消費稅征收環(huán)節(jié)后移影響淺議

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摘要：在減稅降費的大背景下，我國明確了消費稅征收環(huán)節(jié)后移的改革方向。本文結(jié)合現(xiàn)行消費稅發(fā)展現(xiàn)狀，分析消費稅征收環(huán)節(jié)后移對國家財政、地方財政和企業(yè)的影響，提出政府應(yīng)通過擴大消費稅的征收范圍、設(shè)置差異化的征收環(huán)節(jié)和稅率，并提升征管能力來進一步完善消費稅改革；企業(yè)要合理制定消費稅品的價格、加強企業(yè)內(nèi)部控制、提升核心競爭力，以更好地推動消費稅的改革。

關(guān)鍵詞：消費稅；征收環(huán)節(jié)；稅收改革

隨著國家減稅降費政策的施行，地方政府的財政收入隨之減少，而地方建設(shè)的經(jīng)費投入又不斷增加，地方政府的壓力也越來越大。為了有效解決地方政府面臨的問題，保障我國后續(xù)進一步推行減稅降費政策，2019年9月國務(wù)院印發(fā)《實施更大規(guī)模減稅降費后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進方案》，指出要后移消費稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方，將部分在生產(chǎn)（進口）環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導地方改善消費環(huán)境。該方案明確了我國未來消費稅的發(fā)展方向和管理目標，也彰顯了我國減稅降費的決心。本文結(jié)合消費稅的特征，探究消費稅征收環(huán)節(jié)后移可能帶來的不利影響，并針對改革過程中應(yīng)注意的問題提出相應(yīng)的建議。

一、文獻綜述

針對消費稅歸屬中央、地方還是中央地方共享，大部分學者都贊同采用共享的方式，但對于具體選擇哪種共享模式學者持不同看法。鄭日晟認為中央和地方應(yīng)該單獨享有一部分稅目，同時還應(yīng)有一部分稅目由中央和地方共同享有，這樣更利于實現(xiàn)消費稅的財政職能[1]。楊曉妹、唐金萍和王有興從縱向和橫向兩個維度分析了消費稅的改革對地方財政的影響，認為增量分享方式更有利于促進地區(qū)間財力均衡[2]。針對消費稅征收環(huán)節(jié)的問題，學者針對不同的商品提出了不同的方案。谷成、周子健和劉澤宇認為如果將消費稅下劃地方，由于各地區(qū)應(yīng)稅消費品生產(chǎn)能力差異較大，容易出現(xiàn)稅負輸出問題，所以有必要后移消費稅的征收環(huán)節(jié)至零售環(huán)節(jié)[3]。劉磊、丁允博認為煙類商品在生產(chǎn)、批發(fā)和零售多個環(huán)節(jié)進行征收，酒類商品在生產(chǎn)和零售兩個環(huán)節(jié)進行征收，可以擴大稅基，并可以通過提高商品價格限制商品的消費[4]。王文甫、劉亞玲則認為卷煙消費稅征收環(huán)節(jié)后移會惡化地區(qū)間的財力均衡，而將成品油和小汽車征收環(huán)節(jié)后移有利于地區(qū)間的財力均衡[5]。目前，學者對消費稅改革在征收范圍、對地方財政的影響、征收環(huán)節(jié)等方面開展了大量的研究，本文主要針對消費稅征收環(huán)節(jié)后移對不同群體的影響展開分析，并提出合理化建議。

