市場會計機(jī)制革新分析

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一、市場會計制度為多元化的產(chǎn)權(quán)關(guān)系提供了計量基礎(chǔ)

新會計制度在全國統(tǒng)一實(shí)施，為我國多元化所有制經(jīng)濟(jì)組織的發(fā)展壯大開辟了道路，同時也為“按資分配”的實(shí)現(xiàn)提供了計量基礎(chǔ)。

（一）在“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”框架下，體現(xiàn)了一條基本的市場規(guī)則無論投資者的社會身份和經(jīng)濟(jì)屬性如何不同，僅僅只根據(jù)出資份額來確認(rèn)和計量權(quán)益與責(zé)任大小。只要承認(rèn)多元投資主體的合法地位，就必須對企業(yè)收益“按資分配”。從圖1和圖2顯示的數(shù)據(jù)分析可以看出，我國股份制企業(yè)的規(guī)模不斷擴(kuò)張，效率穩(wěn)步提升。在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，各種制度安排還不成熟，因而企業(yè)面臨著較大的政治風(fēng)險。股份制成為有效規(guī)避風(fēng)險的企業(yè)組織形式，同時，多元產(chǎn)權(quán)主體的直接參與，也是對傳統(tǒng)體制下多重委托關(guān)系的有效替代。微觀主體根據(jù)自身偏好自由進(jìn)行投資選擇，真正分享國民經(jīng)濟(jì)增長帶來的財富。多元投資主體地位在制度的有力保障下，投資積極性與日俱增。市場會計制度的實(shí)施，為多元投資主體的資本保值增值狀況提供了計量基礎(chǔ)，也為投資者監(jiān)督企業(yè)運(yùn)營提供有用信息。

（二）會計信息成為一種公共產(chǎn)品在計劃經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息由企業(yè)生產(chǎn)，但僅在上級主管部門及各級計劃管理機(jī)構(gòu)內(nèi)部縱向傳輸，滿足計劃管理和監(jiān)督的需要，是一種典型的內(nèi)部人信息。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息成為經(jīng)濟(jì)活動賴以存在的條件之一，如果離開了會計信息，市場經(jīng)濟(jì)活動將難以維系。隨著我國會計制度體系的不斷健全和完善，會計信息已成為一種低成本、廣泛傳遞、為公眾分享的市場化信息：受托責(zé)任是委托-關(guān)系中的基本內(nèi)涵，基于會計信息的信號作用，會計信息成為委托人的決策依據(jù)；會計信息為規(guī)章制度的建立、公共政策的制定、市場交易的契約和市場監(jiān)管提供了理想的基礎(chǔ)；會計信息為資源有效配置提供了信號顯示。

二、市場會計制度有利于微觀經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)重塑

在1978年我國改革開放的起點(diǎn)上，中國經(jīng)濟(jì)面臨的約束主要來自微觀層面。指令性計劃體制下的國有企業(yè)并非獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)主體，缺乏追求效率的內(nèi)在動力。國企改革實(shí)質(zhì)上是在重新塑造適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的微觀經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上講，也就是建立在尊重價值規(guī)律基礎(chǔ)上的市場微觀經(jīng)濟(jì)體制，其本質(zhì)特征是講求經(jīng)濟(jì)效益，用最小的資源耗費(fèi)，取得最大的有用效果。新會計制度激活了企業(yè)組織的利潤激勵機(jī)制，用利潤考量經(jīng)濟(jì)理性的實(shí)現(xiàn)程度。在自負(fù)盈虧的硬約束之下，迫使國有企業(yè)在以下方面做出重大的變革：

