所得稅法實(shí)施條例精選(九篇)

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第1篇：所得稅法實(shí)施條例范文

論文關(guān)鍵詞：新企業(yè)所得稅法 實(shí)施條例 要點(diǎn) 

 

《企業(yè)所得稅法》（下稱新稅法）及其實(shí)施條例（下稱條例）于2008年1月1日起施行。 新法及條例取代了1991年4月9日公布的《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》和1993年12月 13日公布的《企業(yè)所得稅暫行條例》（下稱原稅法、原條例）及其實(shí)施細(xì)則。 

新稅法及條例按照“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的稅制改革原則，旗幟鮮明地 提出了“四個(gè)統(tǒng)一”即統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)稅制；統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率；統(tǒng)一稅前扣 除辦法和標(biāo)準(zhǔn)；統(tǒng)一優(yōu)惠政策，并強(qiáng)化反避稅措施。同時(shí)把原來以行政法規(guī)、部門規(guī)章和規(guī) 范性文件為載體的政策，分別上升到法律和行政法規(guī)的層次，增強(qiáng)了企業(yè)所得稅法的權(quán)威性 、嚴(yán)肅性和約束力。本文試從比較新舊企業(yè)所得稅法及其條例主要變化的角度，談些膚淺的 認(rèn)識(shí)和體會(huì)。 

 

一、重新定義納稅人 

 

1．“企業(yè)”的新界定。 新稅法及條例對(duì)納稅人采用定性的方式進(jìn)行界定，顯得邏輯嚴(yán)密、邊界分明。條例規(guī)定 “依法在中國境內(nèi)成立的企業(yè)，包括依照中國法律、行政法規(guī)在中國境內(nèi)成立的企業(yè)、事業(yè) 單位、社會(huì)團(tuán)體以及其他取得收入的組織。依照外國（地區(qū)）法律成立的企業(yè)，包括依照外 國（地區(qū)）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。”該定義表明新稅法是一部法人所得稅 法律，把個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)排除在外。因?yàn)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不是法人，只對(duì) 其投資人、合伙人征收個(gè)人所得稅，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)本身不征收企業(yè)所得稅，這 樣可以消除重復(fù)征稅。但是，依《公司法》設(shè)立的一人有限責(zé)任公司，依照外國法律法規(guī)成 立、取得來自于中國境內(nèi)所得的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)，仍視為我國企業(yè)所得稅的納稅人 。 

2．采用注冊(cè)地與實(shí)際管理機(jī)構(gòu)地并重的標(biāo)準(zhǔn)，劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅采用注冊(cè) 地與實(shí) 際管理機(jī)構(gòu)地雙重標(biāo)準(zhǔn)，來劃分居民企業(yè)和非居民企業(yè)。新稅法第二條規(guī)定：“本法所稱居 民企業(yè)，是指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國 境內(nèi)的企業(yè)?！睏l例第四條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二條所稱實(shí)際管理機(jī)構(gòu)，是指對(duì)企業(yè)的 生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)?！边@就表明，無論企業(yè) 在哪里注冊(cè)，只要其在中國境內(nèi)對(duì)境內(nèi)外經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行實(shí)質(zhì)的、全面的控制和管理的機(jī)構(gòu) ，都是我國居民企業(yè)，從而有利于防范企業(yè)通過選擇注冊(cè)地而逃避納稅義務(wù)。 

3．以法人納稅原則，改革非法人分支機(jī)構(gòu)納稅的模式。原稅法以實(shí)行獨(dú)立經(jīng)濟(jì)核算為 企業(yè)所得稅納稅人的主要條件，導(dǎo)致眾多的非法人的企業(yè)分支機(jī)構(gòu)作為納稅義務(wù)人。新稅法 體現(xiàn)了法人納稅的基本原則，第五十條規(guī)定：“居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立不具有法人資格的 營業(yè)機(jī)構(gòu)的，應(yīng)當(dāng)匯總繳納企業(yè)所得稅?！睏l例第一百二十五條規(guī)定：“企業(yè)匯總計(jì)算并繳 納企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一核算應(yīng)納稅所得額，具體辦法由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行 制定?！边@是企業(yè)所得稅納稅人的一項(xiàng)重大改革，它明確企業(yè)分支機(jī)構(gòu)不屬于法定納稅義務(wù) 人，不再獨(dú)立計(jì)算、調(diào)整、申報(bào)、繳納企業(yè)所得稅。但是，由于企業(yè)所得稅屬于中央與地方 共享稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)如何對(duì)異地企業(yè)分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行監(jiān)管，財(cái)政利益如何在不同地區(qū)之間進(jìn)行分 配，有待部門規(guī)章進(jìn)一步細(xì)化。 

 

二、統(tǒng)一稅率 

 

原稅法規(guī)定：企業(yè)所得稅納稅人應(yīng)納稅額，按應(yīng)納稅所得額計(jì)算，稅率為33%。外商投 資企業(yè)的企業(yè)所得稅和外國企業(yè)就其在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得 應(yīng)納的企業(yè)所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì)算，稅率30％，地方所得稅，按應(yīng)納稅的所得額計(jì) 算，稅率為3％。外國企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有取得來源于中國境內(nèi)的所得 ，或雖設(shè)有機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但其所得與其機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的按20%的稅率征收預(yù)提所得稅 。 

新稅法規(guī)定，區(qū)分不同情況適用兩種稅率，總體稅賦水平比原來有所降低：一是一般企 業(yè)所得稅的稅率為25%；二是非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu) 、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得 繳納企業(yè)所得稅，稅率為20%。 

 

三、收入及虧損彌補(bǔ)的變更體現(xiàn)嚴(yán)謹(jǐn)和立法目的一貫性原則 

 

（一）收入方面 

1．收入總額。新稅法新增“接受捐贈(zèng)收入”；原稅法生產(chǎn)經(jīng)營收入改為“銷售貨物 收入、提供勞務(wù)收入”；原稅法“股息收入”改為“股息、紅利等權(quán)益性投資收益”，該項(xiàng) 目包含的項(xiàng)目更加廣泛。

2．收入分類。新稅法及條例將企業(yè)收入分為應(yīng)稅收入、免稅收入、不征稅收入三大 類，其中不征稅收入是一個(gè)全新的范疇，原稅法沒有該類別。條例第七條規(guī)定：“收入總額 中的下列收入為不征稅收入：財(cái)政撥款；依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府 性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入?！边M(jìn)而對(duì)不征稅收入進(jìn)行了細(xì)化。 

3．收入確認(rèn)。新稅法在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下，分別對(duì)不同來源和種類的收入，逐一規(guī) 定了確認(rèn)的時(shí)間。 

（1）利息收入。條例第十八條規(guī)定“利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的 日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”?？梢?，只要納稅人具有索取收入或收益的約定權(quán)利，不管相應(yīng)經(jīng)濟(jì) 利益是否流入，稅法便認(rèn)定收入實(shí)現(xiàn)。新稅法關(guān)于收入確認(rèn)并不完全是經(jīng)濟(jì)或會(huì)計(jì)意義上的 歸屬，更主要是基于約定權(quán)利的歸屬。在實(shí)務(wù)中，由于約定付息日與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確 認(rèn)日不一致，可能導(dǎo)致納稅調(diào)整引起爭(zhēng)議。 

（2）分期確認(rèn)。原稅法規(guī)定企業(yè)受托大量設(shè)備或提供其他勞務(wù)持續(xù)時(shí)間超過一年的 ，分期確認(rèn)收入。條例第二十三條規(guī)定：“企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)， 以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納 稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。”該規(guī)定比原稅法規(guī)定更易于操作。 （3）視同銷售。條例第二十五條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物 、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的 ，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除 外?！币皇墙鉀Q了自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程、管理部門原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)視同銷售，外資企 業(yè)不視同銷售，從而導(dǎo)致內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè)，以及不必要的時(shí)間差異問題。二是統(tǒng) 一內(nèi)外資房地產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營等類似業(yè)務(wù)的視同銷售。如《國家稅務(wù)總局 關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕31號(hào)）規(guī)定，內(nèi)資房地 產(chǎn)企業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)應(yīng)視同銷售。《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)內(nèi)部處置資 產(chǎn)有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2005〕970號(hào)），外商投資的開發(fā)房地產(chǎn)企 業(yè)自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營不視同銷售。 

 

（二）虧損彌補(bǔ)方面 

原稅法規(guī)定如果一個(gè)企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，其應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí)，按照 稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損應(yīng)該是沖抵免稅項(xiàng)目所得后的余額。此外，雖然應(yīng)稅 項(xiàng)目有所得，但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的，免稅項(xiàng)目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度虧損（見 《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補(bǔ)虧損問題的通知》國稅發(fā)〔1999〕34號(hào)）。 

新稅法第五條規(guī)定：“企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各 項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。” 條例第十條規(guī)定：“ 企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度 的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額?！惫P者認(rèn)為，該條款可 以理解為不征稅收入、免稅收入是不用于彌補(bǔ)以前年度虧損的，體現(xiàn)了不征稅和免稅政策的 設(shè)立宗旨，真正體現(xiàn)了對(duì)企業(yè)扶持方針的落實(shí)。 

 

四、扣除標(biāo)準(zhǔn)和辦法的改革，彰顯公平、公正和促進(jìn)發(fā)展理念 

 

新稅法及條例明確了稅前扣除的權(quán)責(zé)發(fā)生制、實(shí)際發(fā)生、相關(guān)性和合理性四大基本原 則。條例統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)和辦法，變化較大的主要有以下幾項(xiàng)： 

1．工資薪金及“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”。一是統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)工資薪金扣除標(biāo)準(zhǔn)。原稅法規(guī)定工 資薪金內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除，外資企業(yè)據(jù)實(shí)扣除。條例第三十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的 合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除?！痹撘?guī)定宣告了實(shí)行多年的內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資扣除標(biāo)準(zhǔn) 的終結(jié)，長期以來因工資扣除標(biāo)準(zhǔn)差異所產(chǎn)生的內(nèi)資企業(yè)稅負(fù)重于外資企業(yè)的問題得到根本 解決，同時(shí)還消除了職工薪酬重復(fù)征收個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的問題。二是納稅人實(shí)際發(fā) 生的工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按照不超過工資薪 金總額的14％和2.5％扣除且標(biāo)準(zhǔn)有調(diào)整。對(duì)內(nèi)資企業(yè)而言，“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”扣除計(jì)算的基數(shù) 由原來的計(jì)稅工資變更為實(shí)際發(fā)生的合理工資薪金；職工教育經(jīng)費(fèi)比例由原來的1.5％提高 到2.5％；條例增加了職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)“發(fā)生”的限定條件，企業(yè)提取未使用、 未支付的費(fèi)用不得在稅前扣除，而原稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)按計(jì)稅工資計(jì)提的14％的職工福利費(fèi) 、內(nèi)外資企業(yè)提取的職工教育經(jīng)費(fèi)當(dāng)年未使用部分，也可以稅前扣除。 

