房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算論文

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一、從收入角度進(jìn)行稅收籌劃

1.分散收入籌劃法

土地增值稅按次征收，根據(jù)每次清算時(shí)的增值率來(lái)確定稅率，增值率越高，計(jì)算土地增值稅時(shí)所采用的稅率就越高。增值率共有四個(gè)臨界線，20%是第一個(gè)臨界線，房地產(chǎn)企業(yè)所建設(shè)的普通住宅在出售時(shí)，如果增值率在20%以內(nèi)，那么就免征土地增值稅。第二個(gè)臨界線是50%，超過(guò)20%但未超過(guò)50%的增值部分適用30%的稅率。第三個(gè)臨界線是100%，超過(guò)50%但未超過(guò)100%的增值部分適用40%的稅率。最后一個(gè)臨界線是200%，超過(guò)100%但未超過(guò)200%的增值部分按照50%的稅率進(jìn)行征收，而超過(guò)200%的增值部分則按照60%的稅率進(jìn)行征收。由此可見(jiàn)，合理分解房地產(chǎn)銷售收入，使計(jì)算土地增值稅的收入項(xiàng)目金額降低，是減少土地增值稅支出的一個(gè)有效方法。房地產(chǎn)企業(yè)在建設(shè)房屋的過(guò)程中，涉及的工序和業(yè)務(wù)眾多。對(duì)于一些能夠獨(dú)立核算的工序和業(yè)務(wù)，企業(yè)可以根據(jù)其性質(zhì)及適用的稅收政策加以分解或加以組合。首先，能夠不作為土地增值稅收入項(xiàng)目的應(yīng)當(dāng)完全剝離開(kāi)來(lái)。為此，企業(yè)需要認(rèn)真研讀土地增值稅收入項(xiàng)目的相關(guān)內(nèi)容，深入了解收入項(xiàng)目的審核標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而結(jié)合企業(yè)自身的收入來(lái)源找出剝離對(duì)象，以降低計(jì)算土地增值稅時(shí)的收入項(xiàng)目金額。其次，各個(gè)分散的工序和業(yè)務(wù)往往具有不同的組合方式，通常都存在一個(gè)合理降低稅收支出的最佳組合方式。房地產(chǎn)企業(yè)可以將所有收入支出項(xiàng)目進(jìn)行分解，然后系統(tǒng)性地計(jì)算各種組合方式的實(shí)際稅收支出，從而找出能夠合理降低稅負(fù)的方法。

2.合理定價(jià)籌劃法

計(jì)算土地增值稅時(shí)的收入項(xiàng)目金額直接與房屋的售價(jià)相關(guān)，因而房地產(chǎn)企業(yè)的定價(jià)策略是對(duì)土地增值稅支出金額起決定性作用的重要因素之一。企業(yè)對(duì)其稅收進(jìn)行籌劃，最終的目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)，而不僅僅是減少其稅收的支出。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在對(duì)其土地增值稅進(jìn)行籌劃時(shí)，不能僅考慮稅收支出，而應(yīng)該從企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)出發(fā)，進(jìn)行全面的籌劃。在為其待出售房屋進(jìn)行定價(jià)時(shí)，將稅收考慮在內(nèi)，以特定的經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)，進(jìn)行合理定價(jià)，是房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)其土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃的有效方式。如果企業(yè)目前的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是利潤(rùn)最大化，那么就可以據(jù)此來(lái)計(jì)算有效的定價(jià)區(qū)間。土地增值稅的稅率共有五個(gè)，分別是0，30%，40%，50%和60%，對(duì)應(yīng)著20%，50%，100%和200%的房地產(chǎn)增值率。企業(yè)首先根據(jù)增值率的四個(gè)臨界點(diǎn)以及相關(guān)稅收政策計(jì)算出相應(yīng)的最高定價(jià)系數(shù)，然后根據(jù)利潤(rùn)最大化原則計(jì)算出最低定價(jià)系數(shù)，從而確定有效的定價(jià)區(qū)間。最后，企業(yè)只需要根據(jù)扣除項(xiàng)目金額即成本來(lái)選擇不同的定價(jià)區(qū)間，再參考市場(chǎng)銷售情況以及同行業(yè)類似房屋的銷售價(jià)格確定最終的房屋出售價(jià)格。

二、從扣除項(xiàng)目角度進(jìn)行稅收籌劃

1.土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本相關(guān)籌劃

土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)是兩項(xiàng)最大的成本，同時(shí)也是土地增值稅的扣除項(xiàng)目中金額較大的兩項(xiàng)。因而，在制定稅收籌劃方案時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本給予足夠的重視。與此相關(guān)的稅收籌劃主要從企業(yè)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃層面入手，具體體現(xiàn)在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的規(guī)劃和選擇上，這也是一種事前籌劃的思想。在計(jì)劃開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的前期，房地產(chǎn)企業(yè)就應(yīng)當(dāng)具有稅收籌劃的意識(shí)，在比較各個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的同時(shí)，也要充分考慮其對(duì)土地增值稅的影響。雖然此時(shí)各種信息都還不充分，內(nèi)外部環(huán)境也還存在較大的不確定性，但還是需要在事前做一份大致的預(yù)算。土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本是房地產(chǎn)企業(yè)面臨的兩大主要成本，往往可以根據(jù)現(xiàn)有信息和以往的開(kāi)發(fā)經(jīng)驗(yàn)做出一個(gè)初略的估計(jì)。在做初步預(yù)算時(shí)，只要將土地增值稅考慮其中，不僅關(guān)注土地取得成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本本身對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響，還充分考慮其對(duì)土地增值稅的影響，那么就能夠?qū)?xiàng)目的盈利性做出更加準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)，使企業(yè)的選擇更加合理。

