稅收新政下的房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)
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摘要：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的特點(diǎn)是項(xiàng)目開發(fā)時(shí)間長(zhǎng)、資金規(guī)模大、開發(fā)過(guò)程涉及行業(yè)眾多，在實(shí)務(wù)中取得的發(fā)票不僅數(shù)量多、金額大而且種類繁多，這就給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)票管理帶來(lái)較大風(fēng)險(xiǎn)。基于此，對(duì)一般計(jì)稅方式下房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中的發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)對(duì)策，以期房地產(chǎn)企業(yè)避免發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)、提高發(fā)票管理水平。
關(guān)鍵詞：稅收新政；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)；應(yīng)對(duì)策略
2016年5月1日“營(yíng)改增”在全國(guó)全面推行，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。同年10月，國(guó)稅總局全面推廣“金稅三期”稅收管理系統(tǒng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)利用“金三系統(tǒng)”強(qiáng)大的數(shù)據(jù)處理功能，對(duì)企業(yè)發(fā)票管理以及納稅申報(bào)等涉稅事務(wù)逐漸實(shí)現(xiàn)全過(guò)程的監(jiān)督和控制。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)全面推行“營(yíng)改增”已經(jīng)3年多了，選擇增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅的老項(xiàng)目陸續(xù)竣工，目前在建項(xiàng)目、以及今后新開工項(xiàng)目，將主要是增值稅一般納稅人。因此本文主要探討一般計(jì)稅方式下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在各項(xiàng)實(shí)務(wù)中面臨的發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)及避免對(duì)策。
一、土地出讓金
土地是進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的基礎(chǔ)，土地出讓金占開發(fā)成本相當(dāng)大的比重。土地出讓金一般是支付給政府部門，因?yàn)檎块T不開發(fā)票，所以扣除憑證是財(cái)政票據(jù)，要求必須是省級(jí)（包括省級(jí)）以上財(cái)政部門監(jiān)（?。┲频模_票內(nèi)容為土地款或出讓金。如果取得的是資金往來(lái)結(jié)算收據(jù)，是不能在稅前扣除的。取得了合規(guī)的土地出讓金扣除憑證，這部分土地成本，一方面可以在企業(yè)所得稅和土地增值稅中扣除，另一方面繳納增值稅的時(shí)候，一般計(jì)稅的房地產(chǎn)項(xiàng)目還可以抵減銷售收入，差額納稅。
二、建筑安裝工程
建安成本是房地產(chǎn)開發(fā)成本中又一個(gè)重要板塊，從項(xiàng)目開工建設(shè)到竣工交房的整個(gè)開發(fā)過(guò)程，房地產(chǎn)企業(yè)需要簽訂很多建筑安裝合同，取得大量的建安發(fā)票。實(shí)務(wù)中，財(cái)務(wù)人員接收到建安發(fā)票時(shí)遇到的困擾也比較多，下面列舉兩個(gè)當(dāng)前比較突出的問(wèn)題。一個(gè)是關(guān)于增值稅稅率調(diào)整。營(yíng)改增以后，國(guó)家已兩次降低稅率，并且未來(lái)仍有調(diào)整的可能。房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目建設(shè)周期比較長(zhǎng)，經(jīng)濟(jì)合同執(zhí)行過(guò)程中往往跨越不同稅率期間，這種情況取得增值稅發(fā)票到底適用新稅率還是老稅率？其實(shí)明確這個(gè)問(wèn)題，只需把握住納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。納稅義務(wù)發(fā)生在哪個(gè)稅率時(shí)間段，就適用哪個(gè)稅率。納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間怎么確定呢？