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[摘要]風(fēng)險(xiǎn)管理旨在為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證,包括三個(gè)階段:風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對。風(fēng)險(xiǎn)管理部門和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注組織所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)是否得到充分適當(dāng)?shù)拇_認(rèn),并在風(fēng)險(xiǎn)管理中注意提高風(fēng)險(xiǎn)意識、建立完善的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)構(gòu)體系。建筑工程項(xiàng)目是建筑施工企業(yè)利潤的主要來源,也是建筑施工企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)源,內(nèi)部審計(jì)應(yīng)從工程項(xiàng)目入手參與風(fēng)險(xiǎn)管理。
【關(guān)鍵詞】建筑施工;內(nèi)部審計(jì);風(fēng)險(xiǎn)審計(jì);風(fēng)險(xiǎn)管理
風(fēng)險(xiǎn)管理是對影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識別與評估,并采取應(yīng)對措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過程。風(fēng)險(xiǎn)管理旨在為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證,包括三個(gè)階段:風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)評估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注組織所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)是否得到充分適當(dāng)?shù)拇_認(rèn),并采取必要的措施參與風(fēng)險(xiǎn)管理。大家都知道,工程項(xiàng)目是建筑施工企業(yè)利潤的主要來源,也是建筑施工企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)源,內(nèi)部審計(jì)應(yīng)從工程項(xiàng)目人手參與風(fēng)險(xiǎn)管理。
一、在風(fēng)險(xiǎn)識別中參與風(fēng)險(xiǎn)管理
風(fēng)險(xiǎn)識別包括三個(gè)方面內(nèi)容:一是組織有哪些風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)當(dāng)加以考慮或重點(diǎn)關(guān)注;二是引發(fā)這些風(fēng)險(xiǎn)的主要因素有哪些;三是描述這些風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的嚴(yán)重后果。經(jīng)過識別,工程項(xiàng)目應(yīng)考慮或重點(diǎn)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)如下:
1.工期風(fēng)險(xiǎn)。產(chǎn)生的主要因素有:由于業(yè)主開工手續(xù)不全而影響工程項(xiàng)目正常開工;由于業(yè)主分包出去的基礎(chǔ)挖土等工程遲遲不能完工,影響我方工程的正常進(jìn)行;由于工程本身屬于邊設(shè)計(jì)邊施工工程,且設(shè)計(jì)圖紙不齊,造成我方施工總體組織設(shè)計(jì)無法及時(shí)全面地完成,也影響我方工程的正常進(jìn)行;因業(yè)主原因工程延期施工,但業(yè)主故意刁難,不認(rèn)可我方出具的延期報(bào)告,仍要以合同開工日期為實(shí)際開工日期。這些因素引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)主要是,如果確認(rèn)為工期拖延,可能要按合同規(guī)定支付一定比例的違約金。有的合同規(guī)定,每拖延一天按合同造價(jià)的萬分之三或萬分之五承擔(dān)違約金;有的合同規(guī)定了每拖延一天的處罰金額。如果一個(gè)工程造價(jià)為1000萬元人民幣,按拖延一天承擔(dān)萬分之三違約金來計(jì)算,每拖延一天將承擔(dān)3000元人民幣的違約金,更何況現(xiàn)在的工程項(xiàng)目一般都在1000萬元以上,可見工期拖延造成的損失是相當(dāng)大的。
2.收款風(fēng)險(xiǎn)。產(chǎn)生的主要因素有:有的業(yè)主雖然為政府部門,由財(cái)政撥款,但撥款手續(xù)復(fù)雜,需要逐級上報(bào),一筆款往往一個(gè)月也到不了施工單位賬上,工程竣工后往往形成長期拖欠,雖然形成呆壞賬的可能性小,但企業(yè)需為此支付高額利息,減少了企業(yè)利潤;有的業(yè)主資金來源為自籌資金,而為該項(xiàng)目所準(zhǔn)備的資金不足,大部分要靠貸款來支付工程款,但貸款手續(xù)復(fù)雜,需要一個(gè)過程,一旦貸不到款,則形成長期拖欠,甚至成為呆壞賬,造成企業(yè)損失;有的業(yè)主采取的是“釣魚策略”,工程剛開始時(shí)工程款支付得很好,雙方配合得也很好,待工程竣工交付使用后就變臉了,提出各種理由,拒絕支付剩余的工程款,有的倒打一耙,將施工企業(yè)告上法庭,提出質(zhì)量、工期等方面的各種子虛烏有的問題,有可能造成呆壞賬。這些因素所引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)如下:一是長期拖欠,導(dǎo)致企業(yè)墊付高額利息,降低利潤;二是故意拖欠,當(dāng)企業(yè)倒閉或經(jīng)法院判決后,工程款不能全部收回,造成呆壞賬;三是用價(jià)高質(zhì)次的物資來抵償工程款,給企業(yè)造成損失。
3.結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)。產(chǎn)生的主要因素有:有的業(yè)主在承擔(dān)工程之初,便提出降低取費(fèi)級別要求,比如從甲級降到乙級,甚至丙級,從而降低了結(jié)算價(jià)格;有的業(yè)主雖然答應(yīng)按原級別取費(fèi),但在結(jié)算造價(jià)時(shí)提出讓利要求,將總造價(jià)降低;有的業(yè)主在工程施工過程中拒絕承認(rèn)相應(yīng)的變更簽證。這些因素引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)有:工程項(xiàng)目付出的成本不能在結(jié)算中得到補(bǔ)償,降低了項(xiàng)目利潤,甚至造成虧損。
4.成本風(fēng)險(xiǎn)。產(chǎn)生的主要因素有:從客觀上看,物價(jià)上漲導(dǎo)致人工費(fèi)、材料費(fèi)價(jià)格上漲,高于合同價(jià)或投標(biāo)價(jià);從主觀上看,一是在工程投標(biāo)或簽訂合同時(shí)未考慮到物價(jià)上漲因素或低估了物價(jià)上漲因素,二是采購了質(zhì)次價(jià)高的材料,需要工程返工。這些因素所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)為,實(shí)際成本高于預(yù)算成本,形成工程虧損。
要在風(fēng)險(xiǎn)識別中參與風(fēng)險(xiǎn)管理,應(yīng)做到以下幾點(diǎn):一是及時(shí)獲取與工程項(xiàng)目有關(guān)的各種信息,包括投標(biāo)報(bào)價(jià)書,施工合同及其補(bǔ)充協(xié)議,監(jiān)理開具的開工令或我方提供的開工報(bào)告,月度工程量報(bào)告,付款申請報(bào)告,材料價(jià)格詢價(jià)報(bào)告,我方出具的簽證,是否已由監(jiān)理、業(yè)主認(rèn)可等所有與該項(xiàng)目有關(guān)的信息。二是研究上述各種信息,與項(xiàng)目部及時(shí)溝通,探討可能存在的風(fēng)險(xiǎn)因素。一要注意投標(biāo)報(bào)價(jià)書上是否存在漏項(xiàng)或套錯(cuò)項(xiàng),將預(yù)算價(jià)格與市場價(jià)格進(jìn)行對比,如果存在潛虧因素,要及時(shí)探討相應(yīng)措施。二要探討工期風(fēng)險(xiǎn)是否可以規(guī)避。三要注意收款策略,盡量多收取工程進(jìn)度款。四要注意收集業(yè)主駐工地代表的職權(quán)范圍、監(jiān)理與業(yè)主的職權(quán)等書面文件。
二、在風(fēng)險(xiǎn)評估中參與風(fēng)險(xiǎn)管理
風(fēng)險(xiǎn)評估應(yīng)由企業(yè)相應(yīng)管理部門來執(zhí)行,審計(jì)人員應(yīng)實(shí)施必要的審計(jì)程序,對其所采用的風(fēng)險(xiǎn)評估方法進(jìn)行審查。應(yīng)當(dāng)采用的評估方法一般有定性和定量兩種。目前應(yīng)用較多的還是定性方法,今后應(yīng)加強(qiáng)定量評估。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)關(guān)注兩個(gè)要素:一是風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性;二是風(fēng)險(xiǎn)對組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)產(chǎn)生影響的嚴(yán)重程度,或是否經(jīng)常發(fā)生。企業(yè)和項(xiàng)目部提供的工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評估如下:
內(nèi)部審計(jì)人員在工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評估中參與風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)做到以下兩點(diǎn):一是要結(jié)合專業(yè)知識,做出各種風(fēng)險(xiǎn)可能性、嚴(yán)重性和經(jīng)常性的判斷;二是要及時(shí)提供對風(fēng)險(xiǎn)評估的再評估報(bào)告,提出意見和建議。
三、在風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對中參與風(fēng)險(xiǎn)管理
針對上述風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)相應(yīng)管理部門須提出相應(yīng)的應(yīng)對措施。審計(jì)人員的職責(zé)是評價(jià)這些應(yīng)對措施的適當(dāng)性、有效性。應(yīng)對措施主要包括4個(gè)方面:回避、接受、降低和分擔(dān)。企業(yè)相應(yīng)管理部門所做的工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)及具體措施如下:
內(nèi)部審計(jì)人員在工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評估中參與風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)做到以下兩點(diǎn):一是根據(jù)所掌握的有關(guān)信息,對所提出的具體應(yīng)對措施的適當(dāng)性、有效性進(jìn)行評估,出具風(fēng)險(xiǎn)測評報(bào)告,提出意見和建議。二是就如何有效克服工程項(xiàng)目目前存在的不利因素、降低潛在損失、擴(kuò)大項(xiàng)目收益提出建議,形成工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)對策報(bào)告。
四、內(nèi)部審計(jì)人員參與風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)注意的問題
工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理既有階段性(與具體某個(gè)工程的工期有關(guān)),又有長期性(風(fēng)險(xiǎn)因素將長期存在),因此,內(nèi)部審計(jì)人員參與工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理還應(yīng)注意以下問題:
1.風(fēng)險(xiǎn)意識要提高。風(fēng)險(xiǎn)意識是企業(yè)主動進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)鍵,對工程項(xiàng)目而言,更是如此。風(fēng)險(xiǎn)雖然無法完全避免,但應(yīng)被控制在最小范圍內(nèi)。審計(jì)人員的職責(zé)就是在識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)中提供服務(wù)。因此,審計(jì)人員要有風(fēng)險(xiǎn)意識,時(shí)刻關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)因素,更要提高風(fēng)險(xiǎn)意識,即要在審計(jì)實(shí)務(wù)中提高識別風(fēng)險(xiǎn)、應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)的能力,并能適時(shí)提出規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的相應(yīng)措施。
2.要實(shí)施內(nèi)部控制制度健全性和符合性測試。實(shí)施工程項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是對項(xiàng)目內(nèi)部控制制度執(zhí)行情況進(jìn)行的再監(jiān)督,可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度的不足之處,提出改進(jìn)意見,修訂和完善內(nèi)部控制制度,消除風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),將風(fēng)險(xiǎn)損失控制在最低限度。
3.要在日常工作當(dāng)中時(shí)刻關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)。一是在獲得工程項(xiàng)目各種資料后,要仔細(xì)閱讀,傾聽項(xiàng)目部有關(guān)人員的介紹,發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)絕不放過,及時(shí)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)因素。二是在進(jìn)行項(xiàng)目兌現(xiàn)或返還項(xiàng)目部成員保證金審計(jì)時(shí),對所審計(jì)的項(xiàng)目要增加風(fēng)險(xiǎn)分析,通過多方了解和自身判斷、仔細(xì)閱讀截至審計(jì)日的全部電子財(cái)務(wù)賬簿和其他資料,對項(xiàng)目是否存在收款風(fēng)險(xiǎn)、成本風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行必要的分析,提出相應(yīng)的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的措施。
4.要在項(xiàng)目過程審計(jì)中時(shí)刻關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)。一是增設(shè)一個(gè)表格,即項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)因素調(diào)查表,先由項(xiàng)目部成員自己來分析該項(xiàng)目所存在的風(fēng)險(xiǎn),然后實(shí)施必要的審計(jì)程序,對項(xiàng)目是否存在收款風(fēng)險(xiǎn)、成本風(fēng)險(xiǎn)、結(jié)算風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行必要的分析,提出相應(yīng)的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的措施。二是多與項(xiàng)目經(jīng)理、項(xiàng)目主任工程師、材料負(fù)責(zé)人等項(xiàng)目部成員研究,從中發(fā)現(xiàn)各種風(fēng)險(xiǎn)因素。三是過程審計(jì)時(shí)莫忘審閱電子賬簿及其他項(xiàng)目管理資料,不能只聽陪同審計(jì)人員的一面之詞。重點(diǎn)是注意以下幾個(gè)方面是否存在風(fēng)險(xiǎn):勞力、設(shè)備和材料的取得;勞力和設(shè)備的生產(chǎn)率、不合格的材料、勞工糾紛、安全、物價(jià)上漲、項(xiàng)目部工作能力、工程變更情況及相關(guān)簽證、工程質(zhì)量、工期延誤、分公司對項(xiàng)目的財(cái)務(wù)控制情況、工程結(jié)算情況等等。
5.要在年度審計(jì)時(shí)時(shí)刻關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)。一是在以前年度審計(jì)表格的基礎(chǔ)上增加調(diào)查問卷,尤其關(guān)注各類風(fēng)險(xiǎn)——漏計(jì)成本、冒點(diǎn)收入、訴訟風(fēng)險(xiǎn)、采購風(fēng)險(xiǎn)等等。二是在撰寫審計(jì)通知書時(shí),將可能存在的風(fēng)險(xiǎn)因素盡量想得全一些,以便在審計(jì)時(shí)做到有的放矢。三是多與被審計(jì)單位有關(guān)人員交談,不能僅限于對財(cái)務(wù)賬目的審計(jì)。
論文關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制,代建制模式,政府工程管理企業(yè)
隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展,企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境日趨復(fù)雜,經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)也隨之逐步加大,因此控制和防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)成了企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵,內(nèi)部控制就是企業(yè)控制和防范風(fēng)險(xiǎn)的一道防火墻。在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的過程中,代建制模式下的政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)經(jīng)歷了從無到有,并且迅速發(fā)展壯大,同時(shí)政府工程項(xiàng)目暴露出許多弊端:像管理人員的專業(yè)水平不高、管理經(jīng)驗(yàn)積累不足、管理成本相對較高、政府控制能力相對較弱等,這就很容易造成政府投資工程項(xiàng)目超投資、超標(biāo)準(zhǔn)、超工期等現(xiàn)象,也容易給各方提供牟利的空間。因此越來越多的政府工程管理企業(yè)開始意識到內(nèi)部控制對優(yōu)化企業(yè)管理、增強(qiáng)企業(yè)競爭實(shí)力和防范風(fēng)險(xiǎn)具有至關(guān)重要的作用。
一、代建制模式下的政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀
經(jīng)過十幾年的研究與探索,我國政府開始逐步采取“代建制”模式管理學(xué)論文,實(shí)現(xiàn)了“投資、建設(shè)、管理、使用”的適度分離,從而有效控制使用單位無限制的擴(kuò)大項(xiàng)目建設(shè)規(guī)模,提高政府對工程項(xiàng)目的監(jiān)督力度,從而保證工程項(xiàng)目建設(shè)和管理的專業(yè)化水平。目前代建制模式下的政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)內(nèi)部控制是以內(nèi)部會計(jì)控制為主,兼顧與會計(jì)相關(guān)的其它控制,存在的問題主要有以下幾個(gè)方面:
(一)政府對工程項(xiàng)目管理企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行缺乏強(qiáng)制性措施
我國“代建制”政府工程管理企業(yè)作為政府投資項(xiàng)目管理中一個(gè)新出現(xiàn)的且十分重要的角色,得到了政府及建筑業(yè)的關(guān)注,許多企業(yè)也抓住這一契機(jī),紛紛通過各種方式開展工程項(xiàng)目管理業(yè)務(wù),但代建制還屬于新型項(xiàng)目管理模式,我國相應(yīng)法律法規(guī)還不是很健全,企業(yè)內(nèi)部控制,只能參照建筑施工企業(yè)。我國的建筑施工企業(yè),只有上市公司在發(fā)生融資行為時(shí),才被強(qiáng)制性披露其內(nèi)部控制方面的信息,只要不進(jìn)行融資,則可以不披露或少披露。這樣,就難以達(dá)到內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)有的效果,尤其是在強(qiáng)調(diào)管理當(dāng)局對內(nèi)部控制的義務(wù)和責(zé)任、在向投資者或其他財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者提供對決策有用的信息等方面是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。因此,為加強(qiáng)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理,應(yīng)當(dāng)強(qiáng)制性要求企業(yè)建立并實(shí)施內(nèi)部控制①論文提綱格式。
①李連華.公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的鏈接與互動.會計(jì)研究,2005,(2):65-68.