2．營業(yè)費(fèi)用。 

（1）業(yè)務(wù)招待費(fèi)。原稅法規(guī)定，全年銷售（營業(yè)）收入凈額1500萬元以下的，按5‰ 扣除；銷售（營業(yè)）收入凈額1500萬元以上的部分，按該部分3‰扣除。條例第四十三條規(guī) 定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高 不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰?！庇捎诖隧?xiàng)費(fèi)用由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)混在一起， 很難劃分公私用途。國際上一般在二者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利30％、加拿 大為80％、美國和新西蘭為50％屬于商業(yè)招待費(fèi)可在稅前扣除。我國在條例中，借鑒國際通 行作法，采用了雙重限制，將業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除比例規(guī)定為60％，同時(shí)規(guī)定最高不超過當(dāng) 年銷售（營業(yè)）收入的5‰。從比例上來看，新稅法提高了業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。銷售（ 營業(yè)）收入的范圍有待進(jìn)一步細(xì)化明確。 （2）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。條例第四十四條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù) 宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái) 政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過 部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除?！庇捎诖藘身?xiàng)費(fèi)用屬于與經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)，但存在某一 年度集中發(fā)生而在以后年度受益的特點(diǎn)，故規(guī)定可以同時(shí)允許超比例部分遞延扣除。同時(shí)對(duì) 高額廣告、宣傳費(fèi)有限制過度廣告之意。條例與原稅法比較，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并計(jì)算 扣除，簡(jiǎn)化了核算和征管的工作量，總體提高了扣除比例，其中業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)也可結(jié)轉(zhuǎn)以后年 度。 

3．公益性捐贈(zèng)支出。 

條例第五十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過年度利潤總額12%的部分 ，準(zhǔn)予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤。 ”條例同時(shí)對(duì)公益性捐贈(zèng)的定性、公益性社會(huì)團(tuán)體的條件、受贈(zèng)單位的級(jí)次作出了明確規(guī)定 。條例提高了公益性捐贈(zèng)支出的稅前扣除比例，調(diào)整了捐贈(zèng)支出稅前扣除的計(jì)算基數(shù)（由年 度應(yīng)納稅所得額改為會(huì)計(jì)利潤），簡(jiǎn)化了工作量，體現(xiàn)了企業(yè)進(jìn)行稅前捐贈(zèng)的鼓勵(lì)。

4．財(cái)務(wù)費(fèi)用。原稅法只規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)期間的借款費(fèi)用資本化。條例第 三十七條規(guī)定：“企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到 預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng) 當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除?！边@不僅把資本化的范 圍擴(kuò)大到了所有企業(yè)，并且把經(jīng)過12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生 借款的，合理財(cái)務(wù)費(fèi)用也列入資本化范圍，適應(yīng)了新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求。 

 

五、稅收優(yōu)惠由區(qū)域優(yōu)惠為主向產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變 

 

1．鼓勵(lì)發(fā)展農(nóng)林牧漁業(yè)的稅收優(yōu)惠。條例第八十六條規(guī)定，對(duì)蔬菜、谷物種植等8類產(chǎn) 業(yè)所得免稅，包括：蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān)果的種 植；農(nóng)作物新品種的選育；中藥材的種植；林木的培育和種植；牲畜、家禽的飼養(yǎng)；林產(chǎn)品 的采集；灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè) 項(xiàng)目；遠(yuǎn)洋捕撈。企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸 養(yǎng)殖的所得，減半征收企業(yè)所得稅。該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策比原稅法分散、零星、雜亂的減免優(yōu) 惠，更加清晰，更加符合農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化的要求。 

2．扶持基礎(chǔ)設(shè)施及環(huán)保節(jié)能產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠。條例規(guī)定，企業(yè)從事《公共基礎(chǔ)設(shè) 施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的港口碼頭、機(jī)場(chǎng)、鐵路、公路、城市公共交通、電力、 水利等項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得，以及符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，均實(shí)行“三 免三減半”。原稅法規(guī)定減免稅起算時(shí)間為外資企業(yè)為第一個(gè)獲利年度，內(nèi)資企業(yè)為開業(yè)之 日起，新稅法統(tǒng)一改為取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入。這一變動(dòng)有利于避免外資企業(yè)通過推遲獲 得年度來延期享受減免稅待遇；兼顧項(xiàng)目投資規(guī)模大、建設(shè)周期長的情況；統(tǒng)一了內(nèi)外資 企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)；還可鼓勵(lì)企業(yè)盡快實(shí)現(xiàn)盈利，提高投資效益。 

3．促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的稅收優(yōu)惠。一是定額減免。一個(gè)納稅年度內(nèi)，符合條件 的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企 業(yè)所得稅。二是專項(xiàng)減免。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企 業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納 稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。三是減計(jì)收入。企業(yè)以《資源 綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合 國家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額。四是稅額抵免。企業(yè)購置 并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu) 惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生 產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足 抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。五是加計(jì)扣除。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、 新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ) 上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。 

4．扶持小型微利企業(yè)及鼓勵(lì)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任的稅收優(yōu)惠。（1）扶持小型微利企業(yè)。 （2）鼓勵(lì)企業(yè)承擔(dān)社會(huì)責(zé)任。條例規(guī)定，企業(yè)安置殘疾人員所支付的工資加計(jì)扣除 。即企 業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照支付給殘疾職工工 資的100%加計(jì)扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。 

5.新舊稅收優(yōu)惠的過渡政策規(guī)定。原稅法規(guī)定，設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的外商投資企業(yè)和設(shè)在 經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)、沿海經(jīng)濟(jì)開放區(qū)等地區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，分 別減按15%和24%的稅率征收企業(yè)所得稅。屬于能源、交通、港口、碼頭或者國家鼓勵(lì)的其他 項(xiàng)目的，可以減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營期在10年以上 的，從開始獲利的年度起，“兩免三減半”等。這些優(yōu)惠政策被新稅法和條例替代。 

新稅法公布前已依法享受低稅率優(yōu)惠的，在新稅法實(shí)施后五年內(nèi)逐步過渡到規(guī)定稅率 。其中：享受15%稅率的企業(yè)，2008年18%，2009年20%，2010年22%，2011年24%，2012年25% 。原享受24%生產(chǎn)率的企業(yè)，2008年執(zhí)行25%。 

自2008年1月1日起，原享受兩免三減半、五免五減半等定期減免優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法 施行后繼續(xù)按規(guī)定辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利未享受優(yōu)惠的企業(yè)，其優(yōu)惠期由 2008年度起計(jì)算。 

 

六、反避稅的法律設(shè)計(jì)更科學(xué) 

第2篇：所得稅法實(shí)施條例范文

    論文摘要:長期以來,會(huì)計(jì)與稅務(wù)差異困擾著許多企業(yè)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員,特別是收入的確認(rèn)問題。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所反映的企業(yè)實(shí)際經(jīng)營成果不一定是企業(yè)所得稅所要求的計(jì)算口徑,納稅調(diào)整事項(xiàng)增多又需要更多的稅法專業(yè)知識(shí),完全按照稅法口徑確認(rèn)企業(yè)的經(jīng)營成果,又不符合會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求,特別是國有大中型企業(yè)以及上市公司。因此,盡可能弱化會(huì)計(jì)與稅法處理差異也就成為企業(yè)財(cái)務(wù)人員非常關(guān)注的一個(gè)夢(mèng)想,本文對(duì)收入準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅關(guān)于收入的確認(rèn)差異方面進(jìn)行分析。 

一、在收入確認(rèn)條件方面的差異 

(1)是會(huì)計(jì)收入更注重實(shí)質(zhì)重于形式和謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,以及收入的實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)。 

(2)是所得稅法則從國家的角度出發(fā),更注重收入的社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。在《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例中,對(duì)所得稅收入確認(rèn)條件未做出明確的規(guī)定。但從應(yīng)納稅所得額的基本原則、收入的形式、內(nèi)容以及確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)等相關(guān)規(guī)定可以看出,所得稅收入與會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)條件有差異?，F(xiàn)以銷售商品收入的確認(rèn)條件作為參照來進(jìn)行分析。 

二、在收入確認(rèn)范圍上,會(huì)計(jì)收入小于所得稅法收入主要包括以下幾種情形 

(1)是會(huì)計(jì)收入的范圍只涉及企業(yè)日?；顒?dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第2條指出,收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。根據(jù)這一定義,會(huì)計(jì)收入包括銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。可以看出,會(huì)計(jì)收入的范圍只涉及企業(yè)日?；顒?dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入,而將在非日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入作為利得加以確認(rèn),如企業(yè)接受的捐贈(zèng)收入、無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)等。因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“收入”是“狹義”上的收入。只是在計(jì)算會(huì)計(jì)利潤時(shí),應(yīng)從廣義的角度考慮收入,則要將“直接計(jì)人當(dāng)期利潤的利得”納入計(jì)算的范圍。在基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37條也規(guī)定,會(huì)計(jì)利潤包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)人當(dāng)期利潤的利得或損失等。 

(2)是所得稅收入的范圍涉及所有經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。在《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例中,雖然未對(duì)所得稅收入做出明確的定義,但規(guī)定了應(yīng)納稅所得額的基本原則、收入的形式、內(nèi)容等?！镀髽I(yè)所得稅法》實(shí)施條例第25條中指出,所得稅收入還包括視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入。由此可見,所得稅法中收入的范圍大于會(huì)計(jì)收入,除包括會(huì)計(jì)收入外,還包括視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入和利得。視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)收入和其他收入中的“已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)”,則形成會(huì)計(jì)收入與所得稅法收入之間的永久性差異項(xiàng)目。 

(3)是國家出于鼓勵(lì)納稅人的某種經(jīng)營行為或者避免因征稅影響企業(yè)的正常經(jīng)營等目的,在所得稅法中規(guī)定了免稅的會(huì)計(jì)收入。所得稅法第26條規(guī)定:免稅收入包括國債利息收入;符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益;符合條件的非營利組織的收入等。上述免稅收入是納稅人應(yīng)稅收入的重要組成部分,只是國家為了實(shí)現(xiàn)某些經(jīng)濟(jì)和社會(huì)目標(biāo),在特定時(shí)期或?qū)μ囟?xiàng)目取得的經(jīng)濟(jì)利益給予的稅收優(yōu)惠照顧,而在一定時(shí)期又有可能恢復(fù)征稅的收入范圍。上述收入屬于會(huì)計(jì)收入中的“讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入”,所以上述免稅收入項(xiàng)目形成新企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收入確認(rèn)范圍上的暫時(shí)性差異項(xiàng)目。 

