報(bào)瞞報(bào)的部分應(yīng)當(dāng)加倍征稅，讓企業(yè)參與到我國(guó)保護(hù)環(huán)境減少碳排放的行動(dòng)中來(lái)。在此基礎(chǔ)上，完善加強(qiáng)建立一個(gè)符合我國(guó)國(guó)情的稅種。

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作者:葉以謝 鄭曉婧 林松池 單位:浙江工商大學(xué)杭州商學(xué)院