(二)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督機(jī)制不完善
一個(gè)完整的企業(yè)內(nèi)部控制制度,應(yīng)該有內(nèi)部審計(jì)來監(jiān)督執(zhí)行,以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、糾正偏差、修改并最終完善企業(yè)內(nèi)部控制。企業(yè)設(shè)
立內(nèi)部審計(jì)部門,完善其內(nèi)部控制組織設(shè)置,關(guān)鍵是要按照不相容職務(wù)相分離的原則,科學(xué)劃分企業(yè)內(nèi)部各部門的職責(zé)權(quán)限,形成相互制衡的機(jī)制。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)直接受董事會或下屬的審計(jì)委員會領(lǐng)導(dǎo),以保持其獨(dú)立性和權(quán)威性。但是目前很多政府工程管理企業(yè)對于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的問題重視不夠,對于審計(jì)人員提出的意見和建議不能積極整改,或者雖然上報(bào)整改方案,但是沒有真正執(zhí)行,等到再審計(jì)檢查時(shí)類似的問題還依然存在,而且審計(jì)人員也沒有處罰權(quán)管理學(xué)論文,發(fā)現(xiàn)問題不能及時(shí)處罰,這樣影響了審計(jì)部門的審計(jì)意見和執(zhí)行效果。
(三)內(nèi)部控制制度不夠健全
政府工程管理企業(yè)的內(nèi)部控制制度不是沒有制定,而是內(nèi)部控制的各項(xiàng)規(guī)章制度用來應(yīng)付上級檢查.裝訂成冊或張貼在墻上,但執(zhí)行中卻很隨意。像有的企業(yè)不相容職務(wù)混崗,合同的簽訂、執(zhí)行、付款手續(xù)辦理等全部由一人完成;對項(xiàng)目工程款結(jié)算的隨意性較大,有的結(jié)算原始單據(jù)沒有現(xiàn)場工程師或技術(shù)員的簽字或簽字手續(xù)不齊全;有的項(xiàng)目在沒有簽訂供料合同或設(shè)備租賃合同,就開始開工生產(chǎn);有的項(xiàng)目工程合同的內(nèi)容發(fā)生了變更沒有及時(shí)簽訂補(bǔ)充協(xié)議;這些環(huán)節(jié)出現(xiàn)的缺陷都反映出內(nèi)部控制制度的不健全、內(nèi)部控制的薄弱、監(jiān)管力度不夠。
二、強(qiáng)化代建制模式下的政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)內(nèi)部控制的對策
(一)法律法規(guī)不斷完善
目前,不少地方正在建立各自的政府投資項(xiàng)目代建制管理辦法,如陜西、吉林等省份。各界人士面對代建法律法規(guī)嚴(yán)重缺乏的問題,一致呼吁政府有關(guān)部門應(yīng)積極組織力量,重點(diǎn)加強(qiáng)立法調(diào)研,盡快研究制訂統(tǒng)一、全面、完善的代建制法規(guī)規(guī)章。相信在不遠(yuǎn)的將來,我國將會頒發(fā)國家級的代建制管理辦法、代建制合同示范文本、代建單位的資質(zhì)管理辦法等法規(guī)及相關(guān)配套政策,將會對代建制市場的開放、監(jiān)管主體、代建制單位的設(shè)立條件和資質(zhì)審查、代建制的適用范圍和實(shí)施程序、代建制管理項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)評估與控制、代建制項(xiàng)目的業(yè)績評價(jià)等方面作出明確的規(guī)定,為代建制的順利開展提供更好的法律保障②。隨著我國代建制管理辦法、代建制合同示范文本、代建單位的資質(zhì)管理辦法等法規(guī)及相關(guān)配套政策的建立,代建制政府項(xiàng)目工程管理企業(yè)的內(nèi)部控制制度也將逐步完善。
(二)構(gòu)建政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)內(nèi)部控制體系
政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)必須強(qiáng)化對工程建設(shè)全過程的監(jiān)控,制定和完善工程項(xiàng)目各項(xiàng)管理制度,明確相關(guān)機(jī)構(gòu)和崗位的職責(zé)權(quán)限,規(guī)范工程立項(xiàng)、招標(biāo)、造價(jià)、建設(shè)、驗(yàn)收等環(huán)節(jié)的工作流程及控制措施,保證工程項(xiàng)目的質(zhì)量和進(jìn)度。
(1)注重風(fēng)險(xiǎn)控制,加強(qiáng)職能管理
①加強(qiáng)會計(jì)核算和資金統(tǒng)一管理
集中會計(jì)核算和統(tǒng)一資金管理,加強(qiáng)企業(yè)預(yù)算管理和成本控制,
②劉笑峰 《代建制模式下的工程項(xiàng)目管理企業(yè)經(jīng)營管理對策》 天津大學(xué)碩士學(xué)位論文2008,21.
建立有效的內(nèi)部結(jié)算支付制度,對各施工項(xiàng)目部的資金由企業(yè)對資金
統(tǒng)一進(jìn)行結(jié)算,按預(yù)算下?lián)埽瑢?shí)行統(tǒng)一調(diào)度管理,強(qiáng)化企業(yè)的資金調(diào)控力度,以便實(shí)現(xiàn)資金的統(tǒng)籌安排和有效使用,形成規(guī)模效應(yīng)。
②加強(qiáng)大型設(shè)備和材料采購管理
企業(yè)建立統(tǒng)一的材料采購與管理、租賃使用和更新改造制度,統(tǒng)一調(diào)配,加強(qiáng)管理,避免重復(fù)購買,提高完好率和使用率管理學(xué)論文,加快更新改造資金的回籠;統(tǒng)一大宗材料采購,加強(qiáng)公司內(nèi)部的統(tǒng)籌安排,降低經(jīng)營成本③
③加強(qiáng)市場經(jīng)營和招標(biāo)投標(biāo)管理
從符合企業(yè)總體利益的角度來統(tǒng)一調(diào)配資源,優(yōu)化選擇,因此企業(yè)必須強(qiáng)化市場經(jīng)營和招投標(biāo)管理職能,統(tǒng)一經(jīng)營決策,集中人力物力,提高企業(yè)核心競爭能力。
④加強(qiáng)人力資源管理
企業(yè)應(yīng)與主要管理人員、技術(shù)人員和關(guān)鍵技術(shù)工人簽訂勞動合同并在內(nèi)部有序流動,對暫時(shí)無崗人員按待崗制度處理,保持其相對穩(wěn)定性,其他人員可由施工項(xiàng)目部按工程需要臨時(shí)聘用;設(shè)計(jì)合理的薪酬體系和激勵(lì)機(jī)制,配合項(xiàng)目經(jīng)營責(zé)任制的實(shí)施,真正做到績效掛鉤,吸引員工到一線項(xiàng)目部從事管理和技術(shù)工作,穩(wěn)定員工隊(duì)伍。
(2)建立良好的監(jiān)督檢查機(jī)制
企業(yè)應(yīng)建立對施工項(xiàng)目業(yè)務(wù)的監(jiān)督檢查制度,明確監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)
③凌家明.內(nèi)部控制理論的演進(jìn)軌跡分析.經(jīng)濟(jì)與管理,2005,19(J):24—26.
或人員的職責(zé)權(quán)限,定期和不定期地進(jìn)行檢查④。
①相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況,重點(diǎn)檢查是否存在施工項(xiàng)目業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。
②授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況,重點(diǎn)檢要業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否健全,是否存在越權(quán)審批行為。
③業(yè)務(wù)流程的遵循情況,重點(diǎn)檢查是否存在跨越流程辦理施工項(xiàng)目相關(guān)業(yè)務(wù)的現(xiàn)象論文提綱格式。
④責(zé)任制的執(zhí)行情況,重點(diǎn)檢查相關(guān)責(zé)任是否真正落實(shí)到個(gè)人。
⑤各類款項(xiàng)的支付情況,重點(diǎn)檢查工程款、材料款、設(shè)備等的支付是否符合相關(guān)法規(guī)、制度和合同的要求;對監(jiān)督檢查過程中發(fā)現(xiàn)的工程項(xiàng)目內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié),應(yīng)當(dāng)及時(shí)采取措施,加以糾正和完善。
(3)完善內(nèi)部審計(jì)制度
內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)該對內(nèi)部控制定期進(jìn)行獨(dú)立、有效和全面的評審,并將結(jié)果向管理層直接報(bào)告,這是政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)控制風(fēng)險(xiǎn)的一道防火線。在企業(yè)建立內(nèi)部控制制度時(shí),內(nèi)審部門應(yīng)該參與評審和制度制定的全過程,這樣有利于內(nèi)審人員全面了解企業(yè)內(nèi)部控制制度的構(gòu)成體系,發(fā)現(xiàn)關(guān)鍵控制點(diǎn),準(zhǔn)確理解各項(xiàng)內(nèi)控目的、控制環(huán)境、控制方法、控制程序等。建立完善的內(nèi)部審計(jì)工作制度,包括內(nèi)審工作任務(wù)、權(quán)限、人員分工、人員崗位、審計(jì)程序、審計(jì)檔案管理
等管理學(xué)論文,制定相應(yīng)的評審辦法,制定審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),例如審計(jì)實(shí)施程序的標(biāo)準(zhǔn)、
④朱翠蘭.論企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督.企業(yè)技術(shù)開發(fā),2006,(J):55-57.
審計(jì)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)等。政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)通過完善的內(nèi)審制度的建立,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)對內(nèi)控系統(tǒng)的全面有效審計(jì)再監(jiān)督,及時(shí)糾正控制的缺陷將顯得十分必要。
2010年4月26日,財(cái)政部會同證監(jiān)會、審計(jì)署、國資委、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等部門在北京召開聯(lián)合會,隆重了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》,標(biāo)志著中國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本形成?!镀髽I(yè)內(nèi)部控制配套指引》的,就像盛夏里的一場及時(shí)雨,指引上市公司和非上市大中型企業(yè)的發(fā)展方向,提升經(jīng)營管理水平。代建制模式下的政府工程項(xiàng)目管理企業(yè)屬于新時(shí)期的新型企業(yè),應(yīng)該參照《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》擺正業(yè)務(wù)發(fā)展與內(nèi)部控制的關(guān)系,嚴(yán)格管理,強(qiáng)化控制,對各項(xiàng)管理工作要形成多層次多視角全方位的風(fēng)險(xiǎn)控制體系,只有這樣,才能做好內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)防范,才能有實(shí)力應(yīng)對日益復(fù)雜的競爭環(huán)境,促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展。
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【關(guān)鍵詞】建筑工程,工程造價(jià),審計(jì)方法,提高效率,途徑方法
中圖分類號: TU761 文獻(xiàn)標(biāo)識碼: A 文章編號:
前言
建筑工程項(xiàng)目的造價(jià)審計(jì)是整個(gè)工程造價(jià)管理中的重要環(huán)節(jié),在工程造價(jià)審計(jì)中,每一個(gè)細(xì)小的環(huán)節(jié)都會關(guān)系到大量的資金,任何疏忽都會造成大量的資金流失或資源的浪費(fèi),對工程的經(jīng)濟(jì)效益和工程的質(zhì)量控制,帶來十分嚴(yán)重的影響。但是,目前,我國的工程造價(jià)審計(jì)中,存在著很多問題,不僅僅使得整個(gè)工程造價(jià)的整體成本上升,讓大量的資金和資源流失甚至是浪費(fèi),更使得基本建設(shè)的投資管理出現(xiàn)漏洞,工程造價(jià)不合理,影響到工程的質(zhì)量,大大降低了工程資金的利用效率,降低了工程的經(jīng)濟(jì)效益。因此,做好工程造價(jià)的審計(jì),探究工程造價(jià)的審計(jì)技巧,對整個(gè)工程造價(jià)的管理,有著十分重大的現(xiàn)實(shí)意義。
二,建筑工程造價(jià)的審計(jì)內(nèi)容
在工程造價(jià)審計(jì)中,最主要的審計(jì)依據(jù)是工程的增減量,變更不為的定額套用,工日單價(jià)和應(yīng)記取的費(fèi)用等。同時(shí),在這些主要依據(jù)的基礎(chǔ)上,要綜合考慮建筑物的結(jié)構(gòu)形狀,內(nèi)外設(shè)置等因素,并結(jié)合各種合同協(xié)議,招標(biāo),投標(biāo),中標(biāo)文件和國家通行的相關(guān)法律法規(guī)精細(xì)審計(jì),保證公正客觀,實(shí)事求是。主要有以下幾方面的審計(jì)內(nèi)容。
1.工程量計(jì)算審計(jì)
由于工程在實(shí)際勘察測量過程中,容易出現(xiàn)各種誤差,會出現(xiàn)設(shè)計(jì)圖紙和實(shí)際施工不相符合,出現(xiàn)漏洞項(xiàng)目等情況,因此,要在結(jié)合圖紙的基礎(chǔ)上,嚴(yán)格遵守工程計(jì)量規(guī)則進(jìn)行工程量的審計(jì)。首先,要明確審計(jì)工程量計(jì)算的范圍和計(jì)算的限制范疇,比如基礎(chǔ)與墻身劃分以設(shè)計(jì)室內(nèi)地坪為界。其次,要保證計(jì)算尺寸和圖紙的尺寸相一致,防止因?yàn)槭韬龆霈F(xiàn)工程計(jì)算量的審計(jì)失誤。最后,要嚴(yán)格依照標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算方式計(jì)算,加強(qiáng)調(diào)研,規(guī)范審計(jì)。
2.套用單價(jià)的審計(jì)
工程造價(jià)具有很強(qiáng)的規(guī)范性和法律性,對各種指標(biāo)都有著十分嚴(yán)格的規(guī)定,必須要遵守相關(guān)法律規(guī)定和套用單價(jià)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。
首先,要做好直接套用單價(jià)的審計(jì),在檢查審計(jì)項(xiàng)目名稱,單位,日期等基礎(chǔ)上,對材料的規(guī)格,類型,材料的等級做出審計(jì),要審計(jì)是否具有反復(fù)套用的現(xiàn)象。
其次。做好換算后定額的審計(jì),必須重點(diǎn)關(guān)注設(shè)計(jì)用量與定額不同時(shí)是否允許換算,允許換算的丁程內(nèi)容中的勞動力、原料和設(shè)備中的部分還是全部,換算的方式是否科學(xué)合理。
最后,是費(fèi)用的審計(jì)。取費(fèi)應(yīng)根據(jù)當(dāng)?shù)氐馁M(fèi)用計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),計(jì)價(jià)規(guī)定等各種規(guī)程和工程造價(jià)管理部門的文件進(jìn)行嚴(yán)格計(jì)量,在審計(jì)時(shí)候,要對文件政策的時(shí)效性進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注。
三.建筑工程造價(jià)結(jié)算存在的問題和審計(jì)準(zhǔn)備
1.建筑工程造價(jià)結(jié)算中存在的問題
在我國,很多施工單位都是在最低讓利之后才能夠取得工程項(xiàng)目的中標(biāo),為了保障自己的的利益,施工單位都會想盡各種辦法在工程造價(jià)結(jié)算時(shí)候多取得了利益,因此也會產(chǎn)生很多問題。主要表現(xiàn)在:首先是虛報(bào)工作量,通過采取不同的計(jì)量方法和不同的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),增加工程量或工作的項(xiàng)目。甚至是重復(fù)報(bào)告工作量。其次,施工單位會一定程度的曲解合同條款,對協(xié)商的項(xiàng)目部分含糊不清,甚至?xí)米孕薷碾p方協(xié)商的內(nèi)容,使得合同的執(zhí)行困難。最后對于人工費(fèi)取費(fèi)的工程,更改定額人工費(fèi)含量造成工程造價(jià)的加大,這些情況都使得在工程造價(jià)結(jié)算審計(jì)中會變得更加復(fù)雜,更具有挑戰(zhàn)性,因而,也對審計(jì)人員提出了更高的要求。
2.充分做好審計(jì)前的準(zhǔn)備工作