它是在業(yè)務(wù)發(fā)生后，按照收到款項(xiàng)、取得收款憑據(jù)和開具發(fā)票三個(gè)時(shí)間中最早的一個(gè)來(lái)確定。稅率降低后，仍可以補(bǔ)開老稅率增值稅發(fā)票，但納稅人必須要在納稅義務(wù)發(fā)生當(dāng)期進(jìn)行過(guò)無(wú)票收入申報(bào)，否則會(huì)涉及繳納滯納金問(wèn)題，對(duì)方有可能不愿配合補(bǔ)開，這就給企業(yè)帶來(lái)了適用稅率不正確的風(fēng)險(xiǎn)和少抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的損失。為了防止發(fā)生這類爭(zhēng)議，簽訂合同的時(shí)候就要做好籌劃，進(jìn)行價(jià)稅分離。在合同條款中不但約定合同總額，還要注明不含稅金額、稅率和稅額，并且明確約定如遇國(guó)家調(diào)整稅率，按當(dāng)時(shí)稅率執(zhí)行。另一個(gè)是混合銷售的問(wèn)題，比如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采購(gòu)電梯、門窗、消防設(shè)備等等都可能涉及。按財(cái)稅（2016）36號(hào)文件規(guī)定，對(duì)方單位如為一般納稅人，從事貨物生產(chǎn)批發(fā)或者零售的，按照銷售貨物征稅，稅率是13%；其他單位按銷售服務(wù)征稅，稅率則是9%。這就造成同一個(gè)業(yè)務(wù)，選擇不同的合作單位，很可能取得不同稅率的發(fā)票，顯然存在不公平之處。為了弱化這項(xiàng)規(guī)定的不合理性，國(guó)稅總局出臺(tái)的2017年第11號(hào)公告和2018年第42號(hào)公告中，把混合銷售的規(guī)定向兼營(yíng)靠攏。財(cái)務(wù)人員要對(duì)本企業(yè)已簽訂的合同進(jìn)行梳理，按照合同以及業(yè)務(wù)行為來(lái)判斷，如果屬于混合銷售行為需要開具同一稅率的發(fā)票，一般情況是按混合銷售金額統(tǒng)一開票；如果屬于兼營(yíng)行為應(yīng)分別按不同稅率稅目分別開票，當(dāng)然如果對(duì)同一客戶也可以開具一張發(fā)票，分別不同稅率填在兩行。
三、融資利息和費(fèi)用
房地產(chǎn)開發(fā)具有資金密集型的行業(yè)特征，金融機(jī)構(gòu)貸款是很多企業(yè)重要的資金來(lái)源，融資成本成為開發(fā)成本的重要組成部分。企業(yè)單獨(dú)向金融機(jī)構(gòu)借款的，凡是對(duì)方能夠開具增值稅發(fā)票的，必須以發(fā)票作為扣除憑證。以往一些銀行用利息單代替發(fā)票給予企業(yè)，不按規(guī)定開具發(fā)票。但銀行屬于金融企業(yè)，需要在稅務(wù)局辦理稅務(wù)登記，交納增值稅，所以《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》以后，必須要求銀行按規(guī)定開具發(fā)票。否則，企業(yè)發(fā)生的利息支出，無(wú)法稅前扣除是一筆很大的損失。另一種借款方式是集團(tuán)統(tǒng)借統(tǒng)還，也就是由集團(tuán)內(nèi)的一個(gè)企業(yè)對(duì)外借款，大家一起使用。根據(jù)財(cái)稅［2016］36號(hào)規(guī)定，統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)模式，符合條件的，可以享受免征增值稅的優(yōu)惠待遇：第一、資金來(lái)源必須是集團(tuán)外部，向金融機(jī)構(gòu)借款或?qū)ν獍l(fā)行債券，這兩種籌資方式都可以，但是自有資金不行。第二、資金使用方是企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)內(nèi)下屬單位，借給集團(tuán)以外的單位使用不行。第三、分撥資金利率不得高于統(tǒng)借方支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平。第四、資金本息必須由統(tǒng)借方統(tǒng)一收取并統(tǒng)一歸還，也就是什么路徑借來(lái)的，什么路徑還回去。滿足以上條件的，出借方可以開具免稅發(fā)票，借入方可以憑有效憑證稅前扣除。集團(tuán)內(nèi)部資金融通，除了統(tǒng)借統(tǒng)還，還有集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間無(wú)償拆借資金。業(yè)務(wù)模式上，有的不簽訂資金借貸合同或協(xié)議，有的雖簽訂合同或協(xié)議，但不約定利息或者約定免息。財(cái)稅〔2019〕20號(hào)第三條規(guī)定，自2019年2月1日至2020年12月31日，對(duì)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)單位（含企業(yè)集團(tuán)）之間的資金無(wú)償借貸行為，免征增值稅。與財(cái)稅它與財(cái)稅［2016］36號(hào)關(guān)于統(tǒng)借統(tǒng)還的規(guī)定不同之處在于，資金借出企業(yè)的資金來(lái)源沒有限定必須外部舉債融入資金，也可以是其經(jīng)營(yíng)結(jié)余的自有資金。不過(guò)額外收取資金服務(wù)費(fèi)等融資費(fèi)用的，不免稅，應(yīng)按金融服務(wù)中的貸款服務(wù)繳納增值稅。如果無(wú)償出借資金的企業(yè)屬于集團(tuán)外部，那就需要按視同銷售貸款服務(wù)繳納增值稅。