（一）節(jié)約勞動耗費(fèi)，提高勞動生產(chǎn)率，實(shí)行減員增效可以從1993年至2007年的相關(guān)數(shù)據(jù)分析看到國有企業(yè)“瘦身”、“減肥”的努力。國有職工人數(shù)從1993年的10920萬人下降到2007年的6148萬人，工資總額環(huán)比增長速度從1993的23.4%下降到1998年的-4.2%，經(jīng)過數(shù)年調(diào)整，2007年達(dá)到19.8%。但同一期間，國有企業(yè)工資增長速度一直低于社會總體水平。而數(shù)據(jù)背后，隱藏著國有企業(yè)職能的轉(zhuǎn)型。在計劃經(jīng)濟(jì)年代，行政手段替代了市場理性，成為資源配置的調(diào)節(jié)手段。市場基礎(chǔ)調(diào)節(jié)功能喪失，國有企業(yè)成為資源配置的場所，承擔(dān)了實(shí)現(xiàn)社會理性目標(biāo)的重要責(zé)任。職工安置問題成為國有企業(yè)的基本責(zé)任之一，工資水平則根據(jù)不同技術(shù)的勞動力用行政方式設(shè)定。職工擁有的職位及工資雙重剛性，被形象的稱為“鐵飯碗”。工資作為反映勞動力市場稀缺程度的信號以及調(diào)節(jié)資源流向的功能喪失，進(jìn)而導(dǎo)致工資激勵機(jī)制的缺失，勞動生產(chǎn)率受到極大影響。市場功能的發(fā)揮，無論從外部競爭壓力還是內(nèi)部理性追求出發(fā)，國有企業(yè)都有減員增效的動力。國有企業(yè)微觀主體形象的再造，使得理性追求成為必然，只有在此基礎(chǔ)上，才有能力和實(shí)力承擔(dān)更多的社會責(zé)任“。自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧”的激勵機(jī)制迫使企業(yè)必須從自身發(fā)展需要考慮，解決企業(yè)冗員問題，對不必要的職工進(jìn)行辭退，使得企業(yè)將有限的資源用于最佳用途，從而有能力對在崗職工進(jìn)行有效激勵，這一點(diǎn)可以從平均工資增長速度來考察，國有企業(yè)的平均工資增速在短暫的回落后出現(xiàn)了長期增長，并一直高于社會總體平均水平。企業(yè)職工面對下崗壓力及工資激勵，勢必積極工作，從而有效提高勞動生產(chǎn)率。

（二）節(jié)約成本耗費(fèi)，提升利潤，增強(qiáng)企業(yè)競爭力從1993年至2007年的數(shù)據(jù)（圖5）分析中發(fā)現(xiàn)，銷售毛利從1993年5107.77億元增加到2007年24102.05億元，成本費(fèi)用利潤率從4.1%上升到9.9%。從而表明，市場會計制度的實(shí)施，為國有企業(yè)節(jié)約成本，追逐利潤提供了制度保障及信息基礎(chǔ)。在傳統(tǒng)體制下，國有企業(yè)的理性追求被封殺，降低成本則缺乏有效的激勵機(jī)制。在市場環(huán)境中，利潤成為企業(yè)競相追逐的目標(biāo)，這對國有企業(yè)形成了強(qiáng)大的激勵，節(jié)約成本成為提升利潤空間的有效途徑被企業(yè)所重視。隨著市場化程度的提高，價格的信號功能不斷增強(qiáng)，企業(yè)為了以較低的價格獲取資源，勢必努力尋找信息，進(jìn)行價格發(fā)現(xiàn)，這在一定程度上增強(qiáng)了競爭機(jī)制，使得價格水平趨于合理，為企業(yè)的長足發(fā)展奠定了良好的市場環(huán)境。

（三）提高資源轉(zhuǎn)換效率，優(yōu)化資源配置重塑微觀機(jī)制，一個基本要求就是遵循效率優(yōu)先原則。國有企業(yè)在利潤最大化目標(biāo)導(dǎo)向下，節(jié)約勞動耗費(fèi)和成本耗費(fèi)的必然結(jié)果就是經(jīng)濟(jì)效率的普遍提升。具體可以由單位資產(chǎn)收入和勞動生產(chǎn)率兩個指標(biāo)說明（圖6、圖7）：單位資產(chǎn)收入從1993年的1.7上升到2007年的1.9；勞動生產(chǎn)率則大幅提高，從1998年的29556元/人提高到229321元/人。在市場會計規(guī)則執(zhí)行過程中，一方面，要素的再配置抑或重組，必然發(fā)生負(fù)面的“制度成本”；另一方面，在利潤目標(biāo)驅(qū)動下，也必然提升微觀效率，在制度變遷中，機(jī)會收益始終大于機(jī)會成本。

