消費(fèi)稅納稅論文

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一、上述計(jì)算公式存在的問(wèn)題

1.和現(xiàn)行會(huì)計(jì)存貨盤(pán)存制度不一致

上述外購(gòu)、委托加工收回、進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品會(huì)計(jì)上是作為存貨來(lái)管理和核算的。眾所周知，為了加強(qiáng)對(duì)存貨的實(shí)物管理和保證賬實(shí)相符，期末要進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，即將會(huì)計(jì)賬簿記錄上的存貨期末賬面數(shù)量和實(shí)地盤(pán)點(diǎn)的實(shí)際數(shù)量核對(duì)。企業(yè)確定存貨的期末賬面數(shù)量有兩種方法：一種是實(shí)地盤(pán)存制，另一種是永續(xù)盤(pán)存制。實(shí)地盤(pán)存制又稱定期盤(pán)存制，是指企業(yè)平時(shí)只在賬簿中登記存貨的增加數(shù)，不記減少數(shù)，期末根據(jù)清點(diǎn)所得的實(shí)存數(shù)，計(jì)算本期存貨的減少數(shù)（如該存貨用于生產(chǎn)即本期生產(chǎn)領(lǐng)用的存貨數(shù)量）。計(jì)算公式如下：本期領(lǐng)用的存貨數(shù)量=期初存貨賬面結(jié)存數(shù)量+本期購(gòu)進(jìn)的存貨數(shù)量-期末存貨賬面結(jié)存數(shù)量（即假定期末存貨實(shí)存數(shù)量就是存貨的賬面數(shù)量，賬實(shí)相符）使用這種方法平時(shí)的核算工作比較簡(jiǎn)便，但不能隨時(shí)反映各種存貨的收發(fā)結(jié)存情況，不能隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，并把存貨的自然和人為短缺數(shù)隱含在發(fā)出數(shù)量之內(nèi)；同時(shí)由于缺乏經(jīng)常性資料，不便于對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)劃和控制，所以實(shí)地盤(pán)存制的實(shí)用性較差。通常僅適用于一些單位價(jià)值較低、自然損耗大、數(shù)量不穩(wěn)定、進(jìn)出頻繁的特定貨物。永續(xù)盤(pán)存制又稱賬面盤(pán)存制，是指企業(yè)設(shè)置各種數(shù)量金額的存貨明細(xì)賬，根據(jù)有關(guān)憑證，逐日逐筆登記存貨的收發(fā)領(lǐng)退數(shù)量和金額，隨時(shí)結(jié)出賬面結(jié)存數(shù)量和金額。賬面結(jié)存數(shù)量的計(jì)算公式如下：期末存貨賬面結(jié)存數(shù)量=期初存貨賬面結(jié)存數(shù)量+本期購(gòu)進(jìn)的存貨數(shù)量-本期領(lǐng)用的存貨數(shù)量采用永續(xù)盤(pán)存制，可隨時(shí)掌握各種存貨的收發(fā)、結(jié)存情況，有利于存貨管理。為了核對(duì)存貨賬面記錄，永續(xù)盤(pán)存制亦要求進(jìn)行存貨的實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)點(diǎn)一般于期末進(jìn)行，并編制實(shí)存賬存對(duì)比表，保證賬實(shí)相符，如有不符應(yīng)查明原因并及時(shí)處理。上述計(jì)算公式（1）、（2）、（3）、（4）的實(shí)質(zhì)是實(shí)地盤(pán)存制公式“本期領(lǐng)用的存貨數(shù)量=期初存貨賬面結(jié)存數(shù)量+本期購(gòu)進(jìn)的存貨數(shù)量-期末存貨賬面結(jié)存數(shù)量”的應(yīng)用，（1）中應(yīng)稅消費(fèi)品買價(jià)和（3）、（4）中應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款計(jì)算的前提是先確定應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，存貨數(shù)量的確定基本都采用永續(xù)盤(pán)存制。因此，從賬簿記錄中可直接確定生產(chǎn)領(lǐng)用的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量，從而計(jì)算出（1）中應(yīng)稅消費(fèi)品買價(jià)和（3）、（4）中應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款。而不必化簡(jiǎn)為繁，根據(jù)定期盤(pán)存制公式“本期領(lǐng)用的存貨數(shù)量=期初存貨賬面結(jié)存數(shù)量+本期購(gòu)進(jìn)的存貨數(shù)量-期末存貨賬面結(jié)存數(shù)量”計(jì)算生產(chǎn)領(lǐng)用的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。

2.沒(méi)有實(shí)施賬實(shí)核對(duì)的內(nèi)部控制制度

根據(jù)上文分析，現(xiàn)行計(jì)算公式的基礎(chǔ)是實(shí)地盤(pán)存制，平時(shí)只記存貨的增加數(shù)，不記發(fā)出領(lǐng)用的減少數(shù)，期末采用實(shí)地盤(pán)點(diǎn)的方法來(lái)確定存貨的實(shí)存數(shù)量，并認(rèn)為存貨的實(shí)存數(shù)量就是存貨的賬面數(shù)量，即假定賬實(shí)相符。但是實(shí)際工作中由于以下原因會(huì)導(dǎo)致賬實(shí)不符：

