談采購(gòu)成本核算范圍合理界定

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采購(gòu)成本通常占企業(yè)銷售收入40%～60%的比例。加強(qiáng)采購(gòu)成本控制能夠產(chǎn)生利潤(rùn)杠桿效應(yīng)，提高企業(yè)的資產(chǎn)收益率，提升企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。但很多企業(yè)不能正確界定采購(gòu)成本的核算范圍，往往把采購(gòu)之前的請(qǐng)購(gòu)、審批費(fèi)用以及采購(gòu)之后的儲(chǔ)存保管成本也一并納入采購(gòu)成本核算的范圍，不利于企業(yè)正確把握、分析并控制采購(gòu)成本。

一、采購(gòu)成本核算范圍界定有誤實(shí)例

A公司是一家大型國(guó)有制造企業(yè)，主要生產(chǎn)異步電動(dòng)機(jī)、電容器柜和電機(jī)車三種產(chǎn)品。公司需定期從天地公司采購(gòu)伺服控制器。伺服控制器目前的采購(gòu)價(jià)格是300元/件。供應(yīng)商將其用銀箔進(jìn)行內(nèi)包裝（每個(gè)內(nèi)包裝里面有1件產(chǎn)品），并配以皺紋紙箱作為外包裝。供應(yīng)商將這些紙箱堆在托板上（每個(gè)托板堆碼30個(gè)紙箱），以便裝入集裝箱。每個(gè)集裝箱裝30個(gè)托板，通過海運(yùn)運(yùn)出。海運(yùn)費(fèi)用為每集裝箱2500元。集裝箱到了上海港以后，再以每集裝箱200元的運(yùn)費(fèi)運(yùn)至公司所在地的倉(cāng)庫(kù)儲(chǔ)存。該公司每個(gè)月需要一集裝箱伺服控制器。伺服控制器在本地儲(chǔ)存到需要提貨加工為止。月儲(chǔ)存費(fèi)用為每托板50元。此外，倉(cāng)庫(kù)收取每托板40元的進(jìn)出庫(kù)費(fèi)用作為管理費(fèi)用。A公司的會(huì)計(jì)政策要求劃出采購(gòu)價(jià)格的1%作為采購(gòu)過程中發(fā)生的人工費(fèi)用，采購(gòu)價(jià)格的1%作為采購(gòu)事務(wù)成本。公司關(guān)于伺服控制器的采購(gòu)價(jià)格預(yù)算是280元/件，運(yùn)費(fèi)及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)為3元/件。以上能看出A公司的會(huì)計(jì)政策不合理，采購(gòu)成本核算范圍界定有誤。該公司的“采購(gòu)成本核算流程”文件把采購(gòu)流程之前的請(qǐng)購(gòu)、審批費(fèi)用及采購(gòu)流程之后的儲(chǔ)存保管成本也一并納入了采購(gòu)成本核算的范圍。

二、采購(gòu)成本及采購(gòu)成本核算的內(nèi)涵

采購(gòu)成本是采購(gòu)組織在采購(gòu)過程中發(fā)生的所有成本、費(fèi)用及稅金之和，包括支付給供應(yīng)商的貨款、采購(gòu)中發(fā)生的運(yùn)費(fèi)（含運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)）以及相關(guān)稅費(fèi)，后者如跨國(guó)采購(gòu)的關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅以及不能抵扣的增值稅等進(jìn)項(xiàng)稅額。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，工業(yè)企業(yè)存貨的采購(gòu)成本是指企業(yè)物資從采購(gòu)到入庫(kù)前所發(fā)生的全部支出。商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)（含裝卸費(fèi)、運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)等）以及其他可歸屬于采購(gòu)成本的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入所購(gòu)商品成本。按照我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系，企業(yè)可以將商品采購(gòu)中發(fā)生的運(yùn)費(fèi)及其他可歸屬于采購(gòu)成本的費(fèi)用先進(jìn)行歸集，期末時(shí)按照所購(gòu)商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。在采?gòu)中發(fā)生的費(fèi)用，能夠分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，直接將其計(jì)入商品的采購(gòu)成本；不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，將其分配計(jì)入有關(guān)商品的采購(gòu)成本，可以按照所購(gòu)商品的數(shù)量或采購(gòu)價(jià)格的比例進(jìn)行分配。當(dāng)然，按照國(guó)際上流行的成本核算方法，如作業(yè)成本法（ABC），則可以按照資源動(dòng)因?qū)⒉少?gòu)資源分配給采購(gòu)作業(yè)，將采購(gòu)作業(yè)按照作業(yè)動(dòng)因分配給所購(gòu)商品，依此對(duì)采購(gòu)成本進(jìn)行科學(xué)核算。