三、在收入確認(rèn)時(shí)間上的差異 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)來確定收入的入賬時(shí)間。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第9條規(guī)定,企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算,以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則,但本條例和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。由此可以看出,在收入確認(rèn)時(shí)間上,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法所遵循的基本原則一致。所以,在多數(shù)情況下二者對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的規(guī)定相同,但也有例外。其差異主要表現(xiàn)在股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)時(shí)間上。長期股權(quán)投資準(zhǔn)則中規(guī)定,采用成本法核算的長期股權(quán)投資在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí),確認(rèn)為當(dāng)期投資收益;采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,投資企業(yè)取得股權(quán)投資后,在被投資單位實(shí)現(xiàn)損益及宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí),均要按照投資單位應(yīng)享受或分擔(dān)的份額確認(rèn)投資損益。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第17條規(guī)定,股息、紅利等權(quán)益性投資收益在一般情況下按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。由此可見,所得稅法上對(duì)股息、紅利等權(quán)益性投資收益的確認(rèn)已偏離了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,更接近于收付實(shí)現(xiàn)制,但又不是純粹的收付實(shí)現(xiàn)制。即稅法上不確認(rèn)會(huì)計(jì)上按權(quán)益法核算的投資收益。 

四、在收入確認(rèn)金額上的差異 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法服務(wù)于不同的目的,分別遵循不同的原則,必然導(dǎo)致會(huì)計(jì)收入與所得稅收入之間的差異。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的會(huì)計(jì)收入與按稅法計(jì)算的所得稅應(yīng)稅收入結(jié)果不一定相同。針對(duì)會(huì)計(jì)收入與所得稅收入的差異,企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí),應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)收入,在計(jì)算交納所得稅時(shí)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)所得稅法規(guī)定,以會(huì)計(jì)收入為基礎(chǔ)進(jìn)行納稅調(diào)整。 

五、結(jié)束語 

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對(duì)于收入確認(rèn)金額的規(guī)定大致相同。為了防止偷稅、漏稅,企業(yè)所得稅法針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易提出了特別納稅調(diào)整的方法。按照規(guī)定,如果關(guān)聯(lián)方交易中違背了獨(dú)立交易原則,使納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低,且無正當(dāng)理由的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采用法定的方法核定計(jì)稅依據(jù),而不以會(huì)計(jì)收入為依據(jù),這也會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)收入和所得稅計(jì)稅收入的差異。 

參考文獻(xiàn): 

[1]財(cái)政部稅政司.2007.新企業(yè)所得稅法導(dǎo)讀.北京.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社. 

第3篇：所得稅法實(shí)施條例范文

【關(guān)鍵詞】科技創(chuàng)新 政策 稅收 稅法

1我國科技創(chuàng)新稅收政策體系成長歷程

2005年12月國務(wù)院了《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020）》提出了自主創(chuàng)新是我國新時(shí)期科技發(fā)展的核心。2006年2月國務(wù)院了《實(shí)施的若干配套政策》，要求發(fā)揮財(cái)政資金對(duì)激勵(lì)企業(yè)自主創(chuàng)新的引導(dǎo)作用。2008年我國稅收制度進(jìn)行了改革，新企業(yè)所得稅法《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱《所得稅法》）及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》）開始實(shí)施。我國科技創(chuàng)新稅收政策體系已然形成，在稅收方面形成了前所未有的優(yōu)惠態(tài)勢(shì)。

2我國科技創(chuàng)新稅收政策支持重點(diǎn)

2.1政策支持重點(diǎn)

中小型科技企業(yè)是支持的重點(diǎn)；對(duì)企業(yè)研發(fā)給予普遍激勵(lì)是重點(diǎn)；激勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入是重點(diǎn)。

2.2從稅收政策實(shí)施方式具有如下特點(diǎn)

從涉及的稅種來看，基本以所得稅為主；從優(yōu)惠形式來看，主要是稅前抵扣、稅收抵免、延期納稅、優(yōu)惠稅率等形式；從優(yōu)惠對(duì)象看，多數(shù)稅收政策屬于普惠性的。

3我國現(xiàn)行主要科技創(chuàng)新稅收政策的相關(guān)內(nèi)容

3.1相關(guān)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)和企業(yè)發(fā)展的主要優(yōu)惠政策

（1）相關(guān)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的政策內(nèi)容?！端枚惙ā返诙藯l及《實(shí)施條例》第九十三條、經(jīng)認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)所得稅減按15%征收。

（2）相關(guān)技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)的政策內(nèi)容?！敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局、商務(wù)部關(guān)于示范城市離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)免征營業(yè)稅的通知》（財(cái)稅【2010】64號(hào)），經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅，職工教育經(jīng)費(fèi)按不超過企業(yè)工資總額8%的比例據(jù)實(shí)稅前扣除；離岸服務(wù)外包收入自2013年8月1日起，實(shí)施營改增后，免征增值稅。

（3）相關(guān)小微企業(yè)的政策內(nèi)容?！端枚惙ā返诙藯l及《實(shí)施條例》第九十二條，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅；《財(cái)政部、國家稅務(wù)局關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅【2011】117號(hào)、財(cái)稅【2014】34號(hào)、財(cái)稅【2015】34號(hào)），從2012年開始到2017年底，年應(yīng)納稅所得額由3萬元（含3萬元）擴(kuò)大到20萬元以內(nèi)（含20萬元），其納稅所得額可減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，并按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

（4）相關(guān)軟件和集成電路企業(yè)的政策內(nèi)容?！敦?cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅【2008】1號(hào)）、《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)進(jìn)一步鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展若干政策的通知》（國發(fā)【2011】4號(hào)）、《關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅【2011】100號(hào)）等政策中指出，符合條件的軟件企業(yè)，實(shí)施增值稅即征即退、低企業(yè)所得稅率、職工培訓(xùn)費(fèi)據(jù)實(shí)扣除等稅收優(yōu)惠；符合條件的集成電路企業(yè)，除享受軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠外，還可享受固定資產(chǎn)加速折舊。

3.2相關(guān)企業(yè)研發(fā)投入和新產(chǎn)品開發(fā)的主要優(yōu)惠政策

（1）相關(guān)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除的政策內(nèi)容?！端枚惙ā返谌畻l及《實(shí)施條例》第九十五條、《國家稅務(wù)局關(guān)于印》（國稅發(fā)【2008】116號(hào)），企業(yè)開發(fā)新技術(shù)的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)的講入當(dāng)期損益，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費(fèi)用50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

（2）相關(guān)固定資產(chǎn)加速折舊的政策內(nèi)容。《所得稅法》第九十八條、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)【2009】81號(hào)，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限。

（3）相關(guān)科技設(shè)備進(jìn)口環(huán)節(jié)的政策內(nèi)容。《科技開發(fā)用品免征進(jìn)口稅收暫行規(guī)定》（財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局令第44號(hào)）、《關(guān)于修改和的決定》（財(cái)政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)局令第63號(hào)）中指出，符合規(guī)定的科學(xué)研究、免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅、消費(fèi)稅，免稅的具體范圍按照《免稅進(jìn)口科技開發(fā)用品清單》執(zhí)行；采購國產(chǎn)設(shè)備全額退還增值稅。

3.3相關(guān)科技成果轉(zhuǎn)化的主要稅收政策

（1）相關(guān)“四技”收入免征增值稅的政策內(nèi)容。2013年8月1日起，納入營改增試點(diǎn)納稅人，提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)，免征增值稅。

（2）相關(guān)技術(shù)轉(zhuǎn)讓的政策內(nèi)容。《國家稅務(wù)局關(guān)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得稅減免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（國稅函【2009】212號(hào)），一個(gè)納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。

（3）相關(guān)職務(wù)科技成果股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的政策內(nèi)容?！敦?cái)政部、國家稅務(wù)局關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有限稅收政策的通知》（財(cái)稅【1995】45號(hào)），科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技以成果股份或出資等股份形式給予個(gè)人獎(jiǎng)勵(lì)，獲獎(jiǎng)人在取得股份時(shí)暫不繳納個(gè)人所得稅；取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時(shí)，才依法繳納個(gè)人所得稅。

（4）相關(guān)高科技產(chǎn)品出口退稅的政策內(nèi)容

《出口退稅率文庫》（國稅函【2012】61號(hào)），國家支持高科技產(chǎn)品出口，高新科技產(chǎn)品的出口退稅率不斷上調(diào)。

第4篇：所得稅法實(shí)施條例范文

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱新稅法）和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱實(shí)施條例）將于20**年1月1日起施行。根據(jù)新稅法第五十七條規(guī)定，現(xiàn)對(duì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策過渡問題通知如下：

一、新稅法公布前批準(zhǔn)設(shè)立的企業(yè)稅收優(yōu)惠過渡辦法

企業(yè)按照原稅收法律、行政法規(guī)和具有行政法規(guī)效力文件規(guī)定享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，按以下辦法實(shí)施過渡：

自20**年1月1日起，原享受低稅率優(yōu)惠政策的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業(yè)所得稅15%稅率的企業(yè)，20**年按18%稅率執(zhí)行，20**年按20%稅率執(zhí)行，**年按22%稅率執(zhí)行，2011年按24%稅率執(zhí)行，2012年按25%稅率執(zhí)行；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，20**年起按25%稅率執(zhí)行。

自20**年1月1日起，原享受企業(yè)所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從20**年度起計(jì)算。

享受上述過渡優(yōu)惠政策的企業(yè)，是指20**年3月16日以前經(jīng)工商等登記管理機(jī)關(guān)登記設(shè)立的企業(yè)；實(shí)施過渡優(yōu)惠政策的項(xiàng)目和范圍按《實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策表》（見附表）執(zhí)行。

二、繼續(xù)執(zhí)行西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策

根據(jù)國務(wù)院實(shí)施西部大開發(fā)有關(guān)文件精神，財(cái)政部、稅務(wù)總局和海關(guān)總署聯(lián)合下發(fā)的《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問題的通知》中規(guī)定的西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。

三、實(shí)施企業(yè)稅收過渡優(yōu)惠政策的其他規(guī)定

第5篇：所得稅法實(shí)施條例范文

Yan Mingxing

（Guizhou Provincial Qiannan Vocational and Technical College of Nationalities，Duyun 558022，China）

摘要：增值稅法、所得稅法、營業(yè)稅法、消費(fèi)稅法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)－收入、企業(yè)會(huì)計(jì)制度等法規(guī)，對(duì)視同銷售行為的有關(guān)規(guī)定相矛盾。財(cái)稅人員在實(shí)際工作中，對(duì)視同銷售行為的處理很難兼顧財(cái)稅法規(guī)的規(guī)定。本文就存在的問題及改進(jìn)作了探討。

Abstract： The law of value-added tax, income tax law, law of business tax, law of consumption tax, and the No. 14 of accounting standards for enterprises-income, enterprise accounting system and so on are contradictory for relevant provisions that are regard as sales behaviors. Tax officers are difficult to take into account the tax regulations when dealing with behaviors that are regard as sales. The existing problems and improvement were discussed in this thesis.