二、消費稅發(fā)展現(xiàn)狀

消費稅是我國稅收政策中一項重要的稅收制度，是我國稅收收入的主要資金來源。一方面，消費稅的課稅對象是奢侈品與造成環(huán)境污染的產(chǎn)品，這些產(chǎn)品普遍具有需求價格彈性較低的特征，對這類商品加征稅款往往容易得到人民的支持，且能夠增加財政收入；另一方面，通過對不同消費品和消費行為征收消費稅，可以有效調(diào)整居民收入分配并進一步引導積極的居民消費行為，達到節(jié)能減排、資源優(yōu)化等目的。近年來，隨著大眾環(huán)保意識的提高，消費稅的財政地位日漸攀升，2020年國內(nèi)消費稅收入為12028億元，消費稅已成為我國第三大稅種。我國現(xiàn)行消費稅主要包含15類稅目：煙、酒、高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、高爾夫球及球具、高級手表、游艇、鞭炮焰火、小汽車、摩托車、成品油、木制一次性筷子、電池、涂料、實木地板?，F(xiàn)行消費稅征收主要集中于生產(chǎn)、進口兩個環(huán)節(jié)，存在以下三個方面的問題。首先，消費稅征收環(huán)節(jié)靠前且單一，雖然能夠降低征管成本，但實務(wù)中，生產(chǎn)商和進口廠商往往通過陰陽合同或不開票的形式，將產(chǎn)品低價出售以逃避消費稅，導致消費稅稅基遭受侵蝕。其次，消費稅通過增加消費者的成本，影響消費行為，從而引導市場消費結(jié)構(gòu)，因此消費稅發(fā)揮調(diào)節(jié)職能的前提條件是消費者能夠感知到稅收負擔，而過于靠前的征收環(huán)節(jié)使得消費者較難了解其真實的負稅金額，也就減弱了消費稅的引導消費職能。最后，消費稅作為一種間接稅，不是由企業(yè)直接承擔，而是附加在產(chǎn)品的價格中，最終由消費者承擔。商品生產(chǎn)者所在地和消費者所在地往往不在一處，消費稅繳納地和消費稅的承擔地不一致，從而導致地區(qū)間財力分配不公平。

三、消費稅征收環(huán)節(jié)后移產(chǎn)生的影響

（一）對全國財政的影響

目前的應(yīng)稅消費品中，有13種在生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)征收，雖然給稅款的征收帶來了便利，但也使得企業(yè)可以通過降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)價格，增加零售環(huán)節(jié)價格，達到少繳納稅款的目的。征收環(huán)節(jié)后移不僅可以使稅基擴大帶來財政收入增加，還可以防止生產(chǎn)企業(yè)故意壓低出廠環(huán)節(jié)價格，通過流通環(huán)節(jié)恢復成正常價格所造成的稅基流失問題。從國家宏觀調(diào)控層面來看，2020年以來，為了有效促進全國消費，國家采取了多種有效措施，而消費稅征收環(huán)節(jié)后移的稅收改革政策也為國家經(jīng)濟的宏觀調(diào)控帶來了一定的積極影響。

（二）對地方財政的影響

征收環(huán)節(jié)后移，消費稅收入由“生產(chǎn)地原則”改為“消費地原則”，生產(chǎn)地消費稅稅款會轉(zhuǎn)移到消費地，按國務(wù)院提出的“存量基數(shù)部分歸屬中央，增量部分歸屬地方”的劃分方法，生產(chǎn)地可以通過增量部分彌補部分財政損失，減小財政收入下降的幅度。對于消費地而言，改革不僅帶來消費稅收入的提升，還提高了以消費稅為計稅依據(jù)的城市建設(shè)費與教育費附加的收入，再加上分享制度給予的份額，稅收收入將得到較大提升。消費地原則使得消費稅收入水平取決于當?shù)叵M者的消費水平，這就促使地方政府千方百計地增加當?shù)鼐用竦氖杖?，鼓勵本地居民消費，且正好與刺激內(nèi)需的國家政策不謀而合。消費稅逐漸下劃地方，由完全歸屬于中央政府向中央政府與地方政府共享過渡，使得中央與地方的財力重新分配，消費稅收入的轉(zhuǎn)移能填補地方財政短缺的問題，同時也可能加劇地區(qū)間的分配不公現(xiàn)象。2020年有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，東部地區(qū)人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（CrossDomesticProduct，GDP）為10.40萬元，西部地區(qū)為5.29萬元，中部地區(qū)為6.15萬元，東北地區(qū)為4.67萬元。我國東部省份不僅經(jīng)濟水平發(fā)展更高，且人口數(shù)量多，零售環(huán)節(jié)征收消費稅稅基較大，將會成為改革的主要受益者；西部省份人口稀少且經(jīng)濟相對欠發(fā)達，東北省份市場化程度和經(jīng)濟活力不足，可能會在改革中降低消費稅稅收收入。消費稅征收環(huán)節(jié)從生產(chǎn)環(huán)節(jié)后移到批發(fā)或零售環(huán)節(jié)，能將消費稅的部分收入下劃至地方政府，緩解地方政府財力緊張問題，但不同地區(qū)之間會存在較大差異，也應(yīng)根據(jù)實際情況采取不同的征收方式。

