談事業(yè)單位在內部控制中出現(xiàn)的問題及改善方案

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一、我國行政事業(yè)單位內部控制存在的問題

(一)內部控制意識淡薄

內部控制意識是內部控制中內部環(huán)境的重要組成部分，它是指單位人員對內部控制重要性的認識程度。與企業(yè)相比，我國行政事業(yè)單位內部控制的意識較為淡薄。其原因主要有兩方面：一方面是單位領導不理解，甚至不了解內部控制，無法深刻理解內部控制的理念，未能充分認識內部控制的重要性和作用，認為內部控制是可有可無之事，并未將內部控制納入工作范圍。另一方面，長期以來，封建的“官本位”思想在某些地區(qū)仍然存在，依然在侵蝕著部分領導的思想，而內部控制的本質正是全員參與、公開透明、互相監(jiān)督，與“官本位”思想相悖，造成行政事業(yè)單位內部控制的實施被忽視，甚至被阻撓。同時，員工認為內部控制制度過于繁雜，實施成本較大，因而不愿意把時間和精力投入內部控制的建設當中。這些觀念使得內部控制制度成了“印在紙上，掛在墻上，說在嘴上”的形象工程，流于形式，失去了應有的功能。

(二)內部控制機制不健全

行政事業(yè)單位內部控制機制的不健全主要包括內部控制法律法規(guī)的不健全、內部控制規(guī)章制度的不健全和內部控制機構的不健全。1.內部控制法律法規(guī)不健全行政事業(yè)單位內部控制若順利實施，應有較為完善的法律法規(guī)體系作為指導。新《規(guī)范》的頒布，雖首次有了對于行政事業(yè)單位內部控制的系統(tǒng)規(guī)定，但新《規(guī)范》僅是一個原則導向性文件，缺乏相應的解釋公告和配套指引，實際可操作性不強，對于行政事業(yè)單位內部控制的建立雖有立竿見影之效，但對于行政事業(yè)單位內部控制體系的持續(xù)健全則缺乏指導，使眾多行政事業(yè)單位感到茫然，無從下手。2.內部控制規(guī)章制度不健全行政事業(yè)單位的內部控制制度涉及單位預算控制、收支控制、政府采購控制、資產(chǎn)控制、建設項目控制和合同控制等。近年來，在各級財政機構和審計機構的要求下，大部分行政事業(yè)單位初步建立了內部控制相關制度，但仍不健全，主要表現(xiàn)在以下方面：一是建立的規(guī)章制度未能覆蓋單位的所有人員和所有業(yè)務活動，導致很多業(yè)務活動的開展無章可循、無規(guī)可依。二是部分單位雖建立了內部控制規(guī)章制度，但內部控制方法不恰當，如：單位把內部控制的任務全部交一人完成；內部控制領導人員僅憑個人經(jīng)驗和權威進行簡單控制；內部控制崗位權責不清晰，未形成有效的崗位牽制等。3.內部控制機構不健全新《規(guī)范》規(guī)定：“單位應當單獨設置內部控制職能部門或者確定內部控制牽頭部門，負責組織協(xié)調內部控制工作?！盵1]由此可知，內部控制職能機構重點職責是內部控制制度的執(zhí)行，是內部控制順利實施的媒介。目前我國行政事業(yè)單位內部控制機構存在的問題主要包括兩個方面：一是部分行政事業(yè)單位根本沒有建立內部控制的職能機構，對于單位的內部控制僅僅限于財務的會計控制，內部控制的設計和執(zhí)行較為簡單。二是大部分行政事業(yè)單位內部控制機構不健全，表現(xiàn)出以下問題：不同機構之間職責分工不明確，并因此產(chǎn)生“踢皮球”現(xiàn)象；內部控制機構設立不恰當，對內部控制機構的獨立性和權威性造成損傷。

(三)內部控制執(zhí)行不力

內部控制制定的目標只有通過內部控制的執(zhí)行才能達到，也只有通過內部控制制度的執(zhí)行才能檢驗內部控制體系的好壞，因此，內部控制的執(zhí)行是連接內部控制制度和內部控制目標的橋梁紐帶，對于內部控制目標的實現(xiàn)起著關鍵的作用。然而，目前我國大部分行政事業(yè)單位內部控制執(zhí)行的狀況卻不盡人意。韓東海、李根旺對河北省行政事業(yè)單位內部控制的調查問卷顯示：50%以上的被調查者表示所在單位內部控制執(zhí)行力度很差或者一般；在被問及內部控制弱化的原因時，50%的被調查者認為是內部控制制度執(zhí)行不力[2]。對于內部控制制度執(zhí)行不力的原因，筆者分析如下：首先，單位人員內部控制意識淡薄，甚至部分領導凌駕于內部控制之上，將內部控制當作擺設，當作為自己服務的制度。其次是行政事業(yè)單位人員業(yè)務素質無法跟上內部控制理念的發(fā)展，他們對于內部控制的理解仍舊停留于原來的簡單會計控制，沒有發(fā)展到全員參與、全面控制的時代，更沒有將內部控制中風險管理的理念植根于腦海，沒有站在管控風險的高度去理解內部控制。再次是部分行政事業(yè)單位的預算執(zhí)行不力，導致內部控制執(zhí)行失敗。由于行政事業(yè)單位的性質和經(jīng)濟業(yè)務的特殊性，其大部分業(yè)務都是以預算為核心展開的，預算執(zhí)行的剛性對其他業(yè)務內部控制的執(zhí)行起著重要的影響。然而，我國很多行政事業(yè)單位的預算執(zhí)行剛性不足，預算外支出、超預算支出、不按預算項目支出等現(xiàn)象頻有發(fā)生，從而也給其他業(yè)務內部控制的執(zhí)行造成了負面影響。