①財(cái)產(chǎn)物資收發(fā)時(shí)的計(jì)量誤差；

②財(cái)產(chǎn)物資在保管過(guò)程中的自然損耗；

③由于管理不善，或工作人員的失職而發(fā)生財(cái)產(chǎn)物資的殘損、變質(zhì)、短缺；

④由于不法分子的貪污盜竊、營(yíng)私舞弊，造成財(cái)產(chǎn)物資的損失。但現(xiàn)行計(jì)算公式不能及時(shí)通過(guò)賬簿記錄來(lái)反映財(cái)產(chǎn)物資的發(fā)出和結(jié)存情況，并且用倒擠的方法計(jì)算出的本期減少掩蓋了損失浪費(fèi)甚至貪污盜竊財(cái)產(chǎn)物資的情況，不利于發(fā)揮會(huì)計(jì)的監(jiān)督作用。

二、對(duì)現(xiàn)行計(jì)算方法的改進(jìn)

平時(shí)對(duì)存貨的核算采用永續(xù)盤(pán)存制，期末進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，如果賬實(shí)相符，直接根據(jù)賬簿記錄確定生產(chǎn)領(lǐng)用的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。如果賬實(shí)不符，應(yīng)查明原因，根據(jù)不同原因做如下處理：如果期末實(shí)際盤(pán)點(diǎn)數(shù)量大于賬面數(shù)量即盤(pán)盈，一般是由于收發(fā)時(shí)的計(jì)量誤差造成的，而且盤(pán)盈數(shù)量很小，此時(shí)可用現(xiàn)行計(jì)算公式確定本期生產(chǎn)領(lǐng)用的存貨數(shù)量。如果期末實(shí)際盤(pán)點(diǎn)數(shù)量小于賬面數(shù)量即盤(pán)虧，則應(yīng)查明原因分別處理：如果是由于收發(fā)時(shí)的計(jì)量誤差、保管過(guò)程中的自然損耗造成的，則盤(pán)虧數(shù)量也會(huì)很小，此時(shí)可用現(xiàn)行計(jì)算公式確定本期生產(chǎn)領(lǐng)用的存貨數(shù)量；如果是由于管理不善，或工作人員的失職而發(fā)生財(cái)產(chǎn)物資的殘損、變質(zhì)、短缺以及不法分子的貪污盜竊、營(yíng)私舞弊，造成財(cái)產(chǎn)物資的損失，即發(fā)生非正常損失，盤(pán)虧數(shù)量較大，應(yīng)直接根據(jù)賬簿記錄確定生產(chǎn)領(lǐng)用的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量，非正常損失對(duì)應(yīng)的應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款不得扣除。

三、計(jì)算實(shí)例分析

例：甲卷煙廠用外購(gòu)的煙絲（消費(fèi)稅率30%）生產(chǎn)卷煙出售，根據(jù)會(huì)計(jì)賬簿記錄，2015年1月有關(guān)資料如下：1月1日，結(jié)存外購(gòu)煙絲500公斤，買價(jià)200元/公斤；本月共購(gòu)進(jìn)1000公斤，買價(jià)200元/公斤；本月共領(lǐng)用1250公斤用于生產(chǎn)卷煙；1月31日結(jié)存外購(gòu)煙絲250公斤（500+1000-1250）假定1月31日實(shí)際盤(pán)點(diǎn)，結(jié)存外購(gòu)煙絲數(shù)量分別為：

①250公斤；

②249.6公斤；

③250.5公斤；

④230公斤。則本月準(zhǔn)予扣除外購(gòu)應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款分別為多少。1.此時(shí)賬實(shí)相符，直接根據(jù)賬簿記錄本月共領(lǐng)用1250公斤計(jì)算：1250×200×30%=75000（元）2.1月31日會(huì)計(jì)賬簿結(jié)存外購(gòu)煙絲250公斤，實(shí)際結(jié)存外購(gòu)煙絲249.6公斤，即盤(pán)虧0.4公斤，可認(rèn)為是由于收發(fā)時(shí)的計(jì)量誤差、保管過(guò)程中的自然損耗造成的。（500+1000-249.6）×200×30%=75024（元）3.1月31日會(huì)計(jì)賬簿結(jié)存外購(gòu)煙絲250公斤，實(shí)際結(jié)存外購(gòu)煙絲250.5公斤，即盤(pán)盈0.5公斤，可認(rèn)為是由于收發(fā)時(shí)的計(jì)量誤差造成的。（500+1000-250.5）×200×30%=74970（元）4.1月31日會(huì)計(jì)賬簿結(jié)存外購(gòu)煙絲250公斤，實(shí)際結(jié)存外購(gòu)煙絲230公斤，即發(fā)生非正常損失盤(pán)虧20公斤，應(yīng)直接根據(jù)賬簿記錄確定生產(chǎn)領(lǐng)用的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量計(jì)算準(zhǔn)予扣除應(yīng)稅消費(fèi)品已納稅款。1250×200×30%=75000（元）如采用現(xiàn)行稅法教材中消費(fèi)稅已納稅款扣除計(jì)算公式即：（500+1000-230）×200×30%=1270×200×30%=76200（元）此方法計(jì)算出生產(chǎn)領(lǐng)用1270公斤，而實(shí)際領(lǐng)用1250公斤，明顯錯(cuò)誤，即將非正常損失的20公斤也計(jì)入了生產(chǎn)領(lǐng)用數(shù)量，由于這20公斤煙絲不會(huì)生產(chǎn)出卷煙，因此扣除此部分已納稅款會(huì)造成企業(yè)少繳稅款，國(guó)家稅款流失。

作者：吳開(kāi)新 唐益 單位：云南大學(xué)旅游文化學(xué)院 廣東科技學(xué)院財(cái)經(jīng)系