工程造價(jià)的審計(jì)是一項(xiàng)很細(xì)致很復(fù)雜的工作,必須做好各種審計(jì)之前的準(zhǔn)備,保證審計(jì)的全面性和準(zhǔn)確性。首先,要收集齊全各種和造價(jià)相關(guān)的資料,將施工合同,招標(biāo)投標(biāo)文件等相關(guān)的各種資料收集,分類,詳細(xì)整理,做出全面的了解。其次,要熟悉竣工圖紙,這是工程造價(jià)結(jié)算審計(jì)的關(guān)鍵性依據(jù),要對所有的工程圖紙進(jìn)行核對,清點(diǎn),并一一認(rèn)真審讀,減少失誤。最后,要對結(jié)算的范圍有明確的是認(rèn)識,了解結(jié)算的工程內(nèi)容,同時(shí),要選擇合適的單位估價(jià)表,選用結(jié)算表和單位估價(jià)表要符合工程的性質(zhì)。
四.加強(qiáng)工程造價(jià)審計(jì)和提高效率的方法措施探討
1.逐項(xiàng)審查法
逐項(xiàng)審查法是工程造價(jià)審計(jì)的重要方法之一。要按照預(yù)算定額順序或者是施工的前后順序,對每個(gè)好環(huán)節(jié)的工程造價(jià)都一一核對,進(jìn)行審查。要據(jù)相關(guān)的法律規(guī)定和工程量計(jì)算標(biāo)準(zhǔn),計(jì)算工程量,并將審計(jì)人員的工程量計(jì)算結(jié)果和審計(jì)對象進(jìn)行嚴(yán)格對比,同時(shí),根據(jù)定額或單位估價(jià)表逐項(xiàng)核實(shí)審計(jì)對象的單價(jià)。這種方法比較全面細(xì)致,工程造價(jià)的結(jié)算誤差小,但是工作量大,不適合快速審計(jì)進(jìn)度的情況。
2.分組計(jì)算審查法
分組計(jì)算審查法是一種加快審查工程量速度的方法,把預(yù)算中的項(xiàng)目劃分為若干組,并把相鄰且有一定內(nèi)在聯(lián)系的項(xiàng)目編為一組,審查或計(jì)算同一組中某個(gè)分項(xiàng)工程量,利用工程量間具有相同或相似計(jì)算基礎(chǔ)的關(guān)系,判斷同組中其他幾個(gè)分項(xiàng)工程量計(jì)算的準(zhǔn)確程度的方法。
3.篩選審查法
篩選法其實(shí)是一種對比審計(jì)方法,建筑工程項(xiàng)目在建筑面積和高度,甚至是規(guī)格上都有很大差別,但是,工程造價(jià)的每一個(gè)環(huán)節(jié)和工序中,工程量,用工量在平均單位上具有很大的相似性。利用單位數(shù)值變化較小的特點(diǎn),在進(jìn)行審計(jì)時(shí)候,將各種數(shù)據(jù)收集,匯總,分類,歸納,并綜合分析,統(tǒng)計(jì)編制工程量,造價(jià),用工量等幾個(gè)方面的基本情況。針對不同的建筑標(biāo)準(zhǔn),進(jìn)行篩選,對符合標(biāo)準(zhǔn)的就直接采用,但是如果沒有篩選下去的部分,就要重點(diǎn)詳細(xì)審計(jì),如果要結(jié)算的建筑面積標(biāo)準(zhǔn)和所編制的表有很大的區(qū)別,或者是適用的標(biāo)準(zhǔn)不同,就需要進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。這種篩選方法操作簡單,便于迅速發(fā)現(xiàn)問題,適用于小規(guī)模的審計(jì),不適合全面審計(jì)。
4.重點(diǎn)審查法
重點(diǎn)審查法是抓住工程造價(jià)管理中的重點(diǎn)進(jìn)行審查的方法。審查的重點(diǎn)一般是:工程量大或造價(jià)較高、工程結(jié)構(gòu)復(fù)雜的工程,補(bǔ)充單位估價(jià)表,計(jì)取各項(xiàng)費(fèi)用。該方法有側(cè)重的,有選擇的根據(jù)竣工圖計(jì)算部分價(jià)值較高或占投資比例較大的分項(xiàng)工程量。這種方法在審計(jì)進(jìn)度較緊張的情況下,常常適用子建設(shè)單位審計(jì)施工單位的結(jié)算或施工單位審計(jì)沒計(jì)單位的預(yù)算。重點(diǎn)審查法重點(diǎn)突出,審查時(shí)間短、效果好。
5.分析對比審計(jì)法
該方法是在總結(jié)分析結(jié)算資料的基礎(chǔ)上,找出同類工程造價(jià)及工料消耗的規(guī)律性,整理出用途不同、結(jié)構(gòu)形式不同、地區(qū)不同的工程造價(jià)、工料消耗指標(biāo)。然后,根據(jù)這些指標(biāo)對審計(jì)對象進(jìn)行分析對比,從中找出不符合投資規(guī)律的分部分項(xiàng)工程,針對這些子目進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì),分析其差異較大的原因。
6. 相關(guān)項(xiàng)目、相關(guān)數(shù)據(jù)審計(jì)法
在工程的造價(jià)管理中,結(jié)算的項(xiàng)目數(shù)十、數(shù)百、數(shù)據(jù)成千上萬,這些項(xiàng)目,數(shù)據(jù)之間有著千絲萬縷的聯(lián)系。要認(rèn)真總結(jié)、仔細(xì)分析,摸索出它們的規(guī)律。利用這些規(guī)律來審計(jì)竣工圖結(jié)算,找出不符合規(guī)律的項(xiàng)目及數(shù)據(jù),如漏項(xiàng)、重項(xiàng)、工程量數(shù)據(jù)錯(cuò)誤等,然后,針對這些問題進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)。相關(guān)項(xiàng)目、相關(guān)數(shù)據(jù)審計(jì)法實(shí)質(zhì)是工程量計(jì)算統(tǒng)籌法在結(jié)算審計(jì)工作中的應(yīng)用。應(yīng)用這種方法,可使審計(jì)工作效率大大提高。
五,結(jié)束語
工程造價(jià)的審計(jì)是整個(gè)工程管理中的重要部分,對整個(gè)工程的質(zhì)量和成本控制有著十分重要的意義,因此,做好工程造價(jià)的審計(jì)工作具有很重要的現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)意義。工程造價(jià)的審計(jì)人員要本著客觀工作,實(shí)事求是的原則,堅(jiān)持認(rèn)真負(fù)責(zé),細(xì)心嚴(yán)密的工作態(tài)度,以圖紙和相關(guān)文件為依據(jù),嚴(yán)格執(zhí)行各種審計(jì)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)和法律規(guī)范,提高自己專業(yè)審計(jì)水平和綜合分析能力,確保工程造價(jià)審計(jì)的有效性。
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一、建立制度,有章可循
市供電局領(lǐng)導(dǎo)重視內(nèi)審工作的規(guī)范化、制度化建設(shè)。到目前為止已建立了《市供電局內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》,《市供電局財(cái)務(wù)收支審核辦法》等六項(xiàng)內(nèi)審制度,使內(nèi)審工作有章可循,有據(jù)可依。
二、內(nèi)審計(jì)劃,緊扣目標(biāo)
為了強(qiáng)化內(nèi)審監(jiān)督和服務(wù),使內(nèi)審活動與經(jīng)濟(jì)活動環(huán)環(huán)相扣,每年年初由內(nèi)審機(jī)構(gòu)提出初步內(nèi)審計(jì)劃,經(jīng)過部門集體討論,找準(zhǔn)內(nèi)審工作切入點(diǎn),制訂內(nèi)審工作年度計(jì)劃,如固定資產(chǎn)投資審計(jì)計(jì)劃、財(cái)務(wù)收支審計(jì)計(jì)劃、績效審計(jì)計(jì)劃等,促使內(nèi)審工作有的放矢、有條不紊地進(jìn)行。
三、突出重點(diǎn),力求成效
市供電局根據(jù)行業(yè)管理要求和本部門實(shí)際情況,連續(xù)幾年開展新農(nóng)村電網(wǎng)電氣化建設(shè)與改造工程審計(jì),組織有資質(zhì)的單位和人員對這些工程進(jìn)行審核,并出具《工程造價(jià)報(bào)告書》,審計(jì)成效明顯.審核了424個(gè)工程項(xiàng)目,送審項(xiàng)目金額6145萬元,審定項(xiàng)目金額5953.6萬元,核減項(xiàng)目金額191.4萬元,核減率為3.11%;1月—11月審核了311個(gè)工程項(xiàng)目,送審項(xiàng)目金額5983.69萬元,審定項(xiàng)目金額5797.22萬元,核減項(xiàng)目金額186.47萬元,核減率3.12%。此外,該局還開展了試點(diǎn)性其他類型的績效審計(jì)。
論文關(guān)鍵詞:高校 建設(shè)工程 跟蹤審計(jì) 項(xiàng)目管理
論文摘要:本文作者從高等學(xué)校內(nèi)部管理的角度分析了建設(shè)工程全過程跟蹤審計(jì)的定位和職能問題。根據(jù)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),分析了工程項(xiàng)目的立項(xiàng)和設(shè)計(jì)、招投標(biāo)和合同簽訂、施工過程等關(guān)鍵環(huán)節(jié)跟蹤審計(jì)面臨的主要問題,并對解決方法進(jìn)行了初步探討。文章最后為跟蹤審計(jì)的質(zhì)量控制提出了具體建議。
引言
從上個(gè)世紀(jì)末至今,高等學(xué)校的擴(kuò)張導(dǎo)致各學(xué)校新校區(qū)建設(shè)大規(guī)模展開,數(shù)以億計(jì)的資金被投入到各項(xiàng)百年工程中。雖然教育部早在1997年就制定了《教育系統(tǒng)基建、修繕工程項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施辦法》,但主要形式僅局限于以概、預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)和竣工結(jié)算審計(jì)為主的事后審計(jì)。2001年之后,建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)才最初在江蘇省南京等市試行,再逐步推廣至全國各地。
目前全過程跟蹤審計(jì)在實(shí)務(wù)中被稱為“全過程造價(jià)控制”,涉及從投資意向到投資終結(jié)的全過程,所以這種審計(jì)形式對改善工程管理、提高工程質(zhì)量、降低工程造價(jià)有明顯的效果。從概念上看,建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)有完全掌控工程造價(jià)的能力,但在實(shí)踐中存在諸多問題。筆者將結(jié)合自身工作經(jīng)驗(yàn),從高等學(xué)校內(nèi)部管理的角度,對全過程跟蹤審計(jì)重點(diǎn)環(huán)節(jié)存在的問題進(jìn)行分析和探討。
一、對全過程跟蹤審計(jì)的定位和職能的認(rèn)識存在誤區(qū)
在《教育部關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范建設(shè)工程項(xiàng)目全過程審計(jì)的意見》(教財(cái)[2007]29號)文件中強(qiáng)調(diào)“各部門、各單位開展建設(shè)項(xiàng)目全過程審計(jì),由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)委托具有相應(yīng)資質(zhì)的工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)實(shí)施?!彼赃@里所講的跟蹤審計(jì)本質(zhì)上是一種內(nèi)部審計(jì)。在國內(nèi)高等學(xué)校中,內(nèi)部審計(jì)職能重在監(jiān)督,特別是在與紀(jì)檢監(jiān)察合署辦公的情況下,對很多經(jīng)濟(jì)活動具有否決權(quán),這是內(nèi)部審計(jì)由“監(jiān)督主導(dǎo)型”向“服務(wù)主導(dǎo)型”轉(zhuǎn)變的最大障礙。這種審計(jì)理念會使審計(jì)與被審計(jì)雙方關(guān)系很不正常,從而忽視了服務(wù)目的。跟蹤審計(jì)既然參與建設(shè)工程項(xiàng)目管理的各個(gè)環(huán)節(jié),主要職能則是提供咨詢,為決策提供支持,但不應(yīng)參與決策。跟蹤審計(jì)應(yīng)通過對項(xiàng)目內(nèi)控制度的健全性、有效性的檢查,評價(jià)資源的利用程度,化解管理風(fēng)險(xiǎn),改善管理環(huán)境,以幫助建立完善的項(xiàng)目管理體系為目標(biāo),在實(shí)施審計(jì)過程中將問題化解在萌芽狀態(tài),避免造成不良后果,從而直接提高被審計(jì)項(xiàng)目的效益性。
二、全過程跟蹤審計(jì)在建設(shè)工程項(xiàng)目立項(xiàng)與設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)的缺失
建設(shè)工程項(xiàng)目大體分為策劃和立項(xiàng)、初步設(shè)計(jì)和施工圖設(shè)計(jì)、招投標(biāo)和合同簽訂、工程實(shí)施、竣工驗(yàn)收和總結(jié)評價(jià)幾個(gè)階段。全過程跟蹤審計(jì)都應(yīng)參與其中,針對工程項(xiàng)目的每個(gè)階段提出合理化建議。但筆者在調(diào)查中了解到,高校內(nèi)部的建設(shè)工程跟蹤審計(jì)大多從簽訂合同階段開始至工程竣工結(jié)算結(jié)束,并沒有參與項(xiàng)目立項(xiàng)和設(shè)計(jì)環(huán)節(jié),而這兩個(gè)環(huán)節(jié)對工程造價(jià)的影響占70%以上。這無形中將全過程跟蹤審計(jì)降格為對項(xiàng)目立項(xiàng)和設(shè)計(jì)的事后審計(jì)。造成這種現(xiàn)象的原因主要是對跟蹤審計(jì)職能理解的不充分。
公辦高校的重大建設(shè)工程立項(xiàng)往往受政策、教育主管部門、地方建設(shè)主管部門的影響,審計(jì)參與空間受限,但工程初步設(shè)計(jì)和施工圖設(shè)計(jì)階段,審計(jì)環(huán)節(jié)不可缺失。設(shè)計(jì)審核的重點(diǎn)在于根據(jù)項(xiàng)目的功能要求及生命周期,與類似工程項(xiàng)目相比較,測算指標(biāo)是否在投資控制范圍內(nèi)。同時(shí),對設(shè)計(jì)提出優(yōu)化建議,合理利用有限的建設(shè)資金,提高項(xiàng)目投資效益。在審計(jì)過程中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注主要建設(shè)材料是否有可滿足使用要求但價(jià)格更低的替代品;各類管道的走向是否合理,以縮短管道的總長度;精裝修的標(biāo)準(zhǔn)是否可以降低;關(guān)鍵性設(shè)計(jì)的施工難度是否在合理范圍內(nèi)等。筆者在實(shí)踐中就遇到問題在設(shè)計(jì)審查時(shí)沒有提出而導(dǎo)致?lián)p失的例子:某高校教學(xué)樓的標(biāo)志性外觀設(shè)計(jì)為一組傾斜的砼柱,體積龐大。在施工過程中受限于施工隊(duì)伍的技術(shù)條件,其中的關(guān)鍵部分無法澆注完成,最后只能由設(shè)計(jì)方變更設(shè)計(jì)方案,給校方帶來經(jīng)濟(jì)損失的同時(shí)也延誤了工期。
三、招投標(biāo)及合同簽訂階段審計(jì)存在的主要問題
1、招投標(biāo)形式是目前高等學(xué)校選定建設(shè)工程施工方的主要形式。根據(jù)相關(guān)的法律法規(guī),招投標(biāo)主要分為市場公開招標(biāo)和單位內(nèi)部招標(biāo)。市場公開招標(biāo)一般由專業(yè)的事務(wù)所或政府招標(biāo)辦和組織實(shí)施,由相關(guān)方面的專家參與評標(biāo)過程,比較能保證真實(shí)、合法、合規(guī)性。所以審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注單位內(nèi)部組織的招投標(biāo)。
高等學(xué)校雖然知識資源豐富,不乏工程建設(shè)領(lǐng)域的專家、學(xué)者,并且職能部門制訂了相關(guān)的內(nèi)部規(guī)章制度,但仍然面臨一些問題。首先,實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足,尤其是市場經(jīng)驗(yàn)。市場中能滿足建設(shè)需求的企業(yè)以及它們的競爭關(guān)系;材料和設(shè)備的生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn),合理價(jià)格;特定企業(yè)經(jīng)營模式和資金流動情況等等。招標(biāo)組織者和評委如果沒有豐富的市場經(jīng)驗(yàn),就很難把握這些問題。其次,高校內(nèi)部大多是紀(jì)檢監(jiān)察、審計(jì)合署辦公。紀(jì)檢審部門人員雖全程參與招標(biāo)過程,但會忽略審計(jì)職能的發(fā)揮,監(jiān)督最終都會流于形式。
為解決上述問題,內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)聘請經(jīng)驗(yàn)豐富的外部審計(jì)人員實(shí)施招投標(biāo)審計(jì)。在招標(biāo)準(zhǔn)備階段重點(diǎn)審查招標(biāo)形式的確定,是邀請招標(biāo)、競爭性談判還是單一來源采購;審查標(biāo)段的劃分、工程量清單和預(yù)算造價(jià)的編審是否合理。在評標(biāo)階段審查投標(biāo)單位資質(zhì)的真實(shí)性;審查設(shè)備、材料單價(jià)的合理性和規(guī)格是否明確并符合標(biāo)書要求;評價(jià)投標(biāo)方要求的付款方式是否合理和對建設(shè)單位資金周轉(zhuǎn)的影響;評價(jià)不平衡報(bào)價(jià)中個(gè)別單價(jià)對工程造價(jià)的影響程度。