三、采購(gòu)成本的合理核算范圍

通常情況下，企業(yè)的采購(gòu)管理職能歸口到采購(gòu)部門，因此采購(gòu)成本是采購(gòu)部門和人員在開展采購(gòu)業(yè)務(wù)及管理活動(dòng)過程中產(chǎn)生的全部成本。也可以說，采購(gòu)成本是企業(yè)采購(gòu)流程中發(fā)生的全部成本、費(fèi)用及稅金之和。相應(yīng)地，采購(gòu)流程之前各需求部門的請(qǐng)購(gòu)、審批以及采購(gòu)流程之后貨物的儲(chǔ)存保管活動(dòng)不能納入采購(gòu)流程的范圍，其成本和費(fèi)用也不應(yīng)計(jì)入采購(gòu)成本。例如，生產(chǎn)部門對(duì)原材料、零部件等物料的請(qǐng)購(gòu)、審批，研發(fā)部門對(duì)研發(fā)用品的請(qǐng)購(gòu)、審批，行政部門對(duì)辦公用品的請(qǐng)購(gòu)、審批，以及機(jī)器、設(shè)備的使用和維護(hù)部門對(duì)MRO（如機(jī)器、設(shè)備的備件備品和潤(rùn)滑油等）的請(qǐng) 購(gòu)、審批，這些活動(dòng)產(chǎn)生的成本和費(fèi)用都不應(yīng)納入采購(gòu)成本核算的范圍。通常，企業(yè)典型的采購(gòu)流程如圖所示。需要說明，在目前供應(yīng)鏈成員企業(yè)加強(qiáng)合作，采購(gòu)組織強(qiáng)化供應(yīng)商關(guān)系管理（SRM），與供應(yīng)商建立戰(zhàn)略伙伴關(guān)系，協(xié)同運(yùn)作，促進(jìn)采購(gòu)與供應(yīng)流程、生產(chǎn)流程及物流流程的無(wú)縫銜接，企業(yè)的采購(gòu)戰(zhàn)略融入全球戰(zhàn)略，以及電子商務(wù)快速發(fā)展的背景下，企業(yè)的采購(gòu)流程已在悄然變革，流程環(huán)節(jié)減少，流程效率不斷提高。盡管一些市場(chǎng)地位高、競(jìng)爭(zhēng)力強(qiáng)的行業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的采購(gòu)流程已經(jīng)再造，但其采購(gòu)成本的核算范圍仍然應(yīng)該遵循“采購(gòu)業(yè)務(wù)及采購(gòu)管理活動(dòng)中產(chǎn)生的成本、費(fèi)用及稅金之和”的基本原則。