關(guān)鍵詞：財(cái)稅規(guī)定 視同銷售 問題 研究

Key words： tax regulations；be regarded as sales；problem；research

中圖分類號(hào)：D92文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1006-4311（2011）19-0283-02

1財(cái)稅法規(guī)對(duì)視同銷售行為有關(guān)規(guī)定存在的問題

1.1 稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)視同銷售行為的規(guī)定不統(tǒng)一《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅實(shí)施條例）第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱增值稅實(shí)施細(xì)則）第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物，①將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；②銷售代銷貨物；③設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；④將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；⑤將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；⑥將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；⑦將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；⑧將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定：企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。①用于市場(chǎng)推廣或銷售；②用于交際應(yīng)酬；③用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；④用于股息分配；⑤用于對(duì)外捐贈(zèng)；⑥其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱營業(yè)稅實(shí)施細(xì)則）第五條規(guī)定：納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為：①單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人；②單位或者個(gè)人自己新建（以下簡(jiǎn)稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；③財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱消費(fèi)稅暫行條例）第七條規(guī)定：納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)－收入》（以下簡(jiǎn)稱收入準(zhǔn)則）第四條規(guī)定：銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)，①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

上述所得稅實(shí)施條例第二十五條規(guī)定的“將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助”、增值稅實(shí)施細(xì)則第四條④、⑤、⑦、⑧款、《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》第二條①－⑤款、營業(yè)稅實(shí)施細(xì)則第五條①款、消費(fèi)稅暫行條例第七條與收入準(zhǔn)則第四條③、④兩款規(guī)定相矛盾。使財(cái)稅人員對(duì)視同銷售行為的賬務(wù)處理不能兼顧財(cái)稅法規(guī)的規(guī)定。

1.2 財(cái)稅法規(guī)對(duì)視同銷售行為中捐贈(zèng)、贊助規(guī)定相矛盾

1.2.1 增值稅實(shí)施細(xì)則、營業(yè)稅等稅法與企業(yè)所得稅法對(duì)捐贈(zèng)、贊助規(guī)定相矛盾增值稅實(shí)施細(xì)則第四條第八款規(guī)定，“單位或者個(gè)體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人”視同銷售貨物；所得稅法實(shí)施條例第二十五條規(guī)定，“企業(yè)將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物”；《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》第二條第五款規(guī)定，“企業(yè)將資產(chǎn)用于對(duì)外捐贈(zèng)視同銷售貨物”；營業(yè)稅實(shí)施細(xì)則第五條第一款規(guī)定，“單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人”視同發(fā)生應(yīng)稅行為?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)所得稅法）第九條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”。第十條規(guī)定，“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，本法第九條規(guī)定以外的捐贈(zèng)支出、贊助支出不得扣除”。

所得稅實(shí)施條例、增值稅實(shí)施細(xì)則、營業(yè)稅實(shí)施細(xì)則、《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》對(duì)捐贈(zèng)、贊助均視同銷售行為，而所得稅法規(guī)定，除在年度利潤總額12%以內(nèi)的公益性捐贈(zèng)支出外，其余的捐贈(zèng)、贊助支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除。

從表面看，捐贈(zèng)、贊助視同銷售行為和“計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除”沒有聯(lián)系，實(shí)際上兩者是矛盾的。根據(jù)增值稅實(shí)施細(xì)則第十六條規(guī)定，視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：①按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；②按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；③按組成計(jì)稅價(jià)格確定。屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。因此，捐贈(zèng)、贊助行為視同銷售，就是要將其換算為銷售收入，扣除各項(xiàng)成本、費(fèi)用等后的余額為應(yīng)納稅所得額。再根據(jù)所換算的銷售收入，計(jì)算繳納營業(yè)稅、消費(fèi)稅?！安坏每鄢?，就是要將捐贈(zèng)、贊助支出扣除公益性捐贈(zèng)支出在年度利潤總額12%以內(nèi)部分后，全部作應(yīng)納稅所得額。所以，這是相矛盾的規(guī)定，或者說是不便理解、不便實(shí)際操作的規(guī)定。

1.2.2 所得稅法與會(huì)計(jì)制度規(guī)定相矛盾企業(yè)所得稅法第九、十條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，除年度利潤總額12％以內(nèi)的公益性捐贈(zèng)外，其余的捐贈(zèng)、贊助均不得扣除。

企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定：“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的與其經(jīng)營活動(dòng)無直接關(guān)系的各項(xiàng)凈支出，包括處置非流動(dòng)資產(chǎn)損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、罰款支出、捐贈(zèng)支出、非常損失等。在會(huì)計(jì)處理上，“營業(yè)外支出”就是應(yīng)納稅所得額的扣除項(xiàng)。因此，兩者規(guī)定相矛盾。

1.3 根據(jù)財(cái)稅法規(guī)進(jìn)行視同銷售會(huì)計(jì)核算存在的問題

1.3.1 進(jìn)行視同銷售核算形成稅務(wù)和會(huì)計(jì)兩派之爭(zhēng)根據(jù)稅法和收入準(zhǔn)則規(guī)定，在進(jìn)行視同銷售行為會(huì)計(jì)核算的實(shí)際工作中，形成了稅務(wù)和會(huì)計(jì)派兩派。稅務(wù)派認(rèn)為，凡是稅法規(guī)定視同銷售的行為，都應(yīng)通過銷售收入進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。即視同銷售行為發(fā)生時(shí)，借“應(yīng)收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”、“在建工程”、“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)付利潤”、“應(yīng)付股利”、“營業(yè)外支出”等，貸“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）”和有關(guān)收入賬戶。這種處理方法，不符合收入準(zhǔn)則的要求。

會(huì)計(jì)派認(rèn)為，凡是不符合收入準(zhǔn)則第四條規(guī)定的，就不應(yīng)該通過收入進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。進(jìn)行會(huì)計(jì)帳務(wù)處理時(shí)，將增值稅實(shí)施細(xì)則第四條規(guī)定的視同銷售貨物分為兩類，一類是涉及貨幣流量的①、②、③、⑥款，通過銷售收入作賬務(wù)處理；另一類是不涉及貨幣流量的④、⑤、⑦、⑧款，不作銷售收入處理，只按售價(jià)體現(xiàn)銷項(xiàng)稅即可。對(duì)①、②、③、⑥款的賬務(wù)處理為：借“應(yīng)收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”等，貸“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）”和“主營業(yè)務(wù)收入”；對(duì)④、⑤、⑦、⑧款的賬務(wù)處理為：借“在建工程”、“固定資產(chǎn)”、“應(yīng)付職工薪酬”、“應(yīng)付利潤”、“應(yīng)付股利”、“營業(yè)外支出”等，貸“應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）”、“銀行存款”、“庫存商品”、“低值易耗品”等。這樣處理滿足了增值稅法的要求，也符合收入準(zhǔn)則對(duì)商品銷售收入確認(rèn)的條件。但是，與其他稅法對(duì)視同銷售的規(guī)定、所得稅法第九條和第十條五、六款規(guī)定不相符。這種處理，沒有考慮繳納所得稅、營業(yè)稅和消費(fèi)稅。否則，就要視同銷售收入的換算，要進(jìn)行復(fù)雜的納稅調(diào)整。

1.3.2 不便實(shí)際納稅操作在實(shí)際工作中，財(cái)稅人員對(duì)視同銷售的處理，如果要執(zhí)行稅法的規(guī)定，又要滿足企業(yè)收入準(zhǔn)則的要求，要兼顧好兩者的關(guān)系，就要進(jìn)行復(fù)雜的納稅調(diào)整。如會(huì)計(jì)派對(duì)增值稅實(shí)施細(xì)則第四條規(guī)定視同銷售貨物的④、⑤、⑦、⑧款的賬務(wù)處理，為了兼顧收入準(zhǔn)則的要求，未作收入處理。這種處理，首先，增值稅是按照成本價(jià)計(jì)算，不符合視同銷售規(guī)定，要進(jìn)行納稅調(diào)整；其次，對(duì)繳納所得稅、營業(yè)稅，消費(fèi)稅要進(jìn)行視同銷售收入的換算，并作相關(guān)的扣除。如果納稅調(diào)整疏漏，就會(huì)導(dǎo)致逃稅、漏稅、重稅、偷稅等。

2財(cái)稅法規(guī)對(duì)視同銷售行為規(guī)定存在問題改進(jìn)思考

2.1 財(cái)稅法規(guī)的制定和修改

2.1.1 稅法的制定應(yīng)注意法與法之間的銜接、要通俗易懂稅法與稅法之間對(duì)同一問題的規(guī)定要注意銜接；法規(guī)、條例和細(xì)則之間，應(yīng)承上啟下，通俗易懂。對(duì)同一問題不能有兩種以上不同的表述，或有讓人誤解的表述。

2.1.2 財(cái)稅法規(guī)的制定應(yīng)簡(jiǎn)便易行財(cái)稅職能部門在制定財(cái)稅法規(guī)時(shí)，要注意跨部門法規(guī)之間的銜接，如稅法、財(cái)政法規(guī)、會(huì)計(jì)法規(guī)之間對(duì)同一問題的規(guī)定，應(yīng)口徑一致，簡(jiǎn)便易行，注意可操作性，便于財(cái)稅人員的實(shí)際操作。

2.1.3 財(cái)稅法規(guī)的制定應(yīng)集思廣益稅法、財(cái)政法規(guī)的制定和修改，應(yīng)交叉吸收有關(guān)專家學(xué)者參與，并充分、廣泛征求意見或建議，包括縱向和橫向的意見和建議。如財(cái)政法規(guī)的制定和修改，不但要廣泛征求本系統(tǒng)的意見和建議，還要征求稅務(wù)等有關(guān)系統(tǒng)的意見和建議。