四、農(nóng)產(chǎn)品采購(gòu)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行小區(qū)景觀和園林綠化建設(shè)，有時(shí)候會(huì)取得苗木等農(nóng)產(chǎn)品發(fā)票，不同的農(nóng)產(chǎn)品發(fā)票，怎么判斷是否可以抵扣，如何抵扣呢？可扣除農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證包括三種：一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書。這是最常見的一種，毫無(wú)疑問(wèn)應(yīng)該按扣稅憑證上注明稅額抵扣。小規(guī)模納稅人開具的增值稅專票（稅率3%）。雖然是專票，但它不按發(fā)票上載明的稅額直接抵扣，而應(yīng)該按金額欄乘以9%計(jì)算抵扣。農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票和收購(gòu)發(fā)票。盡管是免稅發(fā)票，但可以按發(fā)票上注明的買價(jià)乘以9%的扣除率計(jì)算抵扣。需要注意的是，這種抵扣方式僅限于從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中購(gòu)入自產(chǎn)免稅農(nóng)產(chǎn)品。所以提醒大家，要特別注意判斷取得的免稅發(fā)票是否符合扣稅憑證的條件。
五、電子發(fā)票
電子發(fā)票的出現(xiàn)帶來(lái)了很多便利，是改革的發(fā)展趨勢(shì)，將來(lái)越來(lái)越多的發(fā)票會(huì)采用電子發(fā)票的形式。不過(guò)由于電子發(fā)票可以重復(fù)打印，因此財(cái)務(wù)部門要注意防范重復(fù)報(bào)銷的風(fēng)險(xiǎn)。電子發(fā)票數(shù)量不多的企業(yè)，可以用EXCEL建立電子臺(tái)賬。臺(tái)賬上按照發(fā)票的基本信息、報(bào)銷人員、報(bào)銷憑證號(hào)等內(nèi)容設(shè)置列次，把所有電子發(fā)票都登記到臺(tái)賬中。當(dāng)收到一張新的電子發(fā)票時(shí)，利用EXCEL表格的查詢、篩選或防止重復(fù)錄入等功能，查詢此張發(fā)票是否已經(jīng)報(bào)銷過(guò)。對(duì)于電子發(fā)票較多的企業(yè)，最好的方法是從電子發(fā)票系統(tǒng)中把電子信息直接導(dǎo)入企業(yè)內(nèi)部的ERP、CRM、SCS系統(tǒng)，不通過(guò)紙質(zhì)發(fā)票。另外，還可利用微信小程序里的電子發(fā)票工具，作為防止重復(fù)報(bào)銷的有效手段。除了以上介紹的具有房地產(chǎn)行業(yè)特色的關(guān)注點(diǎn)以外，企業(yè)還應(yīng)注意防范共性的發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)，從2019年1月1日起啟用新版發(fā)票，要注意從發(fā)票監(jiān)制章上辨別取得的發(fā)票是否是目前允許使用的版式等等。
六、結(jié)語(yǔ)
我國(guó)的稅收征管基本都是圍繞發(fā)票開展，發(fā)票管理在財(cái)務(wù)管理中的重要性是不言而喻的。企業(yè)的各類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，只有取得符合規(guī)定的發(fā)票，才能有效降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)前，處在國(guó)家減稅降費(fèi)大背景下，各項(xiàng)新的稅收政策頻繁出臺(tái)，財(cái)務(wù)工作者要與時(shí)俱進(jìn)及時(shí)掌握，準(zhǔn)確應(yīng)用，把各項(xiàng)優(yōu)惠政策用對(duì)用足。這樣才能保證企業(yè)依法納稅，保證國(guó)家利國(guó)利民的政策落到實(shí)處。
參考文獻(xiàn)
［1］財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知［Z］.財(cái)稅〔2016〕36號(hào).
［2］財(cái)政部，稅務(wù)總局.關(guān)于明確養(yǎng)老機(jī)構(gòu)免征增值稅等政策的通知［Z］.財(cái)稅〔2019〕20號(hào).
作者：蘭慧霞 單位：天山房地產(chǎn)開發(fā)集團(tuán)有限公司