四、采購(gòu)成本、庫(kù)存成本、儲(chǔ)存成本三者的內(nèi)涵及其關(guān)系

一些企業(yè)的管理人員常常把采購(gòu)、庫(kù)存及儲(chǔ)存成本混為一談，或者將三者的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜地?cái)囋谝黄?，?dǎo)致企業(yè)無(wú)法把控好采購(gòu)成本。如引例中的A公司，其“關(guān)于伺服控制器的采購(gòu)價(jià)格預(yù)算是280元/件，運(yùn)費(fèi)及倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)為3元/件”。顯然，該公司管理者錯(cuò)誤地認(rèn)為儲(chǔ)存成本（倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用）是采購(gòu)成本的一部分。為了幫助企業(yè)管理人員科學(xué)、合理地界定采購(gòu)成本，本文接下來分析采購(gòu)成本、庫(kù)存成本、儲(chǔ)存成本三者的內(nèi)涵及其關(guān)系。一般而言，企業(yè)年度庫(kù)存成本核算包括購(gòu)入成本、訂貨成本、儲(chǔ)存成本和缺貨成本四項(xiàng)。其中購(gòu)入成本和訂貨成本之和即為采購(gòu)成本。1.購(gòu)入成本。也稱購(gòu)置成本或購(gòu)買成本，是企業(yè)為獲得采購(gòu)物品的全部支出，包括貨款、運(yùn)費(fèi)以及物流過程中的貨物損耗等。以A公司為例，公司管理層對(duì)伺服控制器的采購(gòu)成本預(yù)算為：采購(gòu)價(jià)格預(yù)算是280元/件，采購(gòu)人工費(fèi)用和采購(gòu)事務(wù)成本預(yù)算分別占采購(gòu)價(jià)格的1%，運(yùn)費(fèi)預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)為1.5元/件（假定運(yùn)費(fèi)和倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用各占一半）。需要說明的是，采購(gòu)中發(fā)生的運(yùn)費(fèi)及貨物在途損耗由賣方還是買方擔(dān)負(fù)，客觀上取決于交易雙方議定的價(jià)格條款（包括所選用的價(jià)格術(shù)語(yǔ)）。比如，在跨國(guó)采購(gòu)中，如果交易雙方選擇FOB（離岸價(jià)），則買方自行擔(dān)負(fù)運(yùn)費(fèi)并承擔(dān)在途貨損及其他風(fēng)險(xiǎn)；如果選擇CIF（到岸價(jià)），則買方支付給供應(yīng)商的價(jià)款包含運(yùn)費(fèi)和運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)。從理論上講，選擇不同的價(jià)格術(shù)語(yǔ)決定了買方或賣方所擔(dān)負(fù)的物流成本及風(fēng)險(xiǎn)。但在實(shí)務(wù)中，賣方往往會(huì)把在途貨損及風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給買方。比如，如果買方選擇送達(dá)價(jià)，賣方會(huì)通過購(gòu)買貨物運(yùn)輸保險(xiǎn)將貨物在途的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給保險(xiǎn)公司，而在途貨物損耗及運(yùn)輸費(fèi)用（含運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)）會(huì)包含于買方支付的貨款中。換言之，供應(yīng)商能夠接受的最低交易價(jià)格包含了上述各項(xiàng)成本（貨款、運(yùn)費(fèi)、運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)、貨物在途損耗）。很多供應(yīng)商會(huì)通過大數(shù)據(jù)分析得出貨物在途損耗率，據(jù)此確定價(jià)格上浮的比例。當(dāng)然，買方通過與供應(yīng)商進(jìn)行談判、議價(jià)，讓供應(yīng)商承擔(dān)更多的成本和風(fēng)險(xiǎn)也是很多采購(gòu)組織的通行做法。2.訂貨成本。指訂購(gòu)一次貨物所發(fā)生的費(fèi)用，主要包括差旅費(fèi)、通信費(fèi)及訂單跟蹤費(fèi)用。企業(yè)年度庫(kù)存成本核算中的訂貨成本指全年的訂貨費(fèi)用。在年度總需求量一定的情況下，企業(yè)的訂貨次數(shù)越多，總的訂貨成本越高。3.儲(chǔ)存成本。指企業(yè)為存儲(chǔ)保管貨物所發(fā)生的費(fèi)用，包括存貨的資金占用成本、倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施設(shè)備的資金占用成本（或倉(cāng)庫(kù)的租賃費(fèi)）、倉(cāng)庫(kù)的運(yùn)營(yíng)成本。其中，存貨的資金占用成本包括融資成本（即利息費(fèi)用）和存貨占用資金的機(jī)會(huì)成本（存貨占用資金由此減少的投資收益）。倉(cāng)庫(kù)的運(yùn)營(yíng)成本包含貨物保管費(fèi)、管理費(fèi)、商品養(yǎng)護(hù)費(fèi)、貴重商品的保險(xiǎn)費(fèi)、設(shè)施設(shè)備的維護(hù)費(fèi)以及損耗等成本費(fèi)用。儲(chǔ)存成本隨著庫(kù)存量的增加而增大。4.缺貨成本。指企業(yè)因缺貨而產(chǎn)生的損失，包括停工待料的損失（如缺少原材料時(shí)，生產(chǎn)線機(jī)器設(shè)備的折舊費(fèi)用依然存在）、緊急采購(gòu)產(chǎn)生的額外采購(gòu)費(fèi)用、不能履行客戶訂單而導(dǎo)致的違約金、減少的預(yù)期銷售收益、商譽(yù)損失等。雖然我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系沒有缺貨成本一說，但該項(xiàng)是客觀存在的。企業(yè)可以按照不缺貨的收益去衡量缺貨成本。通過上述分析我們發(fā)現(xiàn)，采購(gòu)成本和儲(chǔ)存成本都是庫(kù)存成本的一部分，但兩者沒有包含和被包含的關(guān)系，甚至沒有交集。