2.1.4 及時(shí)修訂不完善的財(cái)稅法規(guī)對(duì)目前正在實(shí)施的，存在著口徑不一、不易理解、不便實(shí)際操作、前后矛盾等問題的法規(guī)，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行修訂和完善，保證法規(guī)的嚴(yán)肅性。如稅法對(duì)視同銷售行為的規(guī)定和收入準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)條件的規(guī)定，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行修訂和完善。

2.2 會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的改進(jìn)措施

2.2.1 發(fā)生視同銷售行為一律作銷售處理財(cái)務(wù)人員在發(fā)生視同銷售行為時(shí)，應(yīng)一律作銷售處理。不必考慮兼顧收入準(zhǔn)則，否則，將導(dǎo)致復(fù)雜納稅調(diào)整，同時(shí)增大財(cái)稅人員的工作量和增加稅收管理難度。

2.2.2 捐贈(zèng)、贊助賬務(wù)處理的改進(jìn)方法企業(yè)發(fā)生捐贈(zèng)、贊助行為時(shí)，財(cái)務(wù)人員只能作視同銷售處理。即借“營業(yè)外支出－捐贈(zèng)、贊助支出”（公益性捐贈(zèng)支出中，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分）、“資本公積－捐贈(zèng)、贊助支出”、“盈余公積－捐贈(zèng)、贊助支出”或“實(shí)收資本－捐贈(zèng)、贊助支出”（稅法規(guī)定不準(zhǔn)扣除的部分），貸“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）”、“其他業(yè)務(wù)收入－捐贈(zèng)、贊助視同銷售收入”；按捐贈(zèng)、贊助成本價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)成本，即借“其他業(yè)務(wù)成本－捐贈(zèng)、贊助成本”，貸“庫存商品”、“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等。

2.2.3 捐贈(zèng)、贊助納稅調(diào)整根據(jù)企業(yè)所得稅實(shí)施條例第二十五條、增值稅實(shí)施細(xì)則第四條與所得稅法第九條、第十條和會(huì)計(jì)制度對(duì)捐贈(zèng)、贊助的規(guī)定，對(duì)企業(yè)的捐贈(zèng)、贊助進(jìn)行納稅調(diào)整。

2.2.3.1 公益性捐贈(zèng)扣除額

公益性捐贈(zèng)扣除額＝年度利潤總額×12%。

2.2.3.2 應(yīng)納稅所得額調(diào)整企業(yè)應(yīng)納稅所得額在無其他納稅調(diào)整的情況下，就捐贈(zèng)、贊助行為的應(yīng)納稅所得額調(diào)整為：應(yīng)納稅所得額＝年度利潤總額＋〔資本公積（捐贈(zèng)、贊助支出）＋盈余公積（捐贈(zèng)、贊助支出）＋實(shí)收資本（捐贈(zèng)、贊助支出）〕－〔其他業(yè)務(wù)收入（捐贈(zèng)、贊助視同銷售收入）－其他業(yè)務(wù)支出（捐贈(zèng)、贊助支出）〕。

2.2.3.3 捐贈(zèng)、贊助應(yīng)納消費(fèi)稅從價(jià)定率計(jì)算的應(yīng)納稅額=其他業(yè)務(wù)收入（捐贈(zèng)、贊助視同銷售收入）×比例稅率。

從量定額計(jì)算的應(yīng)納稅額=捐贈(zèng)、贊助商品數(shù)量×定額稅率。

2.2.3.4 捐贈(zèng)、贊助應(yīng)納營業(yè)稅企業(yè)捐贈(zèng)、贊助應(yīng)納營業(yè)稅額＝其他業(yè)務(wù)收入（捐贈(zèng)、贊助視同銷售收入）×稅率。

參考文獻(xiàn)：

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[11]《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》.

[12]《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》.

[13]《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)－收入》.

第6篇：所得稅法實(shí)施條例范文

關(guān)鍵詞：專用設(shè)備 納稅籌劃 財(cái)稅處理

隨著環(huán)境的不斷惡化，關(guān)于如何改善環(huán)境已成為世界性話題，“環(huán)保與節(jié)能”已得到各國政府的高度重視。在我國的《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃綱要》中首次提出了“節(jié)能減排”的問題，明確了節(jié)能減排的具體目標(biāo)，經(jīng)過五年的實(shí)施，已經(jīng)取得一定的成績(jī)，在“十二五”規(guī)劃中也對(duì)該期間的目標(biāo)進(jìn)行了明確。為了鼓勵(lì)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中充分實(shí)施“節(jié)能減排”，國家規(guī)定了很多關(guān)于資源綜合利用、節(jié)能節(jié)水和環(huán)境保護(hù)等方面的稅收優(yōu)惠。站在企業(yè)的角度，一方面可以充分享受稅收優(yōu)惠政策，另一方面應(yīng)不折不扣地執(zhí)行國家的規(guī)定，把保護(hù)環(huán)境和節(jié)約能源作為企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)，共同應(yīng)對(duì)氣候變化，實(shí)現(xiàn)全球經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

一、專用設(shè)備投資的所得稅稅收優(yōu)惠政策分析

（一）稅收政策規(guī)定的分析

專用設(shè)備，是指企業(yè)在實(shí)施“節(jié)能減排”過程中購買稅法中明確規(guī)定的專門“用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)”等的機(jī)器設(shè)備。本文主要探討企業(yè)進(jìn)行專用設(shè)備投資可以獲得哪些所得稅稅收優(yōu)惠、這些優(yōu)惠政策的具體規(guī)定，以及企業(yè)應(yīng)如何充分地享受這些稅收優(yōu)惠政策。

1.《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例關(guān)于專用設(shè)備投資的規(guī)定。新《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，“企業(yè)購置用于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額，可以按一定比例實(shí)行稅額抵免”。同時(shí)，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條規(guī)定，“企業(yè)所得稅法第三十四條所稱稅額抵免，是指企業(yè)購置并實(shí)際使用《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免?！?/p>

《企業(yè)所得稅法》只是明確了享受稅收優(yōu)惠的種類和享受范圍，而關(guān)于投資額、優(yōu)惠比例及優(yōu)惠時(shí)限則是在實(shí)施條例中進(jìn)行了明確。企業(yè)在進(jìn)行專用設(shè)備投資時(shí)，應(yīng)進(jìn)行仔細(xì)研究，以便充分享受該優(yōu)惠。

2.財(cái)稅[2008]48號(hào)及國稅函[2010]256號(hào)的規(guī)定。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局2008年的《關(guān)于執(zhí)行環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄、節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄和安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2008]48號(hào)）中的規(guī)定與《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例的規(guī)定基本一致，都明確了專用設(shè)備投資的界定和優(yōu)惠的幅度問題。

隨著我國增值稅的轉(zhuǎn)型，國家稅務(wù)總局于2010年下發(fā)了《關(guān)于環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]256號(hào)），《通知》規(guī)定，“自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額可從其銷項(xiàng)稅額中抵扣”。即企業(yè)購進(jìn)并實(shí)際使用“符合相關(guān)優(yōu)惠目錄的專用設(shè)備并取得增值稅專用發(fā)票的，按照財(cái)稅[2008]48號(hào)第二條規(guī)定進(jìn)行稅額抵免時(shí)，如增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，其專用設(shè)備投資額不再包括增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；如增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣，其專用設(shè)備投資額應(yīng)為增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)金額。企業(yè)購買專用設(shè)備取得普通發(fā)票的，其專用設(shè)備投資額為普通發(fā)票上注明的金額?！痹摗锻ㄖ吩俅蚊鞔_了專用設(shè)備投資額是否包含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額及其他相關(guān)問題，從而避免一些企業(yè)在抵扣了增值稅進(jìn)項(xiàng)稅后，又以含增值稅的投資額來抵免企業(yè)所得稅（取得增值稅普通發(fā)票的除外）。

（二）相關(guān)《優(yōu)惠目錄》規(guī)定的分析

專用設(shè)備投資若要享受《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例規(guī)定的稅收抵免，必須要符合相關(guān)的稅收《優(yōu)惠目錄》的規(guī)定范圍。財(cái)稅[2008]48號(hào)文明確了以下內(nèi)容：

1.“專用設(shè)備投資額，是指購買專用設(shè)備發(fā)票價(jià)稅合計(jì)價(jià)格，但不包括按有關(guān)規(guī)定退還的增值稅稅款以及設(shè)備運(yùn)輸、安裝和調(diào)試等費(fèi)用”。該規(guī)定明確了投資額的計(jì)量范圍。

2.“企業(yè)利用自籌資金和銀行貸款購置專用設(shè)備的投資額，可以按企業(yè)所得稅法的規(guī)定抵免企業(yè)應(yīng)納所得稅額；企業(yè)利用財(cái)政撥款購置專用設(shè)備的投資額，不得抵免企業(yè)應(yīng)納所得稅額”。該規(guī)定與《企業(yè)所得稅法》的相關(guān)規(guī)定相銜接，企業(yè)取得的財(cái)政撥款按政府補(bǔ)助處理，屬于不征稅收入。不征稅收入，在取得收入時(shí)不征收企業(yè)所得稅，但是，以政府補(bǔ)助來獲得的相關(guān)資產(chǎn)，其計(jì)稅成本為零（即資產(chǎn)成本不能在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)予以扣除）。

3.“企業(yè)購置并實(shí)際投入使用、已開始享受稅收優(yōu)惠的專用設(shè)備，如從購置之日起5個(gè)納稅年度內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)在該專用設(shè)備停止使用當(dāng)月停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。轉(zhuǎn)讓的受讓方可以按照該專用設(shè)備投資額的10%抵免當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額；當(dāng)年應(yīng)納稅額不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免”。該規(guī)定明確了稅收優(yōu)惠享受的時(shí)間界限，即稅收優(yōu)惠享受的前提是專用設(shè)備的自我使用期限不得短于5年，如果短于5年，已經(jīng)享受的優(yōu)惠重新補(bǔ)繳。

二、專用設(shè)備投資的稅收籌劃分析

為了充分享受稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)應(yīng)該從投資金額、投資時(shí)間和投資方式等角度進(jìn)行籌劃。