2、合同是是建設(shè)工程項(xiàng)目管理和實(shí)施的重要依據(jù)。訂立清楚明晰的合同條款,對于規(guī)避風(fēng)險(xiǎn),促進(jìn)項(xiàng)目順利進(jìn)行,有著重要的意義。高校對自行招標(biāo)的項(xiàng)目往往由內(nèi)部人員撰寫合同。針對此類情況,審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注合同類型的選擇是否合理,應(yīng)該采用總價(jià)合同、單價(jià)合同還是成本加酬金的合同形式;審查各專業(yè)的施工范圍是否明確界定;審查合同中是否有變更處理的相關(guān)條款;審查付款方式是否和投標(biāo)文件一致;審查是否明確了結(jié)算辦理的時(shí)間和資料的完整,以提高竣工結(jié)算審計(jì)的時(shí)效性。針對施工放結(jié)算編制的高估冒算問題,合同中最好能約定在不同審減率下,審計(jì)費(fèi)用由施工方支付的比例,這樣可以促使施工方按規(guī)范報(bào)送結(jié)算。
四、項(xiàng)目施工階段審計(jì)和竣工結(jié)算審計(jì)存在的主要問題
項(xiàng)目施工階段的審計(jì)和竣工結(jié)算審計(jì)是全過程跟蹤審計(jì)中發(fā)展比較成熟的階段,但仍然存在一些問題。
1、項(xiàng)目施工階段的審計(jì)對審計(jì)人員的要求是常駐現(xiàn)場,但在實(shí)踐中受限于人力成本,外聘審計(jì)人員要么不能常駐現(xiàn)場,要么是常駐現(xiàn)場的不能滿足不同專業(yè)需求。因此跟蹤審計(jì)的委托合同中應(yīng)明確要求審計(jì)人員常駐現(xiàn)場,或根據(jù)工程要求約定進(jìn)駐現(xiàn)場的時(shí)間或頻率,如一周幾天,不同專業(yè)的審計(jì)人員何時(shí)進(jìn)場等。
2、施工方往往采取低價(jià)中標(biāo),在施工過程中要求變更增加工程量來賺取超額利潤,所以施工階段審計(jì)的重點(diǎn)是工程變更及簽證的審核。該階段審計(jì)除了關(guān)注變更的必要性,變更簽證的及時(shí)性、完整性,以及變更是否真實(shí)發(fā)生外,還應(yīng)關(guān)注因某項(xiàng)變更引起的其他變更,這種情況往往會造成連鎖反應(yīng),控制難度較大。在實(shí)踐中,有的高校會聘請專業(yè)教師作為單位工程或分部工程的負(fù)責(zé)人。專業(yè)教師雖具有扎實(shí)的理論知識但缺乏工程管理的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),并且在工程實(shí)施過程中缺乏全局觀念。在這種情況下審計(jì)人員更應(yīng)投入較大精力,充分利用自始至終參與工程項(xiàng)目的經(jīng)驗(yàn)優(yōu)勢,為變更提供合理化建議。
3、工程竣工驗(yàn)收后即進(jìn)入結(jié)算審計(jì)階段。該階段除了關(guān)注送審資料的完整性外,審計(jì)人員還應(yīng)保持獨(dú)立性原則,客觀、真實(shí)的完成審計(jì)。跟蹤審計(jì)人員雖是建設(shè)單位委托,在審計(jì)過程中多為業(yè)主考慮也是常情,但如果違背獨(dú)立、客觀、公正的原則,會為后續(xù)工作帶來諸多問題。在實(shí)踐中就遇到一例:大型工程結(jié)算編制很難做到無一遺漏,項(xiàng)目經(jīng)理對工程造價(jià)的控制也是通盤考慮,一般只要達(dá)到利潤目標(biāo)就行。跟蹤審計(jì)人員在結(jié)算審核時(shí)只顧核減,該增加的沒有核增,項(xiàng)目經(jīng)理也簽字認(rèn)可了審定單。在建設(shè)單位聘請另一家事務(wù)所復(fù)核時(shí)繼續(xù)核減,就出現(xiàn)了扯皮現(xiàn)象。
五、對全過程跟蹤審計(jì)的控制
全過程跟蹤審計(jì)的特點(diǎn)是實(shí)施周期長、任務(wù)重、涉及面廣、審計(jì)成本高昂。審計(jì)人員長期與施工方、校內(nèi)工程管理人員接觸,如果約束不足,容易滋生腐敗現(xiàn)象,審計(jì)目的難以實(shí)現(xiàn)。在實(shí)踐中,多數(shù)政府文件規(guī)定跟蹤審計(jì)費(fèi)用以建安工程造價(jià)為基數(shù)乘以一定比率收取,這就造成審計(jì)越賣力,審計(jì)費(fèi)越少的現(xiàn)象。針對這種情況,有兩種解決辦法:一是靈活變更收費(fèi)方式,采取審減額越多,控制越有效,審計(jì)收費(fèi)越高的形式,這樣能激勵(lì)審計(jì)人員的工作積極性。二是引入復(fù)核機(jī)制,在跟蹤審計(jì)結(jié)束后,聘請另一家事務(wù)所對工程造價(jià)進(jìn)行復(fù)審,約定以復(fù)審的核減率為標(biāo)準(zhǔn),結(jié)算跟蹤審計(jì)費(fèi)用。
六、 結(jié)語
工程建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)實(shí)務(wù)中取得了良好社會效益和經(jīng)濟(jì)效益。但隨著研究和實(shí)踐的深入,會產(chǎn)生更多問題。只有及時(shí)關(guān)注這些問題,并合理解決,全過程跟蹤審計(jì)工作才能不斷完善。
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論文摘要:過程審計(jì)是對工程項(xiàng)目的事中控制,是對工程項(xiàng)目經(jīng)營管理狀況進(jìn)行動態(tài)監(jiān)督,在防范違法違規(guī)事件發(fā)生的同時(shí),改善和加強(qiáng)經(jīng)營管理,提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)工作監(jiān)督與服務(wù)并重的職能。
0引言
內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制體系的一個(gè)組成部分,幫助企業(yè)改善管理,提高經(jīng)濟(jì)效益,促進(jìn)企業(yè)總體經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),是其服務(wù)宗旨和任務(wù),是內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的必然趨勢。施工企業(yè)的效益主要來源于工程項(xiàng)目,能否取得較好的經(jīng)濟(jì)效益關(guān)鍵在于工程項(xiàng)目的經(jīng)營管理是否有效。近幾年對一些虧損項(xiàng)目審計(jì)發(fā)現(xiàn)普遍存在成本控制觀念差,管理混亂,有關(guān)職能部門疏于監(jiān)督,導(dǎo)致管理失控。對工程項(xiàng)目進(jìn)行過程審計(jì),加強(qiáng)對項(xiàng)目管理事中監(jiān)督,發(fā)現(xiàn)并及時(shí)糾正施工管理中存在的問題,及時(shí)堵塞漏洞,提高效益成為內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)工作。下面我對如何開展工程項(xiàng)目過程審計(jì)做一些初步探討。
1開展過程審計(jì)的有效組織方式
各職能部門組成聯(lián)合審計(jì)組是開展過程審計(jì)的有效組織方式。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)只是項(xiàng)目審計(jì)的一部分,而對施工過程中影響工程成本的施工組織方案、材料物資供應(yīng)、施工機(jī)械的配置與調(diào)度、合同簽訂的嚴(yán)密性、分包工程成本計(jì)量等重要因素的審計(jì),沒有相應(yīng)的專業(yè)人員的參與很難達(dá)到一定的深度,也會使審計(jì)結(jié)果存在較大風(fēng)險(xiǎn)?!虼耍蓪徲?jì)部門牽頭根據(jù)需要組織各有關(guān)職能部門具有豐富工作經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人員參與組成聯(lián)合審計(jì)組,是進(jìn)行項(xiàng)目過程審計(jì)監(jiān)督控制的內(nèi)在需要,同時(shí)也是實(shí)施項(xiàng)目過程審計(jì)的有效方式。
2開展過程審計(jì)具體實(shí)施辦法
2.1工程初期開展審計(jì)調(diào)查,著重進(jìn)行內(nèi)控制度健全有效性檢查。督促項(xiàng)目部建立健全各項(xiàng)規(guī)章制度,完善會計(jì)基礎(chǔ)工作,保證初期工作進(jìn)入規(guī)范化、制度化的軌道。工程開工初期之際,保證各項(xiàng)工作能有計(jì)劃的規(guī)范運(yùn)作是很重要的,因?yàn)槭苋藛T調(diào)配、工期、施工環(huán)境等諸多因素的影響,各項(xiàng)規(guī)章制度還未建立健全,人員、機(jī)械設(shè)備未完全到位;針對這種情況,在新工程開工后幾個(gè)月內(nèi)主要從以下幾個(gè)方面開展審計(jì)調(diào)查,督促檢查項(xiàng)目部的工作:
2.1.1檢查公司與項(xiàng)目部有沒有簽訂工程項(xiàng)目經(jīng)營責(zé)任承包合同,有沒有進(jìn)行責(zé)任成本測算,編制成本預(yù)測報(bào)告,公司有沒有下達(dá)目標(biāo)成本及利潤指標(biāo),有沒有根據(jù)合同價(jià)及目標(biāo)成本指標(biāo)進(jìn)行單價(jià)分解和控制,使公司和項(xiàng)目部對工程項(xiàng)目的成本情況能有一個(gè)清楚的認(rèn)識。項(xiàng)目究竟是盈是虧,可采取什么措施扭虧為盈,只有做了預(yù)測才能做到心中有數(shù)。
2.1.2檢查是否與施工隊(duì)伍簽訂相關(guān)施工合同協(xié)議,合同簽訂是否符合程序,有無采取會簽會審的制度,有無明確承包單價(jià)、工程量的計(jì)量和工程結(jié)算方式。簽訂承包合同首先應(yīng)該對勞務(wù)隊(duì)的實(shí)際施工能力及信用狀況進(jìn)行審核,避免因沒有施工能力中途退場造成損失。其次,承包合同內(nèi)容要規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)、合理。主要包括工程數(shù)量的計(jì)量原則、單價(jià)的約定及其包含的工作內(nèi)容、設(shè)計(jì)變更的處理、合同履約保證金及工程質(zhì)量保證金的扣留與返還、竣工結(jié)算的辦理與款項(xiàng)的支付等,盡量保證不因合同而產(chǎn)生不必要的經(jīng)濟(jì)糾紛。另外,與業(yè)主合同方面的變更管理要及時(shí),隨時(shí)掌握和運(yùn)用索賠條款。索賠是合同管理的重要環(huán)節(jié),是挽回成本損失、提高經(jīng)營效益的重要手段,它將成為項(xiàng)目管理中越來越重要的職能。
2.1.3檢查是否建立健全有效的內(nèi)部管理制度和內(nèi)部會計(jì)控制制度。如不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制和材料物資采購、驗(yàn)收保管、領(lǐng)用控制制度。通過完善內(nèi)控制度,強(qiáng)化會計(jì)基礎(chǔ)工作,使項(xiàng)目部的經(jīng)營活動和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)程序化、制度化,有效的堵塞了管理漏洞。
2.2工程項(xiàng)目中期開展財(cái)冬盼古審計(jì).重點(diǎn)針對項(xiàng)日的解昔管理、內(nèi)部控制執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。工程中期由于施工任務(wù)較緊,管理者更多的是關(guān)注施工生產(chǎn)進(jìn)度,往往忽略了成本控制,很容易產(chǎn)生財(cái)務(wù)收支、經(jīng)營合同簽訂、工程量計(jì)量確認(rèn)等手續(xù)不完善的現(xiàn)象,產(chǎn)生管理環(huán)節(jié)上的漏洞,如果不能及時(shí)扭轉(zhuǎn)過來,很可能會滋生損公肥私行為,加劇管理混亂局面,給整個(gè)項(xiàng)目的經(jīng)營帶來人為的不確定性。通過中期開展財(cái)務(wù)收支審計(jì),核查資金來源及使用,鑒證資金收支的真實(shí)性、合法性,檢查有無違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律行為;檢查項(xiàng)目責(zé)任成本的控制執(zhí)行情況,披露成本控制或管理控制環(huán)節(jié)存在的控制缺陷,評價(jià)內(nèi)部控制的有效性及健全性。通過與有關(guān)部門人員交換意見,及時(shí)提出合理化建議,規(guī)范項(xiàng)目經(jīng)營管理及會計(jì)核算行為,提高經(jīng)營管理人員依法經(jīng)營意識、成本控制意識,促使經(jīng)營管理人員及時(shí)治理薄弱環(huán)節(jié),保障資金周轉(zhuǎn)的安全與效益,強(qiáng)化項(xiàng)目經(jīng)營管理,挖掘內(nèi)部管理潛力,實(shí)現(xiàn)“管理出效益”的目標(biāo)。具體實(shí)施主要圍繞以下幾個(gè)容易發(fā)生問題的方面開展審計(jì)工作:
2.2.1工程結(jié)算方面,抽查承包合同,核對結(jié)算單據(jù)。主要核查:結(jié)算手續(xù)是否完善,有沒有工程結(jié)算單或工程量驗(yàn)收單,相關(guān)部門人員簽證手續(xù)是否完善,對外結(jié)算有沒有完稅發(fā)票;是否存在非法分包或分包控制管理不到位現(xiàn)象,如:不注重分包隊(duì)伍領(lǐng)用材料管理,安全管理,結(jié)算是否代扣稅金及工程質(zhì)保金;與業(yè)主及分包隊(duì)伍結(jié)算資料整理是否及時(shí)充分,是否按照權(quán)責(zé)發(fā)生制及配比原則確認(rèn)結(jié)算收入和成本真實(shí)反映當(dāng)期的經(jīng)營狀況;機(jī)械費(fèi)是否已按規(guī)定攤銷進(jìn)成本;職工集資設(shè)備、外租設(shè)備租賃臺班費(fèi)價(jià)格與當(dāng)期市場價(jià)格對比是否有較大的偏差。
2.2.2會計(jì)核算方面,主要通過抽查會計(jì)憑證方式進(jìn)行。檢查核算行為是否規(guī)范,會計(jì)帳務(wù)處理是否存在亂擠亂攤成本費(fèi)用現(xiàn)象。如:發(fā)放獎金、加班費(fèi)不通過“應(yīng)付工資”科目,直接在間接費(fèi)用或工程施工成本項(xiàng)目核算;項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)活動是否違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律,不依法納稅,偷逃稅現(xiàn)象,給企業(yè)帶來潛在的經(jīng)濟(jì)損失風(fēng)險(xiǎn)。如;材料采購無發(fā)票,工程款結(jié)算及工資支付未按規(guī)定履行個(gè)人所得稅代扣代繳義務(wù)等。是否存在帳外資產(chǎn)、潛虧掛帳問題,是否存在帳實(shí)不符的問題。這些問題如有存在應(yīng)督促其及時(shí)糾正,防止漏洞產(chǎn)生。
2.2.3財(cái)務(wù)管理方面,著重檢查制度遵循和管理效率情況,查看是否存在以下問題:一是財(cái)務(wù)信息反饋是否滯后,施工過程中是否及時(shí)核算反映、傳遞財(cái)務(wù)信息,是否影響經(jīng)理層進(jìn)行人、財(cái)、物的調(diào)配與控制,從而降低經(jīng)營決策的正確性、及時(shí)性。二是財(cái)務(wù)管理有沒有發(fā)揮預(yù)測、反映、監(jiān)督、控制等作用,財(cái)務(wù)收支活動是否違反有關(guān)制度規(guī)定,開支有無計(jì)劃性、效益性。
2.2.4資金管理方面,檢查現(xiàn)金及銀行存款帳,主要檢查:結(jié)算工程款、材料款是否存在大額現(xiàn)金支付現(xiàn)象;是否存在違反資金管理規(guī)定,違規(guī)拆借資金行為或借用銀行帳戶進(jìn)行其他經(jīng)濟(jì)活動。
2.2.5物資管理方面。材料費(fèi)占整個(gè)工程項(xiàng)目造價(jià)的比重很大,所以對材料的真實(shí)性、合理性進(jìn)行審計(jì)非常重要。材料的采購、驗(yàn)收、消耗環(huán)節(jié)是材料成本的控制點(diǎn)。在審計(jì)中重點(diǎn)檢查材料采購是否通過招標(biāo)的方式采購;是否實(shí)行限額領(lǐng)料制度,將材料的實(shí)際消耗量與預(yù)算定額進(jìn)行對比分析;為了控制材料的浪費(fèi),是否對超出合理損耗的主要材料明確責(zé)任由責(zé)任人來承擔(dān)損失,有效抑制不正常的浪費(fèi)現(xiàn)象;材料驗(yàn)收保管人員是否把好材料質(zhì)量和數(shù)量驗(yàn)收關(guān),是否登記材料出入庫臺賬。
Abstract: This paper blends and refines the the "Three E " theory of Value for Money Audit and the project evaluation techniques. This paper refers to the performance evaluation of four major projects from domestic and foreign, designs the 29 "Three E " indicator system of the project value for money audit by the "3E" structural framework, combining with the eight state of the relationship between the"3E" three elements makes overall qualitative assessment based on the quantitative analysis.