五、采購(gòu)成本的優(yōu)化對(duì)策

反觀A公司的采購(gòu)成本核算及其會(huì)計(jì)政策，結(jié)合上述分析可以看出該公司采購(gòu)成本的核算范圍界定錯(cuò)誤的根本原因是企業(yè)采購(gòu)流程梳理不清晰，管理者對(duì)采購(gòu)成本、庫(kù)存成本、儲(chǔ)存成本的內(nèi)涵、構(gòu)成及相互關(guān)系的認(rèn)識(shí)不全面，導(dǎo)致企業(yè)不能對(duì)采購(gòu)成本進(jìn)行正確核算、科學(xué)分析和有效控制。筆者建議該公司的財(cái)務(wù)部門合理界定采購(gòu)成本的核算范圍，并調(diào)整相應(yīng)的會(huì)計(jì)政策。針對(duì)A公司采購(gòu)成本超支的現(xiàn)狀，筆者提出以下對(duì)策及措施：1.通過與供應(yīng)商談判、議價(jià)來降低采購(gòu)價(jià)格。A公司是一家大型國(guó)有制造企業(yè)，規(guī)模大，對(duì)伺服控制器的需求量大且穩(wěn)定，對(duì)供應(yīng)商有一定的談判、議價(jià)能力。通過估算供應(yīng)商的成本（如通過調(diào)研，搞清楚供應(yīng)商的原材料成本、人工費(fèi)用、水電費(fèi)、設(shè)施設(shè)備的折舊費(fèi)以及行業(yè)平均利潤(rùn)水平，綜合考慮規(guī)模經(jīng)濟(jì)、范圍經(jīng)濟(jì)、經(jīng)驗(yàn)曲線效應(yīng)等因素，根據(jù)供應(yīng)商的市場(chǎng)地位預(yù)測(cè)其合理的產(chǎn)品利潤(rùn)率，進(jìn)而估算其產(chǎn)品成本及合理的銷售價(jià)格），與供應(yīng)商進(jìn)行談判、議價(jià)，進(jìn)而降低伺服控制器的采購(gòu)價(jià)格。2.通過與供應(yīng)商建立長(zhǎng)期合作伙伴關(guān)系來降低供應(yīng)價(jià)格。由于A公司的規(guī)模大且產(chǎn)品線較窄，主要只生產(chǎn)三種產(chǎn)品。相應(yīng)地，公司對(duì)伺服控制器的需求量大且穩(wěn)定，因此，通過與供應(yīng)商建立長(zhǎng)期合作伙伴關(guān)系，能夠促使供應(yīng)商從長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益出發(fā)，降低伺服控制器的供應(yīng)價(jià)格。3.通過優(yōu)化上游價(jià)值鏈，幫助供應(yīng)商或與供應(yīng)商協(xié)同降低供應(yīng)成本。如果A公司通過與供應(yīng)商談判、議價(jià)以及加大訂單量（如提出簽訂長(zhǎng)期合作框架協(xié)議）均不奏效，可能的原因之一是供應(yīng)商的制造及供應(yīng)成本偏高。為此，A公司可以通過優(yōu)化上游價(jià)值鏈，縮短供應(yīng)渠道，幫助供應(yīng)商或與供應(yīng)商協(xié)同降低供應(yīng)成本來達(dá)成降本增效的目標(biāo)。4.通過國(guó)內(nèi)采購(gòu)或國(guó)產(chǎn)化途徑來降低供應(yīng)成本?？鐕?guó)采購(gòu)流程長(zhǎng)，環(huán)節(jié)多，風(fēng)險(xiǎn)高，面臨報(bào)關(guān)、通關(guān)，船代、貨代等諸多麻煩。如果能通過國(guó)內(nèi)采購(gòu)或國(guó)產(chǎn)化途徑來達(dá)成供應(yīng)目標(biāo)，就能降低供應(yīng)成本。5.通過降低所購(gòu)產(chǎn)品的規(guī)格來降低采購(gòu)價(jià)格。按照優(yōu)質(zhì)優(yōu)價(jià)的原則，采購(gòu)物品的質(zhì)量高、功能好，必然價(jià)格高。因此，在不影響伺服控制器功能及性能的前提下，降低其規(guī)格，就能降低采購(gòu)價(jià)格。6.通過實(shí)施多式聯(lián)運(yùn)來降低運(yùn)費(fèi)。A公司在海運(yùn)及內(nèi)陸運(yùn)輸兩段分別選擇了不同的承運(yùn)人，導(dǎo)致總運(yùn)費(fèi)升高。為此，A公司可以尋找一家多式聯(lián)運(yùn)經(jīng)營(yíng)人（MTO/CTO），與其簽訂多式聯(lián)運(yùn)合同，通過“一票貨運(yùn)”來降低伺服控制器的采購(gòu)運(yùn)費(fèi)。而且，由于A公司對(duì)此需求穩(wěn)定，還可與多式聯(lián)運(yùn)經(jīng)營(yíng)人長(zhǎng)期合作，以此來降低運(yùn)費(fèi)。

參考文獻(xiàn)

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[2]胡建波.從產(chǎn)品生命周期看采購(gòu)與供應(yīng)[J].企業(yè)管理,2019(11).

作者：胡建波 單位：四川交通職業(yè)技術(shù)學(xué)院