(四)內外部監(jiān)督不力

內部控制監(jiān)督是評價內部控制執(zhí)行效果，監(jiān)督單位對內部控制缺陷進行整改的重要環(huán)節(jié)，它是保障內部控制按預期目標執(zhí)行的最后一道防線。然而筆者通過搜集大量的案例案件、文獻資料發(fā)現(xiàn)，我國行政事業(yè)單位內部控制的審計監(jiān)督卻未能充分發(fā)揮其作用。問題主要表現(xiàn)如下：一是由于受長期以來傳統(tǒng)思想的影響，很多行政事業(yè)單位基本沒有進行內部控制執(zhí)行效果的評價工作，也就無法及時知曉內部控制的設計和執(zhí)行是否存在缺陷以及缺陷的程度等相關信息，因此，單位也就無法主動解決內部控制體系中存在的問題。二是很多行政事業(yè)單位的內部審計機構的監(jiān)督不力。很多行政事業(yè)單位由于人力資源不足，一人多崗，財務部門和審計及紀檢部門同屬一個領導分管的現(xiàn)象比較普遍，內部監(jiān)督部門和監(jiān)督崗位的獨立性與權威性受到損害，不能發(fā)揮其應有的監(jiān)督作用。三是外部監(jiān)督不力。我國對于行政事業(yè)單位內部控制的外部監(jiān)督多指紀檢部門、審計部門、反貪部門的監(jiān)督，其監(jiān)督來自于法律賦予的強制力。但是，這些部門因人數(shù)、精力和時間有限，對于眾多行政事業(yè)單位內部控制的監(jiān)督大多基于因人而查、因事而查，即當有違法違紀之人時，才進行針對性的追查監(jiān)督，而不是隨時的、隨機性的、普遍的監(jiān)督檢查，造成監(jiān)督的實際作用十分有限。此外，這些監(jiān)督部門對于內部控制的監(jiān)督范圍只限于行政事業(yè)單位資金如何分派和使用，即資金的去向，而對于資金的使用效益并沒有進行監(jiān)督，導致很多行政事業(yè)單位在內部控制執(zhí)行過程中觀念意識不強，內部控制失效。

二、行政事業(yè)單位內部控制的完善措施

(一)完善行政事業(yè)單位內部控制的法律法規(guī)

新《規(guī)范》是一個原則指導性文件，對于改善目前我國行政事業(yè)單位內部控制薄弱的現(xiàn)狀將會起到促進作用，但要進一步完善內部控制時，由于這個文件可操作性稍差，許多單位會感到茫然，甚至無從下手。因此，財政部等部門需加快相關課題研究，在新《規(guī)范》的基礎上出臺解釋公告、評價指引和審計指引。在解釋公告中可以五要素為主線，以各種經(jīng)濟活動為內容，通過詳細解釋幫助行政事業(yè)單位健全內部控制體系。在評價指引中，應規(guī)定行政事業(yè)單位內部控制評價的目標、原則、責任主體、范圍、內容、評價方法、缺陷認定、報告出具等內容，通過強制行政事業(yè)單位內部控制的自我評價推動其內部控制的進一步完善。類似地，在審計指引中也要明確審計主體、審計責任、審計范圍和與政府審計的關系等內容。通過頒布解釋公告、評價指引和審計指引來強化行政事業(yè)單位的風險管理思想、內部控制措施和自我改善能力，從而推進內部控制體系的完善。

(二)加強內部控制知識的宣傳和培訓

行政事業(yè)單位內部控制弱化的一個重要原因就是行政單位人員的內部控制意識淡薄，人員業(yè)務素質較低。要解決這一問題，必須加強內部控制的宣傳和培訓，具體包括以下方面：首先，全國可以以省級為單位，由各省的專門部門負責，對所在省份行政事業(yè)單位負責內部控制的領導和相關人員進行分批次、定期的培訓和考核，以增強他們的內部控制意識，提高他們的業(yè)務素質。其次，各級行政事業(yè)單位要在單位內部組織對新《規(guī)范》的學習，在內部控制自我評價的后期，參照新《規(guī)范》的相關規(guī)定，通過對已發(fā)現(xiàn)問題的分析，提出針對性的應對措施，從而達到提高意識和自身素質的目的。再次，各級政府、行政事業(yè)單位在對本級、下級行政事業(yè)單位的領導進行年終考核時，在現(xiàn)有考核指標的基礎上應合理加上內部控制的相關指標，這些指標要包括定量指標和增量指標，以達到增強其內部控制意識和提高相關人員素質的目的。