關(guān)鍵詞: 工程項(xiàng)目;衡工量值審計(jì);指標(biāo)系
Key words:project;value for money audits;indicator system
中圖分類號:TU72文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A文章編號:1006-4311(2011)04-0136-03
0引言
實(shí)施投資體制改革決定以來,在擴(kuò)大投資決策自的同時(shí),風(fēng)險(xiǎn)與責(zé)任成為投資主體關(guān)注的焦點(diǎn),對復(fù)雜系統(tǒng)下工程項(xiàng)目衡工量值審計(jì)成為必然選擇。如何構(gòu)建一套系統(tǒng)且適合工程項(xiàng)目特征的“三E”指標(biāo)體系與評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)?成為審計(jì)主體與管理當(dāng)局對工程項(xiàng)目進(jìn)行衡工量值審計(jì)和后評估的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
作者重點(diǎn)采用比較研究和交叉研究的方法,將項(xiàng)目評估方法與衡工量值審計(jì)(Value for money audit)“三E”理論進(jìn)行交融,提煉。借鑒國內(nèi)外主要的四套成熟的工程項(xiàng)目評價(jià)指標(biāo)體系,按“三E” (Economy、Efficiency、Effectiveness)來分類,借鑒了美國GAO采用的平衡記分卡(A balanced score card)設(shè)計(jì)評價(jià)指標(biāo)的理念和分解結(jié)構(gòu)(WBS),利用“三E”三要素的關(guān)聯(lián)關(guān)系具體表現(xiàn)為八種狀態(tài)來進(jìn)行總體的定性評價(jià)。
1比較與借鑒
衡工量值審計(jì)理論研究和實(shí)踐中,從其構(gòu)成的“制度系、方法系、指標(biāo)系、信息采集系”比較,研究的重點(diǎn)和難點(diǎn)是評價(jià)指標(biāo)系研究。對構(gòu)建適合工程項(xiàng)目特點(diǎn)的衡工量值審計(jì)指標(biāo)體系有借鑒意義指標(biāo)主要有如下四套(表1)。
以上四套工程項(xiàng)目評價(jià)指標(biāo)體系以定量指標(biāo)為主,定性指標(biāo)為輔,應(yīng)該說各有千秋??傮w特征是政府部門頒布針對政府工程與衡工量值審計(jì)所要達(dá)到目標(biāo)有所區(qū)別。衡工量值審計(jì)指標(biāo)重點(diǎn)關(guān)注工程項(xiàng)目的盈利能力與可持續(xù)發(fā)展能力;要求指標(biāo)設(shè)計(jì)簡潔明了,突出關(guān)鍵性指標(biāo),指標(biāo)所需數(shù)據(jù)采集從項(xiàng)目投資與運(yùn)營的會計(jì)資料中可以準(zhǔn)確、便捷取得;容易被審計(jì)人員和管理當(dāng)局認(rèn)識和理解,體現(xiàn)在業(yè)務(wù)過程中的動態(tài)控制,最終實(shí)現(xiàn)提高投資效益的目標(biāo)。通過比較和借鑒上述四套指標(biāo),認(rèn)為構(gòu)建衡工量值審計(jì)“三E”定量指標(biāo)是可行的。
2衡工量值審計(jì)之“三E”指標(biāo)系設(shè)計(jì)
1972年美國GAO的《政府的機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動及職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》中就確定了 “3E”(Economy、Efficiency、Effectiveness)為績效審計(jì)(Performance Audit)的核心。不同國家使用不同的術(shù)語來表達(dá),其內(nèi)容也各有側(cè)重,英國稱為“衡工量值審計(jì)”(Value for money audit),香港特別行政區(qū)也稱為“衡工量值”審計(jì),加拿大稱為“綜合審計(jì)”(Comprehensive Audit)。
衡工量值審計(jì)核心“3E”是經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性。經(jīng)濟(jì)性(Economy)是研究投入,是實(shí)現(xiàn)有效目標(biāo),投入的最小化,就是節(jié)約,“花得少”;效率性(Efficiency)是研究投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系,在投入一定的前提下,產(chǎn)出是最大化,“花得好”;效果性(Effectiveness)是研究產(chǎn)出,實(shí)際產(chǎn)出比計(jì)劃產(chǎn)出比較綜合效果的最大化,“花得值”,衡工量值審計(jì)“3E”關(guān)系如下(圖1)。
基于衡工量值審計(jì)內(nèi)容三要素內(nèi)涵和關(guān)系的界定,設(shè)計(jì)工程項(xiàng)目“三E”定量指標(biāo)時(shí),借鑒上述四套評價(jià)指標(biāo)體系,分別設(shè)計(jì)工程項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性評價(jià)指標(biāo)、工程項(xiàng)目效率性評價(jià)指標(biāo)、工程項(xiàng)目效果性評價(jià)指標(biāo)。該指標(biāo)體系共有一級指標(biāo)15個(gè),二級指標(biāo)14個(gè),共29個(gè)“三E”定量指標(biāo),框圖與詳細(xì)說明如(圖2)。
2.1 衡工量值審計(jì)之經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)
2.1.1 一級指標(biāo)
①實(shí)際投資變化率=[(審定竣工決算-批復(fù)概算)/批復(fù)概算]×100%=0
數(shù)據(jù)采集:審定竣工決算來源于工程竣工決算審計(jì)報(bào)告,批復(fù)概算來源于工程項(xiàng)目的概算批復(fù)文件中批復(fù)的概算數(shù)。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):實(shí)際投資變化率≤0為好,說明決算沒有超概算,投資計(jì)劃控制較好。
②單位建筑面積造價(jià)=審定的單位工程竣工決算造價(jià)/建筑面積
數(shù)據(jù)采集:單位工程竣工決算造價(jià)包括簡易的水電,不包括設(shè)備投資和待攤投資。建筑面積從竣工驗(yàn)收報(bào)告中取得。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):單位建筑面積造價(jià)≤該地區(qū)同類工程單位建筑面積平均價(jià),如果偏高建議以后加強(qiáng)造價(jià)全過程控制與跟蹤審計(jì)。
③建設(shè)單位管理費(fèi)用增減率=[(審定建設(shè)單位管理費(fèi)用-建設(shè)單位管理費(fèi)用概算數(shù))/建設(shè)單位管理費(fèi)用概算數(shù)]×100%
數(shù)據(jù)采集:審定建設(shè)單位管理費(fèi)用來源于審定的建設(shè)項(xiàng)目概況表,建設(shè)單位管理費(fèi)用概算數(shù)來源于概算批復(fù)文件。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):建設(shè)單位管理費(fèi)用增減率≤0,說明建設(shè)單位管理費(fèi)用決算沒有超概算,建設(shè)單位管理費(fèi)用計(jì)劃控制較好。
④單位工程建安造價(jià)變化率=[(單位工程竣工結(jié)算-單位工程預(yù)算造價(jià))/單位工程預(yù)算造價(jià)]×100%
數(shù)據(jù)采集:單位工程竣工結(jié)算是指審定后的單位工程竣工結(jié)算造價(jià),單位工程預(yù)算造價(jià)是指批復(fù)預(yù)算。單位工程竣工結(jié)算是單位工程實(shí)際發(fā)生的建筑和安裝工程費(fèi)。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):單位工程建安造價(jià)變化率≤0,說明建安造價(jià)決算沒有超預(yù)算,建設(shè)單位管理費(fèi)計(jì)劃控制較好。
2.1.2 二級指標(biāo)
①設(shè)備投資增減率=[(設(shè)備實(shí)際投資額-設(shè)備投資概算數(shù))/設(shè)備投資概算數(shù)]×100%
數(shù)據(jù)采集:設(shè)備實(shí)際投資額來源于工程竣工決算審計(jì)報(bào)告中審定的設(shè)備投資,設(shè)備投資概算數(shù)來源于概算批復(fù)文件。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):設(shè)備投資增減率≤0,說明項(xiàng)目投資決算沒有超概算,設(shè)備投資計(jì)劃控制較好。
②建安工程投資率=(審定建安工程投資/審定竣工決算數(shù))×100%
數(shù)據(jù)采集:審定建安工程投資和審定竣工決算數(shù)來源于工程竣工決算審計(jì)報(bào)告。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):建安工程投資率≥75%,建安工程投資率為88.72%,說明項(xiàng)目建安工程投資占總投資比例基本恰當(dāng)。
③建設(shè)單位管理費(fèi)用率=(審定建設(shè)單位管理費(fèi)/審定項(xiàng)目總投資)×100%
數(shù)據(jù)采集:審定建設(shè)單位管理費(fèi)、審定待攤投資分別來源于工程竣工決算審計(jì)報(bào)告。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):參照財(cái)政部《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》表2所示。
2.2 衡工量值審計(jì)之效率性指標(biāo)
2.2.1 一級指標(biāo)
①投資利潤率=(年利潤總額/總投資)×100%
數(shù)據(jù)采集:計(jì)算投資利潤率時(shí),年利潤總額,可選擇評審年份的利潤總額??偼顿Y的數(shù)據(jù)來源于工程竣工決算報(bào)表。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):項(xiàng)目投資利潤率≥行業(yè)平均投資利潤率,可行。
②投資利稅率=(年利稅總額/總投資)×100%
數(shù)據(jù)采集:計(jì)算投資利稅率時(shí),年利稅總額,可選擇評審年份的利潤總額與銷售稅金之和,即:年利稅總額=年利潤總額+主營業(yè)務(wù)稅金及附加,年利潤總額、總投資的數(shù)據(jù)直接引用計(jì)算上一個(gè)指標(biāo)時(shí)的數(shù)據(jù)。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):大于或等于行業(yè)平均投資利稅率,可行。
③新增固定資產(chǎn)產(chǎn)值率=(本期新增總產(chǎn)值/本期新增固定資產(chǎn))×100%
數(shù)據(jù)采集:本期新增總產(chǎn)值即由新增的固定資產(chǎn)帶來的營業(yè)收入,可從新增了固定資產(chǎn)的營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)的損益表中取得,這是一個(gè)增量數(shù)據(jù),要用審計(jì)前一年和審計(jì)年度的營業(yè)收入的差額。本期新增固定資產(chǎn)這個(gè)數(shù)據(jù)可從工程竣工決算報(bào)表的工程概況表中取得。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):與同類項(xiàng)目比較,大于同類項(xiàng)目新增固定資產(chǎn)產(chǎn)值率為良好。
④靜態(tài)投資回收期=累計(jì)凈現(xiàn)金流量出現(xiàn)正值年份-1+|上年累計(jì)凈現(xiàn)金流量|/當(dāng)年凈現(xiàn)金流量或建設(shè)項(xiàng)目的投資總額/(建設(shè)項(xiàng)目年利稅總額+折舊)
數(shù)據(jù)采集:總投資的數(shù)據(jù)來源于工程竣工決算報(bào)表,現(xiàn)金流量有關(guān)數(shù)據(jù)從全部投資現(xiàn)金流量表中取得;年利稅總額可直接引用投資利稅率計(jì)算時(shí)的數(shù)據(jù),折舊=投資總額×行業(yè)固定資產(chǎn)折舊率。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):小于行業(yè)靜態(tài)投資回收期(年),可行。
2.2.2 二級指標(biāo)
①收入投資彈性=(營業(yè)收入增長率/投資增長率)×100%
數(shù)據(jù)采集:營業(yè)收入增長率根據(jù)投資前和竣工投產(chǎn)后的《損益表》中營業(yè)收入計(jì)算確定。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):同類比較,大于同類項(xiàng)目收入投資彈性為良好。
②動態(tài)投資回收期
動態(tài)投資回收期=累計(jì)凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值出現(xiàn)正值年份-1+|上年累計(jì)凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值|/當(dāng)年凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值
數(shù)據(jù)采集:每年的凈現(xiàn)金流量可以從全部投資財(cái)務(wù)現(xiàn)金流量表中取得。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):小于行業(yè)動態(tài)投資回收期(年),可行。
2.3 衡工量值審計(jì)之效果性指標(biāo)
2.3.1 一級指標(biāo)
①NPV=∑(CI-CO)t×(1+i)-t
數(shù)據(jù)采集:CI和CO可從項(xiàng)目全部投資財(cái)務(wù)現(xiàn)金流量表中采集,ic為行業(yè)基準(zhǔn)收益率或投資者要求的必要報(bào)酬率
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):NPV≥0,說明項(xiàng)目IRR大于項(xiàng)目行業(yè)基準(zhǔn)收益率,可行。建議NPV用Excel求。
②IRR,∑(CI-CO)t×(1+IRR)-t=0
數(shù)據(jù)采集:CI,CO和t可從項(xiàng)目全部投資財(cái)務(wù)現(xiàn)金流量表中采集。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):IRR≥行業(yè)基準(zhǔn)收益率,效果好。
③凈現(xiàn)值率NPVR,NPVR=(NPV/PVI)×100%
NPVR為項(xiàng)目財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值率;NPV為項(xiàng)目凈現(xiàn)值;PVI為項(xiàng)目總投資現(xiàn)值。財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值率表示項(xiàng)目單位投資現(xiàn)值能夠獲得凈收益現(xiàn)值的能力。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):凈現(xiàn)值率大于零,可行。
④工程計(jì)劃工期率=[竣工工程實(shí)際工期/竣工工程計(jì)劃工期]×100%
數(shù)據(jù)采集:審定建設(shè)項(xiàng)目概況表
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):工程計(jì)劃工期率≤1,說明節(jié)省了工期,工期控制效果良好。
⑤工程合格品率=(被評為合格的單項(xiàng)工程個(gè)數(shù)/全部驗(yàn)收鑒定的單項(xiàng)工程個(gè)數(shù))×100%
數(shù)據(jù)采集:工程項(xiàng)目竣工驗(yàn)收報(bào)告
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):工程合格品率等于100%,說明質(zhì)量控制效果好。
⑥實(shí)際年?duì)I業(yè)率=(實(shí)際年?duì)I業(yè)額/設(shè)計(jì)年?duì)I業(yè)額)×100%
數(shù)據(jù)采集:實(shí)際年?duì)I業(yè)額可從達(dá)產(chǎn)年度的損益表中取得,設(shè)計(jì)年?duì)I業(yè)額可從批復(fù)的可行性研究報(bào)告中確定。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):實(shí)際年?duì)I業(yè)率≥1,可行。
⑦單位建筑面積收入=年平均營業(yè)收入/建筑面積
數(shù)據(jù)采集:年平均營業(yè)收入可從近3-5年的營業(yè)額平均數(shù)表示,從損益表中取得,建筑面積從竣工驗(yàn)收報(bào)告中取得。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):與同類項(xiàng)目比較,大于同類項(xiàng)目該方面效果良好。
2.3.2 二級指標(biāo)
①實(shí)際年業(yè)務(wù)量率=(實(shí)際年業(yè)務(wù)量/設(shè)計(jì)年業(yè)務(wù)量)×100%
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):大于或等于1,生產(chǎn)進(jìn)度控制效果好。
②單位建筑面積業(yè)務(wù)量=年平均業(yè)務(wù)量/建筑面積
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):同類項(xiàng)目數(shù)據(jù)比較。
③工程優(yōu)良品率=(被評為優(yōu)良單項(xiàng)工程個(gè)數(shù)/全部驗(yàn)收簽訂單項(xiàng)工程個(gè)數(shù))×100%
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):工程優(yōu)良品率100%,說明工程質(zhì)量控制效果好。
④實(shí)際達(dá)到能力年限
指項(xiàng)目從建成投產(chǎn)之日起達(dá)到設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力(或營運(yùn)能力)為止所經(jīng)歷的全部時(shí)間。
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):實(shí)際達(dá)到能力年限≤0。
⑤項(xiàng)目完工率=[實(shí)際竣工的單位工程個(gè)數(shù)/計(jì)劃單位工程總數(shù)] ×100%