（三）對企業(yè)的影響

對生產(chǎn)企業(yè)而言，在零售環(huán)節(jié)征收更能讓稅收保持中性原則。由于消費稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，商品在出廠后，再經(jīng)過批發(fā)零售環(huán)節(jié)層層轉(zhuǎn)手，出廠價格與零售價格有較大差異，別有用心者可以通過惡意壓低消費品的出廠價格來達到少繳稅款的目的，同時在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅會占用企業(yè)資金，給予生產(chǎn)企業(yè)額外的納稅壓力。若將征收環(huán)節(jié)后移到零售環(huán)節(jié)，可降低生產(chǎn)企業(yè)納稅壓力，減少資金占用，能夠增強生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)積極性。對于零售和批發(fā)企業(yè)而言，消費稅征收環(huán)節(jié)后移會使原本由生產(chǎn)企業(yè)繳納的消費稅轉(zhuǎn)而由批發(fā)和零售企業(yè)繳納，雖然負稅人仍然是消費者，但批發(fā)和零售企業(yè)作為納稅人，需要保有更多的資金用于繳納稅款，相對生產(chǎn)企業(yè)具有規(guī)模小、經(jīng)營周期短、資金周轉(zhuǎn)快的特點，在繳納稅款時所要面臨的壓力比生產(chǎn)企業(yè)更為巨大。因此，不同性質(zhì)的企業(yè)，受消費稅稅制改革的影響不同，這也就使得不同的企業(yè)必須采用不同的方式來調(diào)整自己的經(jīng)營方式和選擇合作伙伴，保持自身的核心競爭力。