三、市場會計制度不利影響的合理評估

隨著制度的深化改革，加速了企業(yè)職能的轉(zhuǎn)型。市場會計制度考量市場理性實(shí)施程度的功能備受企業(yè)的青睞，制度效率的發(fā)揮使得企業(yè)的理性追求成為不可逆轉(zhuǎn)的趨勢。但企業(yè)利潤最大化會出現(xiàn)三個方面的惡果：利潤最大化會導(dǎo)致勞動條件惡化，是以勞動者的健康、安全甚至生命為代價，忽略了勞動者的個人需要；節(jié)約勞動支出，導(dǎo)致大量失業(yè)；對資源環(huán)境的破壞。此外，市場體制取代計劃體制，會計制度功能從對計劃理性實(shí)現(xiàn)程度的計量轉(zhuǎn)變?yōu)閷ζ髽I(yè)個別理性實(shí)現(xiàn)程度反映的過程中，存在高昂的“制度成本”，這必然使得新會計制度的運(yùn)行效率受損，產(chǎn)生一定的負(fù)面影響：

（一）市場經(jīng)濟(jì)條件下，個別理性與社會理性的對抗性矛盾我國制度變遷過程中，制度設(shè)計者及推動者的意愿本身就是保障個別理性的合理合法地位，使得微觀行為主體理性行事，從而滿足社會理性實(shí)現(xiàn)的要求。但在市場環(huán)境中，對個別理性的推崇，從長遠(yuǎn)計，也未必能使社會整體福利得以提升。更何況，處于制度變遷中的中國，各利益集團(tuán)相互角逐、對抗，勢必提高轉(zhuǎn)型成本，影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率。

（二）現(xiàn)代西方經(jīng)濟(jì)理論中，有關(guān)外部影響帶來的“外部不經(jīng)濟(jì)”外部性問題作為市場失靈的一個主要現(xiàn)象，為眾多學(xué)者所關(guān)注。科斯對此問題的具體表述為：當(dāng)交易成本為零，產(chǎn)權(quán)清晰界定（無論給誰），經(jīng)濟(jì)效率產(chǎn)生。而張五常舉例說明“私有產(chǎn)權(quán)界定，可養(yǎng)魚千里”。因而產(chǎn)權(quán)的清晰與否成為外部性的癥結(jié)，轉(zhuǎn)型期的中國，國有財產(chǎn)的“所有者缺位”經(jīng)過國有資產(chǎn)的分割、重組，從而達(dá)到國有企業(yè)現(xiàn)代組織制度的確立。在此過程中，雖然新會計制度為法人財產(chǎn)權(quán)的界定提供了制度保障及操作手段，但是會計制度效率功能的發(fā)揮還必須與其它的制度安排相配合。此間的磨合過程必然出現(xiàn)“約束空白”，而這也就成為滋生“外部不經(jīng)濟(jì)”的溫床。

（三）個別理性與社會理性協(xié)調(diào)受阻自由市場的捍衛(wèi)者堅(jiān)信，市場體制必然使得個別理性與社會理性“互通互惠”。但“阿羅不可能定理”及社會福利函數(shù)構(gòu)造的難度都表明此問題的解決并非易事。轉(zhuǎn)型期的中國自然也面臨同樣問題。計劃體制下對個別理性進(jìn)行封殺，使得社會理性成為制度安排的首要目標(biāo)，也是唯一目標(biāo)。而轉(zhuǎn)型過程中，個別理性的重生、再造，必然引起兩者調(diào)節(jié)的方法問題，方法選擇的不易有可能導(dǎo)致高昂的“學(xué)習(xí)成本”。為了消除上述不利影響，可以從以下角度來考慮。首先，必須在就業(yè)、勞動、安全、福利等方面制定法律，保護(hù)勞動者的權(quán)益，規(guī)定企業(yè)和國家兩個主體的責(zé)任與義務(wù)。其次，推進(jìn)會計制度改革，建立雇員報告制度和考慮外部成本在內(nèi)的社會會計報告制度，充分披露為謀求“利潤最大化”而伴隨的外部成本，反映包括裁員、環(huán)境污染、不可再生資源的消耗、碳排放等產(chǎn)生的外部效應(yīng)。在通行的“會計利潤”基礎(chǔ)上，探索“經(jīng)濟(jì)利潤”的計量。最后，更深層次考慮，建立相互配套、協(xié)調(diào)的法律安排與制度安排。