審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):項(xiàng)目完工率100%,說明工程整體進(jìn)度控制效果好。
⑥單位投資就業(yè)人數(shù)=新增總就業(yè)人數(shù)(包括本項(xiàng)目和相關(guān)項(xiàng)目)/項(xiàng)目總投資,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):同類比較。
⑦單位投資占用耕地=項(xiàng)目占用耕地面積(畝)/項(xiàng)目總投資(萬元),審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):同類比較。
⑧客戶滿意度,此類指標(biāo)可以通過問卷調(diào)查獲得,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):90%。
⑨市場占有率,此指標(biāo)通過專業(yè)部門采集,審計(jì)標(biāo)準(zhǔn):同類比較。
3衡工量值審計(jì)之“三E”指標(biāo)總體評價(jià)
基于衡工量值審計(jì)指標(biāo)系定量分析基礎(chǔ)上對工程項(xiàng)目總體績效進(jìn)行定性評價(jià),使得審計(jì)人員和管理當(dāng)局能夠通過衡工量值審計(jì)總體評價(jià),規(guī)劃和提出解決問題的途徑和思路。經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三者之間的區(qū)別和聯(lián)系是客觀存在的(齊國生,2002)。必須在效果性好的前提下分析經(jīng)濟(jì)性、效率性的可行性。從理論上分析,上述29個(gè)一級和二級指標(biāo)達(dá)到評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的為“好”,達(dá)不到評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的為“差”。將每一個(gè)要素簡化為好或差兩類明顯屬性,用簡單的數(shù)學(xué)排列組合,可以列示在經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三要素關(guān)聯(lián)的情況下,三者的關(guān)系有以下八種狀態(tài)(齊國生,2002)。
表3中的八種狀態(tài)分布,根據(jù)綜合效果性的“好”與“差”基本分為兩類:狀態(tài)A、C、E、G,綜合效果性好;余下的B、D、F、H,綜合效果性差。方案A,投資績效最佳,優(yōu);方案H,項(xiàng)目總體投資績效最差,不合格。這些只是簡單解析和判斷,審計(jì)人員可以結(jié)合具體工程項(xiàng)目進(jìn)行綜合分析和判斷,通過衡工量值審計(jì)針對性提出解決問題的方法。
4研究結(jié)論與局限性
上述研究,作者借鑒國內(nèi)外現(xiàn)有工程績效評價(jià)指標(biāo)基礎(chǔ)上,依據(jù)衡工量值審計(jì)“3E”核心內(nèi)容,構(gòu)建衡工量值審計(jì)29個(gè)指標(biāo),其中:經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)7個(gè)、效率性指標(biāo)6個(gè)、效果性指標(biāo)16個(gè)。根據(jù)衡工量值審計(jì)“3E”要素關(guān)聯(lián)關(guān)系分布的八種狀態(tài),對工程項(xiàng)目衡工量值審計(jì)進(jìn)行總體評價(jià),便于管理當(dāng)局與審計(jì)人員找出工程項(xiàng)目績效低下的根源,針對性提出解決問題的途徑和思路。
論文的局限性在于重點(diǎn)設(shè)計(jì)衡工量值審計(jì)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性指標(biāo),沒有針對工程項(xiàng)目的環(huán)境性、公平性、恰當(dāng)性、合規(guī)性、可持續(xù)性等方面構(gòu)建績效評價(jià)指標(biāo),以后將進(jìn)一步研究。由于篇幅所限,對已經(jīng)設(shè)計(jì)并公開發(fā)表的指標(biāo)沒有作更詳細(xì)說明和例證,對文中存在的其他不足之處,希望得到專家學(xué)者的批評和指正。
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【關(guān)鍵詞】 非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息; 非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì); 工程項(xiàng)目審計(jì); 建設(shè)項(xiàng)目審計(jì); 投資項(xiàng)目審計(jì)
【中圖分類號】 F239.44 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937(2016)22-0121-07
一、引言
工程項(xiàng)目是多主體參與的經(jīng)濟(jì)活動,涉及多種委托關(guān)系,不同的主體有不同的利益訴求。然而,無論如何,工程項(xiàng)目相關(guān)的信息是各主體利益得以實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)。一般來說,工程項(xiàng)目信息可以區(qū)分為財(cái)務(wù)計(jì)量信息和非財(cái)務(wù)計(jì)量信息,在許多情形下,非財(cái)務(wù)計(jì)量信息是財(cái)務(wù)計(jì)量信息的基礎(chǔ)。所以,從某種意義上說,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息對于工程項(xiàng)目相關(guān)各主體的利益有重要的意義。也正是因?yàn)槿绱耍こ添?xiàng)目利益相關(guān)者有激勵(lì)操縱甚至虛構(gòu)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息,從而出現(xiàn)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息虛假。為此,工程項(xiàng)目利益相關(guān)者為了各自的利益,會建立一些應(yīng)對機(jī)制來治理非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息虛假,工程項(xiàng)目審計(jì)是這些應(yīng)對機(jī)制的組成要素之一①。
關(guān)于工程項(xiàng)目審計(jì)有不少研究文獻(xiàn),其中一些文獻(xiàn)涉及非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息審計(jì),但是,總體來說,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息審計(jì)的一些基礎(chǔ)性問題還缺乏系統(tǒng)化的理論框架。本文從工程投資者的視角,對非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問題進(jìn)行理論探究,構(gòu)建非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)基本理論框架。
隨后的內(nèi)容安排如下:首先是簡要的文獻(xiàn)綜述;其次,基于工程投資者的視角,從理論上分析非財(cái)務(wù)計(jì)量工程信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問題,形成審計(jì)基本理論框架;最后是結(jié)論和啟示。
二、文獻(xiàn)綜述
工程項(xiàng)目審計(jì)的內(nèi)容較多,主要包括工程量、工程造價(jià)、工程管理、工程質(zhì)量、工程績效、工程財(cái)務(wù)收支及工程財(cái)務(wù)報(bào)表[ 1 ],上述內(nèi)容涉及行為、制度、財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息四類審計(jì)主題。就非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息而言,主要涉及工程量、工程造價(jià)、工程質(zhì)量、工程績效四方面內(nèi)容。工程量審計(jì)一般作為工程造價(jià)的組成部分。關(guān)于工程造價(jià)審計(jì),有不少研究文獻(xiàn),主要研究工程造價(jià)審計(jì)的必要性、審計(jì)方法、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及存在的問題等[ 2-9 ]。關(guān)于工程質(zhì)量審計(jì),研究文獻(xiàn)不多,主要研究工程質(zhì)量審計(jì)的必要性、審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)方法[ 10-12 ]。關(guān)于工程績效審計(jì),主要研究工程績效審計(jì)評價(jià)指標(biāo)體系及評價(jià)方法[ 13-15 ]。
總體來說,關(guān)于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問題,尚缺乏系統(tǒng)化的理論框架。本文基于工程投資者的視角,從理論邏輯上分析這些基礎(chǔ)性問題,構(gòu)建非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)基本理論框架。
三、基本理論框架
工程項(xiàng)目審計(jì)包括多方面的內(nèi)容,工程項(xiàng)目信息是其中一個(gè)方面,工程項(xiàng)目信息可以區(qū)分為財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息和非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息,本文關(guān)注后者。同時(shí),對于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì),可以有不同的研究視角,本文從工程投資者視角,探究非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的基礎(chǔ)性問題,這些問題包括:為什么會有非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)――審計(jì)需求?什么是非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)――審計(jì)本質(zhì)?希望非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)干什么――審計(jì)目標(biāo)?非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是對誰審計(jì)――審計(jì)客體?非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容是什么――審計(jì)內(nèi)容?非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是誰來審計(jì)――審計(jì)主體?非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)如何審計(jì)――審計(jì)方法?非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)與審計(jì)環(huán)境是什么關(guān)系――審計(jì)環(huán)境?通過對上述問題的探究,形成非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)基本理論框架。
(一)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)需求
審計(jì)需求關(guān)注為什么會有審計(jì),非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。工程項(xiàng)目以建筑物或構(gòu)筑物為目標(biāo)產(chǎn)出物,需要支付一定的費(fèi)用、按照一定的程序、在一定的時(shí)間內(nèi)完成,并應(yīng)符合質(zhì)量要求,是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程。就利益相關(guān)者來說,工程項(xiàng)目涉及三類主體,一是投資者,二是項(xiàng)目管理者,三是項(xiàng)目實(shí)施者。項(xiàng)目投資者為工程項(xiàng)目提供資金,可以是國有資金,也可以是非國有資金。項(xiàng)目管理者負(fù)責(zé)工程項(xiàng)目全過程的組織管理,一般稱為建設(shè)單位。項(xiàng)目實(shí)施者在建設(shè)單位的組織下,具體實(shí)施工程項(xiàng)目,一般包括勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位②。事實(shí)上,項(xiàng)目投資者與建設(shè)單位形成委托關(guān)系,項(xiàng)目投資者是委托人,建設(shè)單位是人;建設(shè)單位與勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位之間也形成委托關(guān)系,建設(shè)單位是委托人,而勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位是人[ 16 ]。
那么,在工程項(xiàng)目的上述委托關(guān)系中,人能否按委托人的希望來履行其職責(zé)呢?由于人性自利和有限理性,再加上信息不對稱和激勵(lì)不相容,人很有可能偏離委托人的利益,從而出現(xiàn)機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為。建設(shè)單位具有委托人和人雙重身份,作為委托人也可能因?yàn)槿诵宰岳陀邢蘩硇猿霈F(xiàn)機(jī)會主義行為。工程腐敗、工程造價(jià)虛假、工程質(zhì)量不合格都是機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為導(dǎo)致的典型問題[ 17-18 ]。一般來說,無論是委托人還是人的機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為,都可以區(qū)分為四類:一是行為違規(guī),也就是工程相關(guān)行為違反法律法規(guī)或合約;二是管理制度缺陷,也就是工程相關(guān)的管理制度存在設(shè)計(jì)缺陷或沒有得到有效執(zhí)行;三是財(cái)務(wù)信息虛假,也就是工程相關(guān)的財(cái)務(wù)信息失真;四是非財(cái)務(wù)計(jì)量信息虛假,也就是工程相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息失真。上述四類問題是相互關(guān)聯(lián)的,并且,各利益相關(guān)者都有可能發(fā)生。
為了應(yīng)對工程項(xiàng)目利益相關(guān)者的機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為,高效且合作地完成工程項(xiàng)目,并且保證工程質(zhì)量,就需要建立一定的行為規(guī)則來規(guī)范各利益相關(guān)者的行為,這些規(guī)則可以稱為工程項(xiàng)目治理框架,主要包括:項(xiàng)目法人責(zé)任制、工程造價(jià)管理體制、工程質(zhì)量監(jiān)督體制、工程招投標(biāo)制、工程監(jiān)理制、工程項(xiàng)目審計(jì)等[ 19-24 ]。
工程項(xiàng)目審計(jì)是應(yīng)對工程項(xiàng)目利益相關(guān)者機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為的治理機(jī)制之一,一般包括工程合規(guī)審計(jì)、工程制度審計(jì)、工程財(cái)務(wù)審計(jì)、非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)。非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真既可能源于利益相關(guān)者的自利,從而產(chǎn)生信息弄虛作假;也可能源于利益相關(guān)者的有限理性,從而產(chǎn)生信息錯(cuò)誤。然而,在許多情形下,無法區(qū)分有意的弄虛作假和無意的信息錯(cuò)誤,所以,通常需要合并起來進(jìn)行治理。非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是治理機(jī)制之一,這種機(jī)制最終是否出現(xiàn),還基于治理信息虛假的各種機(jī)制的組合方案,如果非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)具有成本效益性,則該機(jī)制就會出現(xiàn)在應(yīng)對非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真的機(jī)制中。
(二)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)本質(zhì)
審計(jì)本質(zhì)關(guān)注審計(jì)是什么,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)本質(zhì)也不例外。非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)屬于工程項(xiàng)目審計(jì),所以,其本質(zhì)不能離開工程項(xiàng)目審計(jì)本質(zhì),而是在工程項(xiàng)目審計(jì)本質(zhì)的基礎(chǔ)上,增加特有的內(nèi)涵,從而顯現(xiàn)自己的特有本質(zhì)。本文先分析工程項(xiàng)目審計(jì)的本質(zhì),然后再分析非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的本質(zhì)。