案例：某有限責(zé)任公司于2011年12月投資一套節(jié)能節(jié)水的專用設(shè)備，屬于《優(yōu)惠目錄》的規(guī)定范圍。該公司籌集資金4 580萬元購買設(shè)備，取得了相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票；同時(shí)發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)、安裝調(diào)試和專業(yè)人員費(fèi)用等220萬元，2012年1月調(diào)試完畢，正式投入使用。該公司已經(jīng)按照稅收優(yōu)惠的條件向稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行了申報(bào)，經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，將該項(xiàng)目確認(rèn)為符合投資抵免所得稅優(yōu)惠的項(xiàng)目。該公司預(yù)計(jì)未來5年（即2012-2016年）實(shí)現(xiàn)的所得稅額為30萬元、50萬元、80萬元、100萬元和120萬元。

案例解析：該節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目符合投資抵免所得稅優(yōu)惠條件，可以在連續(xù)5年內(nèi)（2012-2016年）按照投資額的10%計(jì)算抵免所得稅458萬元（4 580×10%），但是該公司經(jīng)營狀況不是很好，連續(xù)5年才實(shí)現(xiàn)所得稅額380萬元，尚有78萬元沒能進(jìn)行抵免，從而不能充分享受國家的稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)可以從以下兩方面進(jìn)行籌劃。

1.關(guān)于投資額的籌劃問題。

根據(jù)國稅函[2010]256號(hào)的相關(guān)規(guī)定，“企業(yè)購入專用設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)抵扣的，進(jìn)項(xiàng)稅額不允許再進(jìn)入投資額抵免企業(yè)所得稅；進(jìn)項(xiàng)稅額未抵扣的，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)入投資額抵免企業(yè)所得稅”；同時(shí)，財(cái)稅[2008]48號(hào)規(guī)定，“投資額不包括按有關(guān)規(guī)定退還的增值稅稅款以及設(shè)備運(yùn)輸、安裝和調(diào)試等費(fèi)用”，所以，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的性質(zhì)，分析清楚進(jìn)項(xiàng)稅額是否能抵扣，正確計(jì)算抵免限額的投資額。企業(yè)如果有比較多的所得稅，當(dāng)然希望投資額越大越好，因?yàn)橥顿Y額越大，可以抵免的稅額就越多。該案例中，由于企業(yè)取得了增值稅專用發(fā)票，增值稅可以抵扣，同時(shí)，運(yùn)輸費(fèi)用等不能計(jì)入投資額，所以，投資額為4 580萬元，抵免限額為458萬元。該公司要想增大投資額，可以在簽訂合同時(shí)，采取包運(yùn)輸、安裝的采購方式，這樣就可以將運(yùn)雜費(fèi)、安裝調(diào)試等費(fèi)用包含在發(fā)票金額中，于是投資額可以增大為4 800萬元（4 580+220），抵免的限額就變?yōu)?80萬元，可以多抵免所得稅22萬元。

2.關(guān)于抵免期限的籌劃問題。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，“專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免”。因此，企業(yè)應(yīng)該對(duì)抵免年限進(jìn)行很好的分析和設(shè)計(jì)。

首先，企業(yè)應(yīng)分析自身的實(shí)際情況。如果企業(yè)屬于剛剛起步經(jīng)營的公司，在最初的年份中實(shí)現(xiàn)的利潤肯定較少，甚至是虧損，所以，可以抵免的所得稅就很少，甚至沒有，不能充分享受國家的優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)該盡量推遲項(xiàng)目的投資，盡量在年末進(jìn)行投資，在下一年開始使用；可以在安裝調(diào)試完畢后開具發(fā)票，或者在下一年度再開具，這樣就能充分享受稅收抵免。

其次，合理安排收支。如果企業(yè)不能完全享受所得稅抵免，可以在不違背國家稅收規(guī)定的前提下，對(duì)收支進(jìn)行合理的安排調(diào)整，如：在2016年可以將以后年度的收入提前實(shí)現(xiàn)，將一些支出推遲確認(rèn)，只要能多實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額312萬元（78/25%），就能享受所有的抵免限額。

總之，國家為鼓勵(lì)企業(yè)實(shí)施“節(jié)能減排”，通過各項(xiàng)稅收制度安排引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，為企業(yè)稅務(wù)籌劃提供了更多的政策空間。企業(yè)應(yīng)抓住機(jī)遇，及時(shí)學(xué)習(xí)和掌握相關(guān)稅收法規(guī)，積極開展稅務(wù)籌劃，充分利用優(yōu)惠政策以獲得更多經(jīng)濟(jì)利益和提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。

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第7篇：所得稅法實(shí)施條例范文

關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅納稅籌劃 新企業(yè)所得稅法 合理合法 節(jié)稅目的

納稅籌劃工作需作好三個(gè)結(jié)合:本企業(yè)的業(yè)務(wù)流程所涉及到的所有稅種與現(xiàn)行相關(guān)稅收政策結(jié)合起來;相關(guān)稅收政策與相適應(yīng)的納稅籌劃方法結(jié)合起來;納稅籌劃方法與相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理相結(jié)合。下面主要從幾個(gè)方面來說明如何進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃。

一、企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)的納稅籌劃

在具體籌劃分支機(jī)構(gòu)設(shè)立形式時(shí),需考慮企業(yè)的發(fā)展前景、稅基及稅收優(yōu)惠條件。新《企業(yè)所得稅法》采取納稅人法人判定標(biāo)準(zhǔn),分支機(jī)構(gòu)不再單獨(dú)繳納企業(yè)所得稅的,對(duì)于初創(chuàng)階段較長時(shí)間無法盈利的行業(yè),應(yīng)設(shè)置分公司,這樣可以利用創(chuàng)立時(shí)的成本沖抵總機(jī)構(gòu)的利潤,減輕企業(yè)所得稅稅負(fù);對(duì)于成立初始就盈利的分支機(jī)構(gòu),應(yīng)設(shè)立子公司,或許可享受一些稅收優(yōu)惠政策,但如果總機(jī)構(gòu)匯總起來虧損,且新設(shè)立機(jī)構(gòu)不享受稅收優(yōu)惠或可享受的稅收優(yōu)惠很小還應(yīng)設(shè)立分公司,匯總沖抵總機(jī)構(gòu)利潤。但目前跨區(qū)域的大企業(yè)集團(tuán)普遍面臨的問題是:跨地區(qū)總分機(jī)構(gòu)的企業(yè)所得稅如何匯總繳納問題,尤其是在同一市轄區(qū)跨區(qū)縣的總分機(jī)構(gòu),企業(yè)所得稅法中只明確了跨省、自治區(qū)、直轄市的總分機(jī)構(gòu)匯總繳納,但未明確同一市轄區(qū)跨區(qū)縣的總分機(jī)構(gòu)如何匯總繳納,需由省一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行明確匯總納稅方法。

二、嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,規(guī)范帳目,準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅所得額

國稅總局《核定征收企業(yè)所得稅暫行辦法》(國稅發(fā)[2000]38號(hào))的通知:對(duì)納稅人賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全,難以查賬的,稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。如果企業(yè)會(huì)計(jì)資料不規(guī)范,稅務(wù)機(jī)關(guān)難以核定應(yīng)納稅所得額,即使企業(yè)經(jīng)營業(yè)績(jī)較不錯(cuò),也只能采用核定征收,核定的應(yīng)納稅額往往比實(shí)際應(yīng)納的稅款高。企業(yè)還應(yīng)關(guān)注的是審核原始票據(jù)的合法真實(shí)性,原始憑證是財(cái)務(wù)收支的法定憑證,是會(huì)計(jì)核算的原始憑據(jù),是稅務(wù)檢查的重要依據(jù),一旦納稅人取得的發(fā)票不合法,可能會(huì)沾上“偷稅”的罪名,按稅收征管法規(guī)定,將接受票面金額50%以上5倍以下的罰款,且不能在企業(yè)所得稅前扣除。

三、加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通,做好相關(guān)的審核及備案工作

企業(yè)實(shí)際發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失,根據(jù)《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》(國稅發(fā)[2005]第13號(hào))規(guī)定:應(yīng)在損失發(fā)生當(dāng)年申報(bào)扣除,不得提前或延后,而對(duì)非正常損失(因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力或者人為管理責(zé)任導(dǎo)致的損失)須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)才能在當(dāng)年扣除。因此企業(yè)一定要及時(shí)收集證據(jù),及時(shí)申報(bào),當(dāng)年扣除。對(duì)于符合條件的減免稅款,絕大多數(shù)減免稅都有期限,過期就很難再享受?！抖愂諟p免管理辦法(試行)》(國稅發(fā)[2005]129號(hào))將減免稅分為報(bào)批類和備案類后,報(bào)批類按照審批的方式辦理。對(duì)于備案類減免項(xiàng)目,則需要提出備案后經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)登記,自登記備案之日起才可以享受稅收優(yōu)惠。所以,建議企業(yè)請(qǐng)專業(yè)機(jī)構(gòu)依據(jù)減免稅的條件進(jìn)行審查,確信完全符合減免稅條件后再進(jìn)行備案,以免遭受繳納滯納金甚至罰款的損失。煤炭企業(yè)按照國家相關(guān)文件提取的規(guī)定比例的安全費(fèi)用,應(yīng)于提取年初報(bào)送稅務(wù)部門備案,總之,企業(yè)按行業(yè)規(guī)定提取或發(fā)生的費(fèi)用,雖然有國家相關(guān)部門文件規(guī)定,但未在稅法中明確的仍應(yīng)報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)備案或報(bào)批。

四、認(rèn)真研究新企業(yè)所得稅法,充分理解稅法精神

1.新《企業(yè)所得稅法》第八條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條在稅前扣除中提出了“合理”這一標(biāo)準(zhǔn)。合理性原則的適用是國際上的一般做法。企業(yè)發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出可依法得到充分補(bǔ)償,但對(duì)于合理性這樣一個(gè)相對(duì)模糊的概念。(國稅函〔2008〕159號(hào))指出,對(duì)工資支出合理性的判斷,主要包括兩個(gè)方面:一是雇員實(shí)際提供了服務(wù),二是報(bào)酬總額在數(shù)量上是合理的。實(shí)際操作中主要考慮雇員的職責(zé)、過去的報(bào)酬情況,以及雇員的業(yè)務(wù)量和復(fù)雜程度等相關(guān)因素。這樣企業(yè)可以將使用勞務(wù)派遣公司提供的勞務(wù)人員的工資都納入工資薪金核算,同時(shí).按工薪總額14%為界的職工福利費(fèi)支出也可以扣除。

2.新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定對(duì)于企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定實(shí)行100%扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》雖然明確了企業(yè)所得稅研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠限定于開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝,但仍存在幾個(gè)不明確的問題:一是對(duì)于開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的認(rèn)定;二是研究開發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目?jī)?nèi)容;三是原來的關(guān)于技術(shù)開發(fā)費(fèi)的相關(guān)規(guī)定如何適用。所以,企業(yè)對(duì)稅法中沒有明確規(guī)定具體項(xiàng)目?jī)?nèi)容的,可適當(dāng)歸集進(jìn)行籌劃。