四、建議

（一）給政府的建議

1.擴大消費稅的征收范圍。在現(xiàn)行消費稅制的政策實施下，消費稅設(shè)定的稅目已較為固定，但實際的稅收政策施行過程中仍存在一些問題，如目前針對金銀物品只是對首飾類進行消費稅的征收，而金銀的使用用途非常廣泛，并不單單限定于首飾中，消費者購買價值很低的首飾需繳納消費稅，而購買一些價值很高昂的金銀擺件奢侈品卻無需繳納消費稅，背離了消費稅政策設(shè)定的初衷。政府應(yīng)根據(jù)目前消費稅施行過程中的實際情況，重新規(guī)劃和調(diào)整消費稅的征收范圍，將各類奢侈品納入到應(yīng)稅消費品的行列當中，擴大消費稅的征收范圍，拓寬奢侈品類稅目，并根據(jù)社會經(jīng)濟發(fā)展水平動態(tài)調(diào)整消費稅的征收范圍。由于奢侈品的消費對象主要是高收入人群，且奢侈品的需求價格彈性較小，所以對奢侈品征稅一般不會造成居民過重的財政負擔，也能在一定程度上起到調(diào)節(jié)居民收入的作用。同時，為積極推進和響應(yīng)我國“節(jié)約資源，保護生態(tài)，促進人與自然和諧共生”的建設(shè)理念，可通過稅收手段促進節(jié)約資源和環(huán)境保護，將更多的環(huán)境污染型消費品納入到消費的征收范圍內(nèi)。但是，要注意被征收環(huán)保消費稅的應(yīng)稅消費品需要同時存在著環(huán)保且替代性較高的產(chǎn)品，否則非但不能起到保護環(huán)境的作用，還會額外加重消費者負擔。另外，考慮到消費稅和環(huán)境稅、資源稅之間存在設(shè)置目標交叉、課稅對象重疊的問題，在擴大稅目時還要關(guān)注消費稅與環(huán)境保護稅、資源稅的聯(lián)動效應(yīng)，避免稅目的調(diào)整使得整個稅制結(jié)構(gòu)惡化。2.差異化設(shè)置消費稅的征收環(huán)節(jié)和征收稅率。在推行消費稅征收環(huán)節(jié)后移的稅務(wù)政策改革時，要根據(jù)不同的行業(yè)、不同的地區(qū)制定不同的應(yīng)對策略和落地政策，不可盲目“一刀切”，從而保證消費稅征收環(huán)節(jié)后移的稅務(wù)改革政策能平穩(wěn)順利施行。一是依據(jù)行業(yè)特點確定不同的征收環(huán)節(jié)和征收稅率。不是所有行業(yè)都適合將消費稅征收環(huán)節(jié)后移，應(yīng)根據(jù)不同行業(yè)的不同特點進行決斷，對不同行業(yè)征收環(huán)節(jié)變化前后的稅負程度進行比較分析，評判各個行業(yè)在哪個環(huán)節(jié)征收消費稅能起到良好的引導作用，從而合理設(shè)定消費稅的征收環(huán)節(jié)。另外，根據(jù)不同的行業(yè)分類，可以采取差異化的征收稅率，如針對高檔消費場所、奢侈品、娛樂性演出及有較高污染的行業(yè)設(shè)定較高的征收稅率；而對于一些更切合人民群眾日常所需、響應(yīng)國家政策的節(jié)能、綠色的行業(yè)采用較低的征收稅率。依據(jù)行業(yè)特征和行業(yè)分類來設(shè)置不同的消費稅征收辦法，可以充分發(fā)揮消費稅調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、合理引導消費、推動節(jié)能減排的效能。二是根據(jù)發(fā)展水平不同對各地區(qū)采取不同的稅率。若消費稅在零售環(huán)節(jié)課征并將收入歸給當?shù)卣?，原本在生產(chǎn)地繳納的稅款則會轉(zhuǎn)移到消費地，且消費稅收入將直接與當?shù)亟?jīng)濟水平掛鉤，使得不同省份間的經(jīng)濟差距將進一步擴大。因此，政府在設(shè)定消費稅的征收稅率時，應(yīng)考慮不同地區(qū)的實際經(jīng)濟情況，因地制宜，考慮采用不同的征收環(huán)節(jié)和征收稅率的優(yōu)惠政策，促進地區(qū)間財力均衡。3.提升消費稅征收的管控能力稅務(wù)征收由原來面向生產(chǎn)商轉(zhuǎn)變?yōu)槊嫦蚺l(fā)商或零售商，導致稅務(wù)機關(guān)所面對的稅務(wù)征收對象激增，同時這些征收對象的分布相較于生產(chǎn)企業(yè)，較為分散且銷售價格不統(tǒng)一，對于稅務(wù)機關(guān)來說管理難度又進一步加大。具體來說，生產(chǎn)企商相較于批發(fā)和零售商數(shù)量較少但納稅金額更大，稅務(wù)機關(guān)進行稅款征收時效率較高。但征稅環(huán)節(jié)后移之后，納稅人數(shù)量大幅增加且較為分散，并且銷售價格也不一致，增加了消費稅的征收管理成本。因此，若想保證我國稅務(wù)政策的規(guī)范施行，政府則必須進一步提升對消費稅征收的管控能力。隨著現(xiàn)代社會的發(fā)展，大數(shù)據(jù)、云計算等技術(shù)手段的應(yīng)用越來越廣泛，國家在進行稅務(wù)管理的過程中，可以有效采用高新技術(shù)手段來推行稅務(wù)制度的改革，優(yōu)化稅務(wù)管理工作的流程，有效降低政府對消費稅征收環(huán)節(jié)后移的管理難度和管理成本，提升管理效率，進一步促進消費稅征收環(huán)節(jié)后移政策施行的平穩(wěn)落地。