2.利息支出相關(guān)籌劃

根據(jù)土地增值稅相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房產(chǎn)開(kāi)發(fā)的過(guò)程中所發(fā)生的利息支出，在計(jì)算土地增值稅時(shí)有兩種扣除方式。第一種是將其利息支出予以據(jù)實(shí)扣除，但不得超過(guò)按照商業(yè)銀行的同類同期貸款利率所計(jì)算出的金額。除此之外的其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用則按照取得對(duì)應(yīng)土地使用權(quán)所支付的金額和房產(chǎn)開(kāi)發(fā)所付出成本的金額之和的5%以內(nèi)予以計(jì)算并扣除。其適用條件是房地產(chǎn)企業(yè)的該利息支出能夠按照所轉(zhuǎn)讓的房產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偅⑶夷軌蛱峁┫嚓P(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明。第二種是利息支出連帶其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用一并作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按照取得對(duì)應(yīng)土地使用權(quán)所支付的金額與房產(chǎn)開(kāi)發(fā)所付出成本的金額之和的10%以內(nèi)予以計(jì)算并扣除。其適用條件是房地產(chǎn)企業(yè)不能夠按照所轉(zhuǎn)讓的房產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算并分?jǐn)傁鄳?yīng)的利息支出，或者不能夠提供相關(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明。由此可以看出，雖然兩種扣除方式的適用條件不同，但對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)是具有一定選擇性的，特別是當(dāng)企業(yè)能夠按照不同的房產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)其利息支出進(jìn)行恰當(dāng)?shù)挠?jì)算分?jǐn)偛⒛軌蛱峁┫嚓P(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明時(shí)，企業(yè)可以在兩種扣除方式之間進(jìn)行自由的選擇。經(jīng)過(guò)初步分析就可以發(fā)現(xiàn)，利息支出如果在所有開(kāi)發(fā)費(fèi)用中占比較大，那么采用第一種據(jù)實(shí)扣除的方式將更有利，而當(dāng)利息支出在所有開(kāi)發(fā)費(fèi)用中占比較小時(shí)，則采用第二種一并扣除的方式會(huì)更好。

3.代收費(fèi)用相關(guān)籌劃

房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)及銷售往往涉及眾多業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，房地產(chǎn)企業(yè)在此過(guò)程中經(jīng)常會(huì)代其他單位或個(gè)人向客戶收取一些費(fèi)用，比如維修費(fèi)用、城建配套費(fèi)用等。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，目前此類代收費(fèi)用有兩種核算方式。第一種是作為房屋售價(jià)的一部分向客戶收取，進(jìn)而視作房屋銷售收入的一部分。第二種是向客戶單獨(dú)收取，不作為房屋銷售收入。由此可以看出，兩種方式下的土地增值稅收入項(xiàng)目金額和扣除項(xiàng)目金額會(huì)有所不同，因而房地產(chǎn)企業(yè)可以據(jù)此來(lái)對(duì)土地增值稅進(jìn)行相關(guān)的籌劃。一般來(lái)說(shuō)，只要符合相關(guān)規(guī)定，滿足適用條件，按照第二種方式收取的代收費(fèi)用，因未計(jì)入房屋售價(jià)，從而在計(jì)算土地增值稅時(shí)不作為收入項(xiàng)目金額，相應(yīng)地，其支付的成本也不作為扣除項(xiàng)目金額。第一種方式則恰好相反，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，與代收費(fèi)用相關(guān)的收入和支出應(yīng)當(dāng)計(jì)入收入項(xiàng)目金額和扣除項(xiàng)目金額。而代收費(fèi)用是確定的，因而主要考慮的應(yīng)當(dāng)是其對(duì)扣除項(xiàng)目金額的影響。為此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確計(jì)算出兩種方式下的扣除項(xiàng)目金額，再結(jié)合相應(yīng)的稅率計(jì)算出稅收支出，從而判斷哪種方式對(duì)企業(yè)更加有利。如果將代收費(fèi)用納入收入項(xiàng)目金額能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)更多的扣除項(xiàng)目金額，進(jìn)而節(jié)約土地增值稅支出，那么就應(yīng)當(dāng)采用第一種方式來(lái)核算為其他單位或個(gè)人代收的費(fèi)用。土地增值稅的金額主要取決于收入和扣除項(xiàng)目。因而，房地產(chǎn)企業(yè)可以結(jié)合稅法的相關(guān)規(guī)定從收入和扣除項(xiàng)目?jī)蓚€(gè)角度來(lái)對(duì)其土地增值稅進(jìn)行全面的稅收籌劃。從收入角度來(lái)看，可以采用分散收入、合理定價(jià)等方法進(jìn)行稅收籌劃；從扣除項(xiàng)目角度來(lái)看，則可以進(jìn)行土地取得成本、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、利息支出和代收費(fèi)用相關(guān)的稅收籌劃。不同的稅收籌劃方式最終的目的都是促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)，因此房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅在清算中的稅收籌劃應(yīng)當(dāng)盡可能地從企業(yè)整體層面的經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)出發(fā)，從而制定出更加有利于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的稅收籌劃方案。

作者：李燕樵 單位：成都天恒稅務(wù)師事務(wù)所有限責(zé)任公司