工程項(xiàng)目審計(jì)本質(zhì)當(dāng)然離不開審計(jì)一般的本質(zhì),是在審計(jì)一般本質(zhì)的基礎(chǔ)上,增加工程項(xiàng)目審計(jì)的特有內(nèi)涵,從而顯現(xiàn)工程項(xiàng)目審計(jì)的特有本質(zhì)。一般認(rèn)為,審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個(gè)角度獨(dú)立鑒證經(jīng)管責(zé)任中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排[ 25 ]。將審計(jì)一般的這個(gè)本質(zhì),限定于工程項(xiàng)目審計(jì)的特定范圍,工程項(xiàng)目審計(jì)本質(zhì)可以表述如下:工程項(xiàng)目審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為和信息兩個(gè)角度獨(dú)立鑒證工程項(xiàng)目經(jīng)管責(zé)任中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排。這里的特有內(nèi)涵是工程項(xiàng)目經(jīng)管責(zé)任中的問題和次優(yōu)問題。一方面,這里的經(jīng)管責(zé)任不是一般意義上的經(jīng)管責(zé)任,而是工程項(xiàng)目特有的經(jīng)管責(zé)任,包括建設(shè)單位對工程投資者的經(jīng)管責(zé)任,也包括勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位對建設(shè)單位的經(jīng)管責(zé)任;另一方面,這里的問題和次優(yōu)問題是工程項(xiàng)目領(lǐng)域特有的,不是一般意義上的問題和次優(yōu)問題,涉及行為、制度、財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息這四類審計(jì)主題,相應(yīng)地,工程項(xiàng)目審計(jì)也包括工程合規(guī)審計(jì)、工程制度審計(jì)、工程財(cái)務(wù)審計(jì)、非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)。工程合規(guī)審計(jì)主要關(guān)注工程相關(guān)財(cái)務(wù)收支及管理行為是否符合法律法規(guī)及合約;工程制度審計(jì)主要關(guān)注工程管理相關(guān)制度是否存在缺陷、是否得到有效執(zhí)行;工程財(cái)務(wù)審計(jì)主要關(guān)注工程相關(guān)的會計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)是否真實(shí);非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)主要關(guān)注非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息是否真實(shí)。上述四種工程項(xiàng)目審計(jì)業(yè)務(wù),并不一定會同時(shí)出現(xiàn)。一方面,基于委托人的需求,如果委托人對于某方面的問題關(guān)注程度不高,則該方面的審計(jì)也就不會出現(xiàn);另一方面,即使委托人關(guān)注某些方面的問題,而應(yīng)對這些問題的治理機(jī)制包括多種類型,最終選擇哪些治理機(jī)制,是基于成本效益的權(quán)衡,并不一定會選擇審計(jì)機(jī)制,只有當(dāng)審計(jì)機(jī)制符合成本效益原則時(shí),才會出現(xiàn),所以,審計(jì)機(jī)制用來應(yīng)對工程相關(guān)的機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為,只是具有合理的可能性,并不一定具有確定性,還受到其他治理機(jī)制有效性等一些權(quán)變因素的影響。
非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)屬于工程項(xiàng)目審計(jì),其本質(zhì)當(dāng)然離不開工程項(xiàng)目審計(jì)的本質(zhì),只是增加非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息的特有內(nèi)涵,從而顯現(xiàn)其特有本質(zhì)特征。根據(jù)工程項(xiàng)目審計(jì)本質(zhì),對于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)本質(zhì),可以表述如下:非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是以系統(tǒng)方法獨(dú)立鑒證工程經(jīng)管責(zé)任相關(guān)的非財(cái)務(wù)計(jì)量信息中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排。這里的特殊之處是縮小了工程項(xiàng)目經(jīng)管責(zé)任中問題和次優(yōu)問題的范圍,從而顯現(xiàn)了非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的特有內(nèi)涵,而本質(zhì)內(nèi)涵的這種限定,也就確定了非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的外延――關(guān)注非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息是否真實(shí),既包括由自利導(dǎo)致的非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息有意弄虛作假,也包括由有限理性導(dǎo)致的非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息無意錯(cuò)誤。
審計(jì)本質(zhì)的另一個(gè)維度是審計(jì)功能,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。一般來說,審計(jì)具有鑒證、評價(jià)和監(jiān)督三大功能,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也可以具有上述三大功能。就鑒證功能來說,主要是判斷非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息與生產(chǎn)這些信息的規(guī)定之間是否存在重大差異,這是非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)本質(zhì)應(yīng)有的含義,所以,鑒證是非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的基礎(chǔ)。評價(jià)是在鑒證的基礎(chǔ)上,將信息表征的績效與適宜的標(biāo)桿進(jìn)行比較,以判斷績效的水準(zhǔn)。對于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)來說,許多非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息就是表征工程績效的,可以與適宜的標(biāo)桿進(jìn)行比較,以確定工程績效水準(zhǔn)。監(jiān)督主要強(qiáng)調(diào)對違規(guī)問題的處理處罰,只要審計(jì)委托人或法律給審計(jì)人授權(quán),審計(jì)人當(dāng)然可以對發(fā)現(xiàn)的非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真責(zé)任人進(jìn)行處理處罰。所以,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)完全可以具有監(jiān)督功能。
(三)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)目標(biāo)
審計(jì)目標(biāo)關(guān)注希望審計(jì)干什么,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。一般來說,審計(jì)目標(biāo)區(qū)分為終極目標(biāo)和直接目標(biāo),前者是審計(jì)委托人的目標(biāo),后者是審計(jì)人的目標(biāo)。
就終極目標(biāo)來說,委托人委托或授權(quán)審計(jì)人進(jìn)行非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì),不是為審計(jì)而審計(jì),而是將審計(jì)作為治理非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真的機(jī)制之一,而建立治理機(jī)制的目的就是預(yù)防和發(fā)現(xiàn)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真,進(jìn)而抑制非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真。所以,從審計(jì)委托人來說,當(dāng)然希望非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)能發(fā)揮抑制非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真的作用,這是這種審計(jì)的終極目標(biāo)。
當(dāng)然,上述非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)內(nèi)容是就總體而論,并不一定在每個(gè)工程項(xiàng)目審計(jì)中全部出現(xiàn),就特定的工程項(xiàng)目來說,委托人可能只要求對其中某些方面的非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息進(jìn)行審計(jì)。
(六)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)主體
審計(jì)主體涉及誰來審計(jì),非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。審計(jì)主體的關(guān)鍵問題有兩個(gè),一是獨(dú)立性,二是專業(yè)勝任能力。從長期來看,專業(yè)勝任能力是可以建立的,所以,審計(jì)主體選擇的實(shí)質(zhì)性條件是獨(dú)立性。
就非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)來說,對于政府投資的項(xiàng)目,政府審計(jì)機(jī)關(guān)無疑可以作為審計(jì)主體,對各類審計(jì)客體進(jìn)行審計(jì)。政府審計(jì)機(jī)關(guān)也可以委托中介機(jī)構(gòu)對各類審計(jì)客體進(jìn)行審計(jì)。對于非政府投資項(xiàng)目來說,投資者對建設(shè)單位進(jìn)行審計(jì),可以是投資者自己建設(shè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),也可以是投資者委托的中介機(jī)構(gòu)。根據(jù)合約,如果投資者及建設(shè)單位可以對勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位進(jìn)行審計(jì),則投資者及建設(shè)單位委托中介機(jī)構(gòu)作為審計(jì)主體是沒有問題的。
然而,投資者及建設(shè)單位自己建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能否作為勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位的審計(jì)主體呢?就審計(jì)獨(dú)立性來說,投資者及建設(shè)單位自己建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠獨(dú)立于勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位,但是,投資者及建設(shè)單位有其特定的利益,勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位也有其特定的利益,并且,在不少情形下,這些單位之間的利益是零和博弈,勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位利益與投資者及建設(shè)單位的利益互為消長,投資者及建設(shè)單位自己建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)顯然不能獨(dú)立于投資者及建設(shè)單位,如果由這種機(jī)構(gòu)來審計(jì)勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位,審計(jì)獨(dú)立性缺乏基礎(chǔ)。當(dāng)然,即便是這樣,由于工程相關(guān)的法律法規(guī)較為詳細(xì),審計(jì)依據(jù)較為清晰,在這種情形下,審計(jì)人員如果以審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)作出審計(jì)結(jié)論,也不一定能損害審計(jì)客體的利益,所以,審計(jì)依據(jù)的清晰性可以較大程度上彌補(bǔ)審計(jì)獨(dú)立性的缺失。
(七)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)方法
審計(jì)方法涉及怎么審計(jì),在審計(jì)基本理論層面,主要關(guān)注審計(jì)取證模式,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。審計(jì)取證模式一般包括命題論證模式、數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專業(yè)測量模式[ 26 ],就非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)來說,上述四種模式都有可能采用。
命題論證模式將審計(jì)取證視同命題論證過程,將需要證實(shí)的審計(jì)問題作為審計(jì)命題,將大命題分解為小命題,圍繞小命題來審計(jì)證據(jù),通過對小命題的證明來驗(yàn)證大命題的真?zhèn)?。在非?cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)中,有些情形下,存在完整的信息鏈,可以從上層級的信息追蹤到下一層級的信息,直到最原始的記錄,在這種情形下,就可以采用命題論證取證模式。例如,工程質(zhì)量審計(jì)中,關(guān)注商品混凝土投入量,如果是外購的,可以從施工記錄中商品混凝土投入記錄追蹤到商品混凝土購入合同,進(jìn)而追蹤到發(fā)票及發(fā)票付款記錄,通過這個(gè)追蹤過程,就能驗(yàn)證商品混凝土投入的數(shù)量。
數(shù)據(jù)流程模式的邏輯是,可靠的過程是數(shù)據(jù)質(zhì)量的保證,如果數(shù)據(jù)產(chǎn)生過程值得依賴,則數(shù)據(jù)本身也就值得依賴。就非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)來說,如果某些數(shù)據(jù)是由第三方生產(chǎn)的,并且這些第三方的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力都值得依賴,這種情形下,由第三方產(chǎn)生的數(shù)據(jù)也就值得依賴。例如,在工程監(jiān)理機(jī)構(gòu)具有專業(yè)勝任能力且能良好地履行其職責(zé)的情形下,其提供的信息就值得依賴。
數(shù)據(jù)分析模式是通過數(shù)據(jù)之間的關(guān)系來判斷數(shù)據(jù)是否存在失真。就非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)來說,不少數(shù)據(jù)之間存在邏輯關(guān)系,若責(zé)任方提供的數(shù)據(jù)不存在預(yù)期的邏輯關(guān)系,則很大程度上其數(shù)據(jù)可能存在失真。例如,工程質(zhì)量審計(jì)中,可以通過工程結(jié)算賬、分包結(jié)算賬、物資采購賬、財(cái)務(wù)會計(jì)賬和工程管理文檔這些記錄中的工程物料量,對工程物料投入情況進(jìn)行檢查,驗(yàn)證是否按設(shè)計(jì)投入工程物料。其原因是,工程結(jié)算賬、分包結(jié)算賬、物資采購賬、財(cái)務(wù)會計(jì)賬、工程管理文檔中的物料數(shù)量具有邏輯關(guān)系,如果這種關(guān)系不存在,則物料投入量可能存在失真。
在非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)中,數(shù)據(jù)分析模式還有另外一種特殊情形,就是重新計(jì)算。當(dāng)發(fā)現(xiàn)責(zé)任方提供的數(shù)據(jù)存在較嚴(yán)重的邏輯偏差或判斷其存在較嚴(yán)重的操縱數(shù)據(jù)動機(jī)時(shí),可以按權(quán)威機(jī)構(gòu)確定的方法,對一些非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息進(jìn)行重新計(jì)算,將計(jì)算結(jié)果與責(zé)任方提出的數(shù)據(jù)進(jìn)行比照,以確定責(zé)任方數(shù)據(jù)的失真程度。當(dāng)然,采用這種方法的前提是,雙方對計(jì)算方法不存在重大分歧,并且,對于計(jì)算結(jié)果可以容忍一定的偏離。
專業(yè)測量模式是采用專業(yè)手段,對一些數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)地測量,重新計(jì)算,將測量得到的數(shù)據(jù)與責(zé)任方提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行比照,以判斷責(zé)任方數(shù)據(jù)的真實(shí)程度。例如,在工程量審計(jì)中,經(jīng)常使用實(shí)地檢測方法來驗(yàn)證工程量究竟是多少;在工程質(zhì)量審計(jì)中,可以用實(shí)體檢測方法來檢測建設(shè)工程是否滿足國家標(biāo)準(zhǔn)或設(shè)計(jì)要求,判斷是否存在工程質(zhì)量缺陷[ 11 ]。
(八)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)環(huán)境
審計(jì)環(huán)境理論涉及審計(jì)與環(huán)境的相互關(guān)系,包括審計(jì)環(huán)境如何影響審計(jì)以及審計(jì)如何影響審計(jì)環(huán)境,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)也不例外。
就審計(jì)環(huán)境對審計(jì)的影響來說,一方面,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是否作為重要的審計(jì)內(nèi)容會受到審計(jì)環(huán)境的影響,工程項(xiàng)目審計(jì)的內(nèi)容包括工程合規(guī)審計(jì)、工程制度審計(jì)、工程財(cái)務(wù)審計(jì)和非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì),不同的審計(jì)環(huán)境下,對上述四類審計(jì)業(yè)務(wù)的需求程度進(jìn)而重視程度也不同;另一方面,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)本身又包括多項(xiàng)內(nèi)容,例如工程量、工程造價(jià)、工程質(zhì)量、工程績效,不同的審計(jì)環(huán)境下,對上述內(nèi)容也會有不同的需求程度;另外,審計(jì)環(huán)境對非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)方法會產(chǎn)生重要影響,不同的基礎(chǔ)信息下審計(jì)取證模式不同,不同科學(xué)技術(shù)環(huán)境下能用于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)取證的技術(shù)方法也不同,例如,用GPS測量土方工程量,在這種技術(shù)產(chǎn)生以前,是不可想象的。