3.《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十八條規(guī)定,企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得,自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第1年～第3年免征企業(yè)所得稅,第4年～第6年減半征收企業(yè)所得稅。此項(xiàng)規(guī)定有減免期限,所以企業(yè)一定要做好對(duì)此類項(xiàng)目的投資及工程項(xiàng)目管理,及時(shí)認(rèn)定享受優(yōu)惠政策的時(shí)間。

4.《企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定,企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因,確需加速折舊的,可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。這里存在著與原稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限認(rèn)定不一致的銜接問題。如,新稅法規(guī)定運(yùn)輸工具、電子設(shè)備的最低折舊年限由5年分別縮短為4年和3年。所以企業(yè)應(yīng)及時(shí)調(diào)整相應(yīng)固定資產(chǎn)的折舊年限及計(jì)提折舊方法。

綜上所述,企業(yè)可以利用國家稅法制定的一些稅收優(yōu)惠政策達(dá)到節(jié)稅目的,同時(shí)也可以利用稅收立法的空間進(jìn)行納稅籌劃。所謂籌劃,就是在具體納稅行為發(fā)生之前進(jìn)行的,屬于超前行為,所以必須具備超前意識(shí)。如果納稅業(yè)務(wù)已發(fā)生后,則相應(yīng)的納稅義務(wù)也就產(chǎn)生了,企業(yè)(納稅人)因承受的稅負(fù)重而進(jìn)行的避稅行為往往是不合法的,屬于偷逃國家稅款的行為。所以納稅籌劃是充分尊重遵守稅收法律法規(guī),達(dá)到合法合理減少稅負(fù)的目的,同時(shí)納稅籌劃也能促進(jìn)稅收法律法規(guī)不斷地修訂與完善。

參考文獻(xiàn):

第8篇：所得稅法實(shí)施條例范文

【關(guān)鍵詞】　所得稅會(huì)計(jì)；　資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；　遞延所得稅資產(chǎn)；　遞延所得稅負(fù)債；　所得稅費(fèi)用

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，應(yīng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日或發(fā)生特殊交易或事項(xiàng)時(shí)進(jìn)行所得稅核算。該規(guī)定要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，先比較資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定核算的賬面價(jià)值和稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)，將兩者之間的差異分別認(rèn)定為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，據(jù)以確認(rèn)與差異有關(guān)的遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)和每一會(huì)計(jì)期間的所得稅費(fèi)用。

這一規(guī)定也許是為了滿足與國際接軌的需要。然而所得稅會(huì)計(jì)涉及多項(xiàng)具體準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債價(jià)值的認(rèn)定和稅法對(duì)資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的認(rèn)定，雖然我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》已經(jīng)成功地與《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》接軌，但是我國的《企業(yè)所得稅法》還是具有強(qiáng)烈的中國特色的。各項(xiàng)具體準(zhǔn)則在確認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的賬面價(jià)值時(shí)并沒有考慮期末的所得稅核算，而《企業(yè)所得稅法》在規(guī)定收入與扣除項(xiàng)目時(shí)同樣沒有尊重企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，這種會(huì)計(jì)與稅法各行其是的做法使得企業(yè)年度會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額存在大量的暫時(shí)性差異，有些差異與資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和其計(jì)稅基礎(chǔ)不同有關(guān)，而也有許多差異與資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值和其計(jì)稅基礎(chǔ)不同無關(guān)。如果只根據(jù)會(huì)計(jì)核算的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異認(rèn)定應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異，會(huì)使那些與資產(chǎn)負(fù)債表無關(guān)的暫時(shí)性差異得不到確認(rèn)與反映，也使得資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)喪失全面性和完整性。

一、沒有考慮采用現(xiàn)值初始計(jì)量的資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異

根據(jù)我國《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)，歷史成本指的是企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。但是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，如果企業(yè)超過正常信用條件購買固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，如采用分期付款方式購買資產(chǎn)，購入資產(chǎn)的成本不能以各期付款額之和確定，而應(yīng)以各期付款額的現(xiàn)值之和確定。也就是說《稅法》認(rèn)可的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是各期付款額之和，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求以各期付款額的現(xiàn)值之和確定賬面價(jià)值，兩者規(guī)定的差異會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，而所得稅準(zhǔn)則中并沒有明確該類差異的所得稅處理。

案例1：某公司20×9年2月1日采用分期付款方式從B公司購買一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，合同規(guī)定，該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)總計(jì)6　000　000元，分三年付款，每年末付款2　000　000元，銀行同期貸款利率為10%，假定不考慮其他有關(guān)稅費(fèi)，該無形資產(chǎn)的現(xiàn)值為4　973　800元[2　000　000×（1+10%）-1+2　000　000×（1+10%）-2+2　000　000×（1+10%）-3]。

按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的規(guī)定，該商標(biāo)權(quán)應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)值4　973　800元為入賬價(jià)值，而稅法認(rèn)定的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是購買價(jià)款6　000　000元，兩者的差異為1　026　200元，所得稅準(zhǔn)則對(duì)于該類差異的所得稅會(huì)計(jì)處理沒有給予明確解釋。

二、沒有考慮融資租入固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以租賃合同中約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，如果租賃合同未約定付款總額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》規(guī)定，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。

案例2：20×5年12月3日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，向B公司租入設(shè)備一臺(tái)。合同主要條款如下：　起租日為20×6年1月1日；租賃期為20×6年1月1日—20×8年12月31日，共36個(gè)月；自20×6年1月1日起每隔6個(gè)月于月末支付租金150　000元；由A公司負(fù)擔(dān)該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用估計(jì)每年約1　000元。該機(jī)器在20×5年12月1日的公允價(jià)值為700　000元，租賃合同規(guī)定的利率為7%（6個(gè)月利率）。A公司發(fā)生租賃初始直接費(fèi)用1　000元。租賃期屆滿時(shí)，A公司享有優(yōu)惠購買該機(jī)器的選擇權(quán)，購買價(jià)為100元。

每期租金150　000元的年金現(xiàn)值=150　000×（P/A，7%，6）

優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使價(jià)100元的復(fù)利現(xiàn)值=100×（P/F，7%，6）

（P/A，7%，6）=4.767

（P/F，7%，6）=0.666

現(xiàn)值合計(jì)=150　000×4.767+100×0.666=715　050+66.6=715　116.6（元）>700　000（元）

根據(jù)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其公允價(jià)值700　000元。將初始直接費(fèi)用1　000元計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值，則甲公司融資租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值為701　000元（700　000+1　000）。該設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是最低租賃付款額900　100元（150　000×6+100），與入賬價(jià)值的差額為199　100元，所得稅準(zhǔn)則并沒有明確規(guī)定企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值差異的所得稅處理。

三、沒有考慮以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以購買價(jià)款為成本。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。實(shí)際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債（含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債）的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：（1）扣除已償還的本金；（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失（僅適用于金融資產(chǎn)）。會(huì)計(jì)實(shí)踐中，企業(yè)準(zhǔn)備持有至到期債券資產(chǎn)的攤余成本往往與其初始投資成本相背離，使得該類資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異。

案例3：某公司于20×0年1月1日，以價(jià)款1　000萬元購入W公司5年期債券，面值為1　250萬元，票面年利率為4.72%，按年付息一次還本。

計(jì)算實(shí)際利率R：

59×（1+R）-1+59×（1+R）-2　+　59×（1+R）-3+59×（1+R）-4+（59+1　250）×（1+R）-5=1　000

由此得出R=10%。

本案例中企業(yè)持有W公司債券期間的計(jì)稅基礎(chǔ)始終是當(dāng)年的購入成本1　000萬元，而按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的賬面價(jià)值分別為1　041萬元、1　086萬元、1　136萬元和1　191萬元，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間不但存在差異，且該差異在逐年變化，所得稅準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)為該差異的所得稅處理給予相應(yīng)解讀，但是我們沒有在所得稅準(zhǔn)則中找到答案。

四、沒有確認(rèn)內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)因加計(jì)攤銷產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。這種加計(jì)扣除或攤銷的優(yōu)惠規(guī)定，會(huì)給一些三新研發(fā)投資較大的企業(yè)帶來數(shù)額巨大的可抵扣暫時(shí)性差異。但是所得稅準(zhǔn)則卻規(guī)定，如該無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于合并交易，同時(shí)在確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，不確認(rèn)有關(guān)暫時(shí)性差異的所得稅影響。

案例4：某企業(yè)當(dāng)年為開發(fā)新產(chǎn)品發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì)4　000萬元，其中研究階段支出800萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為800萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為2　400萬元。

該企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為1　600萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為2　400萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2　400萬元。按照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為2　400萬元（1　600×150%）。所形成無形資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的金額為3　200萬元（2　400×150%），其計(jì)稅基礎(chǔ)為3　200萬元，形成暫時(shí)性差異1　200萬元。但是按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定，由于該內(nèi)部開發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的1　200萬元暫時(shí)性差異系資產(chǎn)初始確認(rèn)產(chǎn)生的，并且既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，所以不確認(rèn)暫時(shí)性差異的所得稅影響。但是允許加計(jì)攤銷的1　200萬元（2　400×50%）屬于企業(yè)實(shí)實(shí)在在的所得稅資產(chǎn)，如果不加以確認(rèn)，勢(shì)必使企業(yè)的遞延所得稅資產(chǎn)金額嚴(yán)重缺失。

五、與資產(chǎn)負(fù)債表無關(guān)的其他項(xiàng)目

根據(jù)所得稅準(zhǔn)則對(duì)暫時(shí)性差異的解釋，只有在資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同時(shí)才會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異。而現(xiàn)實(shí)中由于我國所得稅法的一些特殊規(guī)定，使得許多沒有在資產(chǎn)負(fù)債表列示的項(xiàng)目也產(chǎn)生了暫時(shí)性差異，并且該差異還被所得稅準(zhǔn)則所承認(rèn)。由此可見，所謂的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法并不能完全拋開一些所謂表外項(xiàng)目。

（一）職工教育經(jīng)費(fèi)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

案例5：某公司20×2年合理并實(shí)際發(fā)生的工資薪金總額為1　000萬元，當(dāng)年實(shí)際發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)支出40萬元。