（二）給企業(yè)的建議

1.合理制定消費稅品的價格。在消費稅征收環(huán)節(jié)后移后，消費稅的計算方式為商品的價格乘以稅率，在生產(chǎn)階段的商品價格會相對偏低，經(jīng)過商品的一層層流轉(zhuǎn)，最終到達批發(fā)商或者零售商手中時，商品價格經(jīng)過層層疊加，銷售環(huán)節(jié)價格較高，會增加應(yīng)交稅費，這對于企業(yè)來說則增加了成本。大部分企業(yè)會將這部分成本的增加轉(zhuǎn)嫁到消費者身上，從而提高產(chǎn)品的售出價格。對于消費者來說，消費稅征收環(huán)節(jié)后移后，其對稅收的感知會更為強烈，而商品價格的提高，也有可能導致消費者的消費欲望和積極性降低，從而導致企業(yè)收入的下降。批發(fā)商或零售商應(yīng)根據(jù)商品類型和消費頻次的不同，制定產(chǎn)品價格政策，避免消費稅改革帶來的消極影響。2.加強企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理。不同的企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的特點和實際經(jīng)營情況，進一步提升稅務(wù)流程的管控水平，盡快梳理稅務(wù)改革對自身造成的影響。例如，對于生產(chǎn)企業(yè)來說，消費稅征收環(huán)節(jié)的后移將會導致其成本的降低，若企業(yè)的議價能力較強，則其在消費稅改革前后的銷售價格可能并不會發(fā)生變化；而對于下游的批發(fā)商和零售商來說，其獲取商品的成本并未減少，而負擔的稅務(wù)成本卻增加了。所以，對于下游企業(yè)來說，在預(yù)估企業(yè)的商品成本和銷售利潤時，應(yīng)充分考慮稅務(wù)改革所帶來的影響，并根據(jù)實際經(jīng)營情況，有效利用國家的稅務(wù)優(yōu)惠政策，降低自身成本。另外，在政策實施初期可能存在部分企業(yè)所購商品在生產(chǎn)階段已繳納過消費稅的情況，可能導致消費稅的重復征收。因此，企業(yè)在進行日常經(jīng)營的過程中，應(yīng)加強稅務(wù)管理的能力，根據(jù)產(chǎn)品的納稅情況做不同的稅收籌劃，采取積極的措施對重復征收的稅款進行扣除或其他應(yīng)對措施，從而進一步降低企業(yè)所面臨的稅務(wù)風險。3.提升核心競爭力。從總體上看，消費稅征收環(huán)節(jié)后移政策實施后，應(yīng)稅消費品供應(yīng)鏈上繳的稅費增加，企業(yè)的利潤將受到侵蝕，零售商和批發(fā)商作為納稅人在繳納稅款時面臨更大的壓力，因此批發(fā)與零售企業(yè)要提高對消費品數(shù)量的控制能力，加強對銷售狀態(tài)的精確把握，以此抵御上升的生存壓力。生產(chǎn)企業(yè)在征收環(huán)節(jié)后移后，所需承擔的稅負降低，同行業(yè)競爭者和潛在進入者可能通過降價的方式提高應(yīng)稅產(chǎn)品競爭力，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)保持并提升競爭優(yōu)勢，抓住機遇，通過研發(fā)新產(chǎn)品、改進生產(chǎn)技術(shù)水平等方式降低各項成本費用，增強企業(yè)核心競爭力。

參考文獻

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[2]楊曉妹,唐金萍,王有興.消費稅改革與地方財力均衡：基于后移征收環(huán)節(jié)與調(diào)整收入劃分的雙重視角分析[J].財政研究,2020(10):89-101.

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作者:丁汝琳 樊銘俊 單位:廣州新華學院