就審計(jì)對審計(jì)環(huán)境的影響來說,主要路徑是通過使用審計(jì)產(chǎn)品來影響利益相關(guān)方,進(jìn)而改變利益相關(guān)方的行為。主要有三個(gè)路徑:一是威懾路徑,一些本身打算對非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息弄虛作假的單位,由于非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的存在,這些單位放棄了這種企圖,審計(jì)發(fā)揮了威懾功能;二是揭示路徑,通過審計(jì),揭示非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真,使得原來打算進(jìn)行信息操縱的單位沒有得到其預(yù)期的利益,甚至還招致?lián)p失,從而發(fā)現(xiàn)了一般預(yù)防和個(gè)別預(yù)防的作用,審計(jì)發(fā)揮了揭示功能;三是抵御路徑,通過審計(jì),發(fā)現(xiàn)非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息相關(guān)的制度缺陷,推動這些缺陷得到整改,為避免以后重復(fù)發(fā)生信息失真奠定了基礎(chǔ),審計(jì)發(fā)揮了抵御功能。
四、結(jié)論和啟示
非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是治理工程項(xiàng)目信息失真的機(jī)制之一,本文從理論上分析其基礎(chǔ)性問題,提出非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)基本理論框架。
關(guān)于審計(jì)需求,由于自利和有限理性,工程項(xiàng)目相關(guān)的利益主體可能出現(xiàn)機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為,其中包括非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真。為了應(yīng)對機(jī)會主義行為和次優(yōu)行為,需要建立一個(gè)治理框架,審計(jì)是應(yīng)對非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真的機(jī)制之一。
關(guān)于審計(jì)本質(zhì),非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)是以系統(tǒng)方法獨(dú)立鑒證工程經(jīng)管責(zé)任相關(guān)的非財(cái)務(wù)計(jì)量信息中的問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排。
關(guān)于審計(jì)目標(biāo),非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)的終極目標(biāo)是抑制非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息失真,直接目標(biāo)是生產(chǎn)讓審計(jì)委托人滿意的審計(jì)產(chǎn)品,包括審計(jì)報(bào)告、審計(jì)評價(jià)報(bào)告和審計(jì)決定。
關(guān)于審計(jì)客體,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)客體是非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息責(zé)任承擔(dān)者,包括建設(shè)單位及其內(nèi)部組織、勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位。
關(guān)于審計(jì)內(nèi)容,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息主要是指工程量、工程造價(jià)、工程質(zhì)量、工程績效。
關(guān)于審計(jì)主體,基于獨(dú)立性要求,政府審計(jì)機(jī)關(guān)和中介機(jī)構(gòu)是非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)客體。在審計(jì)依據(jù)清晰的情形下,投資者及建設(shè)單位自己建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)也可以作為勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位、工程監(jiān)理單位的審計(jì)主體。
關(guān)于審計(jì)方法,命題論證模式、數(shù)據(jù)流程模式、數(shù)據(jù)分析模式和專業(yè)測量模式在非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)中都有可能采用。
關(guān)于審計(jì)環(huán)境,一方面,審計(jì)環(huán)境通過審計(jì)需求、審計(jì)重點(diǎn)、審計(jì)技術(shù)等多個(gè)路徑影響非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì);另一方面,非財(cái)務(wù)計(jì)量工程項(xiàng)目信息審計(jì)通過威懾、揭示和抵御三個(gè)路徑發(fā)揮功能作用,進(jìn)而影響審計(jì)環(huán)境。
工程領(lǐng)域是我國腐敗問題最嚴(yán)重的領(lǐng)域之一,工程項(xiàng)目審計(jì)是我國重要的審計(jì)業(yè)務(wù)類型,但是,關(guān)于工程項(xiàng)目審計(jì)的基礎(chǔ)性問題缺乏深入系統(tǒng)的研究,理論研究的這種狀況,使得工程項(xiàng)目審計(jì)在許多情形下成為他人工作的復(fù)核,也沒有找準(zhǔn)工程項(xiàng)目審計(jì)在工程治理框架的定位。本文的研究啟示我們,需要從工程治理整體框架中來考慮工程項(xiàng)目審計(jì),對于工程項(xiàng)目審計(jì)也需要區(qū)分不同審計(jì)主題,只有這樣,工程項(xiàng)目審計(jì)才能真正發(fā)展成為有理論、有操作框架的審計(jì)學(xué)成員。
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關(guān)鍵詞:綜合績效審計(jì);評價(jià)指標(biāo)體系;大型國家工程
中圖分類號:F230文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2009)10-0092-03
一、大型國家工程的特點(diǎn)
隨著中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,為了能更好地為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù),政府投資的重點(diǎn)正在逐步轉(zhuǎn)向公共工程領(lǐng)域。但是中國政府投資工程方面管理也暴露了許多不容忽視的問題,比如投資績效不理想、低水平重復(fù)、損失浪費(fèi)、資產(chǎn)流失比較嚴(yán)重、投資建設(shè)規(guī)劃不足、投資領(lǐng)域違法犯罪現(xiàn)象還比較突出等等。政府投資工程建設(shè)管理存在的這些問題嚴(yán)重影響中國的社會和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。因此,對政府投資工程、尤其是大型國家工程的審計(jì)顯得非常重要。
大型國家工程,一般是指主要由國家出資興建,為國家或地區(qū)的人民生產(chǎn)、生活提供必要條件的,具有國家戰(zhàn)略層面意義的大型公用工程,如三峽工程、南水北調(diào)工程、蘇通大橋工程、奧運(yùn)鳥巢工程和港珠澳大橋工程等。大型國家工程往往具有以下特點(diǎn):
1.工程公益性強(qiáng)。大型國家工程往往主要由國家出資興建,投資大部分來源于國家的財(cái)政收入,工程投資的出發(fā)點(diǎn)一般不是為了直接的經(jīng)濟(jì)效益,而是為了經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供好的基礎(chǔ)設(shè)施或外部條件,其目的主要是為了更好地服務(wù)于國家社會經(jīng)濟(jì)建設(shè),因此,其公益性很強(qiáng)。
2.工程資源投入巨大。一個(gè)大型國家工程的實(shí)施往往就意味著巨大的資金投入、物資資源、人力等資源的投入,如奧運(yùn)鳥巢工程鋼結(jié)構(gòu)的用鋼量就高達(dá)11萬噸。因此,對大型國家工程更需要工程建設(shè)的綜合績效。
3.工程協(xié)調(diào)困難。大型國家工程往往需要協(xié)調(diào)多方面的關(guān)系,包括政府、工程承包方、施工方、監(jiān)理方、社會公眾等多個(gè)利益主體,如果沒有很好的協(xié)調(diào)機(jī)制,將會影響工程的建設(shè)。
4.工程建設(shè)目標(biāo)的多重性。另外,大型國家工程往往有著多重目標(biāo),一個(gè)大型工程的實(shí)現(xiàn)往往是工程本身的功能目標(biāo)、行業(yè)發(fā)展的目標(biāo)以及國家實(shí)力的戰(zhàn)略性目標(biāo)的綜合體現(xiàn)。
5.工程建設(shè)影響大。在空間上,大型國家工程的建設(shè)往往會對整個(gè)國家或者地區(qū)造成很大影響;在時(shí)間上,工程建設(shè)所帶來的影響不僅僅體現(xiàn)在當(dāng)前,在以后的很長一段時(shí)間內(nèi),還發(fā)揮著巨大的作用;在程度上,大型工程往往會改變一些人的生活,影響程度是普通公共工程所無法比擬的。比如三峽工程,空間上直接影響到整個(gè)長江流域中下游地區(qū),間接影響范圍達(dá)全國,時(shí)間上影響將達(dá)百年以上,程度上也影響很大,對于長江中下游地區(qū),洪水從以前的十年一遇變?yōu)榘倌暌挥觯瑢τ谌龒{壩區(qū),有些人的一生都將為此改變。
二、大型國家工程開展綜合績效審計(jì)的必要性
大型國家工程的特殊性使其與國家經(jīng)濟(jì)命脈、人民生活水平息息相關(guān),對國家宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會長期繁榮穩(wěn)定有著深遠(yuǎn)的影響,大型國家工程需要展開綜合績效審計(jì),對大型國家工程進(jìn)行綜合績效審計(jì)是一件關(guān)系到工程成敗和能否保證實(shí)現(xiàn)工程綜合績效的重大問題。但是,目前中國傳統(tǒng)的工程審計(jì)體系和審計(jì)指標(biāo)體系已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)代工程審計(jì)的需要,需要建立針對大型國家特征的綜合績效審計(jì)體系和一個(gè)科學(xué)合理的綜合績效審計(jì)指標(biāo)體系,以實(shí)現(xiàn)對大型國家工程綜合績效審計(jì)。本文主要是針對大型國家工程特點(diǎn)的綜合績效審計(jì)指標(biāo)體系。
大型國家工程雖然也可以通過運(yùn)營獲得經(jīng)濟(jì)效益,但其公益性更顯著,所以對大型國家工程進(jìn)行綜合績效審計(jì)的時(shí)候,如僅用投資收益率、投資凈現(xiàn)值、投資回收期、內(nèi)部收益率等財(cái)務(wù)指標(biāo)是不全面的,大型國家工程影響到社會、經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、產(chǎn)業(yè)發(fā)展等很多方面,而且此影響在長期有效的,因此,對大型國家工程進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候,除了工程的財(cái)務(wù)績效以外,還需要從社會效益、環(huán)境效益、甚至國家競爭力等角度來審計(jì)和評價(jià)工程,這就大型國家工程的綜合績效評價(jià)。
三、大型國家工程綜合績效評價(jià)指標(biāo)體系的設(shè)定
(一)指標(biāo)體系設(shè)計(jì)原則
大型國家工程綜合績效審計(jì)的指標(biāo)體系設(shè)計(jì)基于以下原則(見下圖):這些原則相輔相成,共同構(gòu)成了一個(gè)結(jié)構(gòu)完整、功能完善、科學(xué)合理的指標(biāo)體系。
1.相關(guān)性原則。即指標(biāo)體系的建立應(yīng)該基于大型國家工程本身特點(diǎn),與工程綜合綜合審計(jì)的目標(biāo)緊密相關(guān)。作為建立指標(biāo)體系的首條原則,相關(guān)性從根本上關(guān)系到整個(gè)綜合綜合審計(jì)的準(zhǔn)確性。一般來說,指標(biāo)體系要能夠根據(jù)審計(jì)報(bào)告使用者的需求,盡可能地為使用者提供足夠的信息,要能夠盡可能全面客觀地反映工程實(shí)際情況與既定目標(biāo)之間的關(guān)系。
2.動態(tài)性原則。即指標(biāo)體系反映的信息應(yīng)該能夠覆蓋從大型國家工程設(shè)計(jì)階段到完工階段,而不僅僅是工程完工之后所反映的一些靜態(tài)信息。大型國家工程的影響深遠(yuǎn),其建設(shè)周期往往也比一般工程要長,以前的工程審計(jì)的指標(biāo)體系大部分都是反映工程結(jié)束后的一些靜態(tài)評價(jià)指標(biāo),用這些指標(biāo)來衡量不夠全面,不能夠?qū)崟r(shí)反映工程建設(shè)過程中的狀態(tài)。因此,大型國家工程綜合績效審計(jì)指標(biāo)體系中需要包括動態(tài)指標(biāo),要能夠全面反映工程建設(shè)過程中的資金、管理、工程進(jìn)度等動態(tài)信息。
3.系統(tǒng)性原則。即指標(biāo)體系是一個(gè)大系統(tǒng),各指標(biāo)之間不是孤立的,而是互相有聯(lián)系的。大型國家工程往往是多個(gè)復(fù)雜巨系統(tǒng)再結(jié)合在一塊的更大的復(fù)雜巨系統(tǒng),對其進(jìn)行審計(jì)要精細(xì)到每一個(gè)分支,同時(shí)也要從整體上進(jìn)行把握,要用系統(tǒng)的觀點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)。
4.有效性原則。即指標(biāo)體系中各指標(biāo)是易取得的,也是可理解的。指標(biāo)體系設(shè)立的目的是能夠更好地對大型國家工程進(jìn)行審計(jì),因此,只有其各指標(biāo)容易取得的情況下才能實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)。審計(jì)的目的是為了讓審計(jì)報(bào)告使用者獲得關(guān)于工程的充分的準(zhǔn)確的信息,只有當(dāng)其能夠被使用者所理解,其價(jià)值才能得到體現(xiàn)。
(二)綜合績效審計(jì)指標(biāo)體系的設(shè)定
根據(jù)指標(biāo)選取的原則,大型國家工程的綜合績效審計(jì)的指標(biāo)體系可以從這幾個(gè)層面展開:財(cái)務(wù)指標(biāo)層面、社會指標(biāo)層面、環(huán)境生態(tài)指標(biāo)層面、工程質(zhì)量層面、行業(yè)發(fā)展層面。當(dāng)然,對于不同的具體項(xiàng)目,指標(biāo)體系設(shè)立不應(yīng)該是一成不變的,而是根據(jù)實(shí)際情況的需要予以動態(tài)地變化,以增強(qiáng)指標(biāo)體系的科學(xué)性。
以上幾個(gè)層面之間是緊密相連的,從整體上對工程進(jìn)行全方位的審計(jì)。
財(cái)務(wù)指標(biāo)評估工程的財(cái)務(wù)成果,是對工程從財(cái)務(wù)的角度進(jìn)行分析,計(jì)算收入、成本、費(fèi)用等財(cái)務(wù)數(shù)據(jù),并分析工程的投資收益率、投資回收期、投資凈現(xiàn)值、內(nèi)部收益率等財(cái)務(wù)指標(biāo),以考察工程項(xiàng)目建成的財(cái)務(wù)贏利能力。
社會指標(biāo)主要分析工程項(xiàng)目對社會的影響,分析工程對社會的影響,對國民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)及工程完工后對社會宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展、就業(yè)、國際競爭力、國家形象等的影響。
環(huán)境生態(tài)指標(biāo)也是必不可少的,目前中國大部分地區(qū)環(huán)境污染的日益加重、生態(tài)環(huán)境破壞嚴(yán)重,因此工程建設(shè)過程中生態(tài)環(huán)境的保護(hù)日益顯得重要。在對一個(gè)大型國家工程進(jìn)行綜合審計(jì)時(shí),可從廢水、廢氣、廢渣處理、資源占用率、生態(tài)破壞率、環(huán)保成本比率等多方面對其進(jìn)行生態(tài)環(huán)境評估。
大型國家工程必須關(guān)注工程質(zhì)量,以免出現(xiàn)工程質(zhì)量問題而給國家和社會帶來巨大損失,因此,對大型國家的質(zhì)量審計(jì)是一個(gè)非常重要的方面。
大型國家工程在其建設(shè)過程中會對現(xiàn)有工程建設(shè)過程的工藝、技術(shù)、管理等各方面提出挑戰(zhàn),很多新工藝、新技術(shù)、新理念在工程建設(shè)得以產(chǎn)生,因此大型國家工程的建設(shè)對中國很多行業(yè)業(yè)務(wù)水平的發(fā)展起到很大的作用,因此對大型國家工程綜合績效審計(jì)過程中要對行業(yè)發(fā)展指標(biāo)作出合理的評價(jià),也是大型國家工程社會價(jià)值的一個(gè)重要方面。
四、結(jié)論
大型國家工程綜合績效審計(jì)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程,本文僅對其審計(jì)指標(biāo)體系進(jìn)行了研究。需要注意的是在指標(biāo)體系構(gòu)建的過程中,要以審計(jì)的目標(biāo)為導(dǎo)向,嚴(yán)格按照指標(biāo)選取的原則,把指標(biāo)體系細(xì)分為具體的層面,用系統(tǒng)分析的方法對每一層面選定定性與定量指標(biāo),以增強(qiáng)審計(jì)結(jié)果的可理解性和可操作性。
指標(biāo)體系設(shè)定之后,在實(shí)際運(yùn)用中,需要根據(jù)工程實(shí)際情況對指標(biāo)體系做出相應(yīng)的調(diào)整,使得指標(biāo)體系其更具有科學(xué)性。對各項(xiàng)指標(biāo)分別評估后,從系統(tǒng)的角度整體把握大型國家工程的綜合績效審計(jì),出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。
根據(jù)以上指標(biāo)體系的五個(gè)層面,設(shè)立具體指標(biāo),如上表。
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