(三)健全內部控制的制度和機構

內部控制缺陷之一是內部控制的設計缺陷，而造成設計缺陷的主要原因就是內部控制制度的不健全、不合理。解決這一問題的主要途徑就是行政事業(yè)單位內部控制負責人要在學習新《規(guī)范》的基礎上，參照其各項業(yè)務的規(guī)定，合理梳理、分析本單位各項業(yè)務的流程，結合本單位的實際情況完善內部控制規(guī)定，并合理運用內部控制方法，以達到互相制衡、互相監(jiān)督的目的。此外，在內部控制機構方面，沒有設置相應機構的要依照規(guī)定設置機構；設置機構不完善的單位，要盡快完善相關機構。但是應注意以下兩點：一是在設置內部控制機構時，要注意保持內部控制機構的獨立性和權威性。內部控制實施機構、內部控制審計機構應該由單位領導直接分管，且兩個機構應屬不同的領導負責。二是在設立內部控制機構時，每一項業(yè)務在不同的環(huán)節(jié)應做到均有不同的部門參與，以達到全員參與、相互制衡的目的。

(四)強化內部控制的風險管理

內部控制是根據(jù)既定目標識別風險，然后對識別的風險進行分析、評估，進而針對評估的風險采取特定應對措施的過程。風險管理是風險識別、風險評估和風險應對的過程。由此可知，風險管理的過程其實就是內部控制過程的核心部分，風險管理的思想和措施直接影響著內部控制實施的效果。在強化風險管理的過程中應做到以下幾點：首先，要加強風險管理意識。特別是在未來的一段時間，全面風險管理的思想將持續(xù)影響全世界的各個領域，因此，只有強化了風險管理的意識，才能跟上時代的潮流。其次，要將風險管理的關口前移。傳統(tǒng)的風險管理都是在分析出風險之后才采取應對措施，這樣，單位的損失有可能已經(jīng)發(fā)生，這樣的風險管理理念已不再適合未來的發(fā)展趨勢。在全面風險管理的時代，風險管理已經(jīng)不僅僅是事后管理，而是事前預防。因此，單位人員的風險管理思想要與時俱進，變風險應對為風險防控，建立風險預警機制，通過對風險的前期管理盡可能規(guī)避風險。再次，單位要適時引進先進的風險評估技術和風險管理方法。其中，最重要的是風險預測和風險分析的模型與技術，因為這些模型和技術的應用，能在一定程度上提高風險的預防能力。

(五)強化內部控制的審計與監(jiān)督

行政事業(yè)單位內部控制的審計與監(jiān)督主要包括內部控制的自我評價、內部審計監(jiān)督和外部審計監(jiān)督。建立激勵和問責機制，強化內部控制的審計與監(jiān)督，筆者認為應該從以下三個方面著手：在內部控制的自我評價方面，首先要解決的是內部控制自我評價由誰領導、由誰負責的問題以及評價方式的選擇問題。筆者建議，行政事業(yè)單位內部控制自我評價的負責人應是直接分管內部控制實施的單位領導，由內部審計機構或特定的部門進行內部控制的自我評價。內部控制自我評價的方式主要有框架式評價和問題式評價。問題式評價主要是尋找內部控制體系中的問題，并針對問題采取相應的措施，即措施緊盯問題，雖有腳痛醫(yī)腳、頭痛醫(yī)頭之感，但能迅速幫助單位健全內部控制，適用于內部控制制度建立的初期?？蚣苁皆u價是指單位制定一系列的內部控制評價指標，對單位所有業(yè)務的所有環(huán)節(jié)進行評價，以找出內部控制存在的缺陷，并針對缺陷制定應對措施。這種評價方式比較全面、穩(wěn)定，適用于內部控制體系的成熟期。因此，對于行政事業(yè)單位內部控制自我評價的方式，在近些年可以采用問題式評價，待相關法律法規(guī)和內部控制體系較為完善時，可以采用框架式評價。

在內部審計方面，要充分發(fā)揮內部審計對內部控制的監(jiān)督作用。首先，內部審計機構要獨立于內部控制的制定和實施機構，并且內部審計的負責領導要不同于內部控制的負責領導，以提高內部審計機構的獨立性和權威性，使其互相制衡，發(fā)揮監(jiān)督作用。其次，內部審計機構要重點監(jiān)督內部控制的執(zhí)行狀況，每年應定期或不定期地對內部控制執(zhí)行狀況進行檢查，檢查內部控制是否按照內部控制制度的設計執(zhí)行、是否按照新《規(guī)范》執(zhí)行，內部控制自我評價報告是否如實反映內部控制狀況，針對發(fā)現(xiàn)的問題相關負責人是否采取了恰當?shù)膽獙Υ胧┑?。再次，根?jù)檢查的結果出具檢查報告，提交給內部審計領導和內部控制領導，針對檢查中發(fā)現(xiàn)的問題，要依照相關規(guī)定堅決進行處理。

作者：王留強 單位：周口師范學院財務處