按照稅法規(guī)定當(dāng)年稅前準(zhǔn)予扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)為25萬元（1　000×2.5%），不得在當(dāng)年扣除的職工教育經(jīng)費(fèi)為15萬元（40-25），為可抵扣暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件時(shí)應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。但是在確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)以前，該項(xiàng)目與資產(chǎn)負(fù)債表沒有任何聯(lián)系，可見離開了利潤表的“資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法”是很難行得通的。

（二）廣告費(fèi)與業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%（特殊行業(yè)為30%）的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

案例6：某公司20×2年發(fā)生廣告支出1　000萬元，發(fā)生時(shí)已計(jì)入銷售費(fèi)用。該公司20×2年實(shí)現(xiàn)銷售收入5　000萬元。

按照稅法規(guī)定，當(dāng)期可予稅前扣除750萬元（5　000×15%），當(dāng)期未予稅前扣除的廣告費(fèi)為250萬元，產(chǎn)生了250萬元的可抵扣暫時(shí)性差異，所得稅準(zhǔn)則規(guī)定在符合確認(rèn)條件時(shí)應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。該項(xiàng)目同樣與資產(chǎn)負(fù)債表沒有聯(lián)系。

（三）可抵扣虧損

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。所得稅準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（四）創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的抵扣優(yōu)惠

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)兩年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿兩年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。

案例7：某投資公司20×2年1月向一小型高新技術(shù)企業(yè)投資1　000萬元，持有其40%的股份。該投資公司20×4年（投資滿兩年）享受該優(yōu)惠前的應(yīng)納稅所得額為300萬元。

該投資公司應(yīng)當(dāng)享有的應(yīng)納稅所得額優(yōu)惠抵扣額為700萬元（1　000×70%），20×4年當(dāng)年在抵扣300萬元后不用繳納所得稅，以后年度可以繼續(xù)抵扣400萬元（700-300），雖然與資產(chǎn)負(fù)債表無關(guān)，也視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（五）特殊設(shè)備投資額的稅額抵免

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)購置并實(shí)際使用符合規(guī)定的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

案例8：某公司20×2年5月以3　000萬元購入一臺(tái)符合優(yōu)惠規(guī)定的環(huán)保設(shè)備并實(shí)際使用，當(dāng)年該公司享受優(yōu)惠前的應(yīng)納稅額為100萬元。

該公司從企業(yè)應(yīng)納稅額中抵免的專用設(shè)備投資額為300萬元（3　000×10%），抵免20×2年當(dāng)年應(yīng)納稅額100萬元后尚余200萬元，可以在今后5年內(nèi)抵免應(yīng)納所得稅額，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。

六、結(jié)論

所得稅準(zhǔn)則要求企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，這一規(guī)定本身具有很強(qiáng)的局限性，使得采用現(xiàn)值或攤余成本計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異不能納入核算范圍，也使得自行研發(fā)形成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與加計(jì)攤銷形成的計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異不能納入核算范圍，使企業(yè)最終的遞延所得稅資產(chǎn)嚴(yán)重缺失。同時(shí)，因允許延期結(jié)轉(zhuǎn)扣除、虧損結(jié)轉(zhuǎn)抵扣、應(yīng)納稅所得額抵免和稅額抵免等優(yōu)惠措施產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，盡管與資產(chǎn)負(fù)債表無關(guān)，卻仍被允許確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，可見資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法并不能滿足所得稅核算的需要。

第9篇：所得稅法實(shí)施條例范文

一、固定資產(chǎn)初始計(jì)量的差異

(一)外購的固定資產(chǎn)　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等?！镀髽I(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，以購買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。兩者基本相符，但準(zhǔn)則對(duì)購買固定資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的固定資產(chǎn)，要求以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定成本。

(二)自行建造的固定資產(chǎn)　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定、自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成；《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。在實(shí)務(wù)中竣工結(jié)算往往發(fā)生在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后，所以兩者在自行建造的固定資產(chǎn)初始計(jì)量上存在差異。

(三)融資租入的固定資產(chǎn)　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)――租賃》規(guī)定，租賃期開始日，承租人應(yīng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租人資產(chǎn)的入賬價(jià)值，承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，融資租人的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)。對(duì)于融資租人的固定資產(chǎn)，稅法和準(zhǔn)則的規(guī)定存在較大差異。

(四)通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)――非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的固定資產(chǎn)不能采用公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)的，應(yīng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)?！镀髽I(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。除非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則有特殊規(guī)定外，其他方式取得的固定資產(chǎn)其相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的計(jì)量方式與稅法一致。

(五)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用　棄置費(fèi)用通常指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。準(zhǔn)則規(guī)定，確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。條例規(guī)定，企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取用于環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項(xiàng)資金，準(zhǔn)予扣除。上述專項(xiàng)資金提取后改變用途的，不得扣除。兩者在確認(rèn)時(shí)間上存在差異，固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)不含棄置費(fèi)用。

二、固定資產(chǎn)折舊的差異

(一)固定資產(chǎn)折舊范圍的差異

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；(2)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；(3)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；(4)已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；(5)與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)；(6)單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；(7)其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊范圍大于稅法規(guī)定，未投入使用的房屋、建筑物和與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的固定資產(chǎn)也需計(jì)提折舊。

(二)折舊年限的差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更?！镀髽I(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更；此外還規(guī)定，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：(1)房屋、建筑物為20年；(2)飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；(3)與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等為5年；(4)飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具為4年；(5)電子設(shè)備為3年。當(dāng)企業(yè)選擇的折舊年限與稅法規(guī)定最低年限存在差異的，需納稅調(diào)整。

(三)折舊方法的差異　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更?！镀髽I(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或采取加速折舊方法?！镀髽I(yè)所得稅實(shí)施條例》規(guī)定可采取縮短折舊年限或采取加速折舊方法的固定資產(chǎn)，包括：(1)由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；(2)常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60％采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。稅法對(duì)固定資產(chǎn)加速折舊的使用有限制條件，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異。

三、固定資產(chǎn)后續(xù)支出與資產(chǎn)減值處理差異

(一)固定資產(chǎn)后續(xù)支出差異　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)一固定資產(chǎn)》規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。其中固定資產(chǎn)確認(rèn)要同時(shí)滿足下列條件：與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出，作為長期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：(1)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；(2)租入固定資產(chǎn)的改建支出；(3)固定資產(chǎn)的大修理支出?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分

期攤銷；租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。固定資產(chǎn)大修理支出，按固定資產(chǎn)可使用年限分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)，除已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出和租入固定資產(chǎn)的改建支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計(jì)稅基礎(chǔ)。改建的固定資產(chǎn)延長使用年限的，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長折舊年限。準(zhǔn)則與稅法規(guī)定相比，稅法更具可操作性。

(二)固定資產(chǎn)減值處理的差異場(chǎng)券《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》規(guī)定，固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回?！镀髽I(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除。如果企業(yè)根據(jù)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)了減值損失，必須進(jìn)行納稅調(diào)整。

[例]A公司于2007年12月購入一臺(tái)管理用設(shè)備，實(shí)際取得成本為3000萬元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按年采用直線法計(jì)提折舊。2009年該公司在編制年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)該機(jī)器設(shè)備進(jìn)行了減值測(cè)試，表明其可收回金額為2200萬元。假定A公司2009年按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的利潤總額為1500萬元。該公司適用的所得稅稅率一直為25％，并且該機(jī)器設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊方法均與稅法相同。即除上述因提取減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生的納稅調(diào)整因素以外，不存在其他的納稅調(diào)整事項(xiàng)。

假定該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，預(yù)計(jì)尚可使用年限為8年。A公司2010年按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的利潤總額為2000萬元。假設(shè)A公司在2009年對(duì)該機(jī)器設(shè)備提取了減值準(zhǔn)備以后，在2010年及2011年均未對(duì)該機(jī)器設(shè)備提取的減值情況進(jìn)行調(diào)整。2012年1月，該公司與購買方協(xié)商，以1850萬元的價(jià)格售出。A公司于2012年按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的利潤總額為1200萬元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。該公司按年計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，為簡(jiǎn)化，2012年1月不再計(jì)提折舊。要求：做出該公司與該項(xiàng)固定資產(chǎn)購置、計(jì)提折舊及處置的有關(guān)會(huì)計(jì)處理。并同時(shí)確認(rèn)暫時(shí)性差異形成遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

2007年12月購入設(shè)備時(shí)，

借：固定資產(chǎn)

30000000

貸：銀行存款

30000000

2008年12月31日計(jì)提折舊時(shí)，

借：管理費(fèi)用

3000000

貸：累計(jì)折舊

3000000

2009年12月31日計(jì)提折舊會(huì)計(jì)處理同上。同時(shí)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，2009年12月31日該設(shè)備賬面價(jià)值為2400萬元，可收回金額2200萬元，企業(yè)應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備并計(jì)人當(dāng)期營業(yè)外支出，因此A~2009年末在提取減值準(zhǔn)備時(shí)，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失

2000000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2000000

在不存在其他納稅調(diào)整因素的情況下，2008年因?yàn)锳公司對(duì)該項(xiàng)機(jī)器設(shè)備采取的折舊方法等與稅法一致，無須進(jìn)行納稅調(diào)整。

2009年，因?qū)υ擁?xiàng)機(jī)器設(shè)備計(jì)提了減值準(zhǔn)備，導(dǎo)致上述機(jī)器設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)比賬面價(jià)值高200萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)50萬元。會(huì)計(jì)分錄為：

借：遞延所得稅資產(chǎn)花筒

500000

貸：所得稅費(fèi)用

500000

2010年：按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的2010年對(duì)該機(jī)器設(shè)備應(yīng)計(jì)提折舊額為275萬元[(3000-300×2-200)÷8]，其賬面價(jià)值為1925萬元。按稅法規(guī)定2010年可在應(yīng)納稅所得額中扣除的與該機(jī)器設(shè)備相關(guān)的折舊額為300萬元(3000÷10)，其計(jì)稅基礎(chǔ)為2100萬元。差額為175萬元，開始轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回25萬元。會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用

62500

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

62500

2011年末會(huì)計(jì)處理：

借：所得稅費(fèi)用

62500

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

62500

2012年：按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的因處置該項(xiàng)資產(chǎn)的損益=1850-(3000-300×2-275×2-200)=200(萬元)，會(huì)計(jì)分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理

16500000

累計(jì)折舊

11500000

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2000000

貸：固定資產(chǎn)

30000000

借：銀行存款

18500000

貸：固定資產(chǎn)清理

18500000

借：固定資產(chǎn)清理

2000000

貸：營業(yè)外收入

2000000

按照稅法規(guī)定，處置該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額=1850-(3000-300×4)=50(萬元)

A公司2012年應(yīng)納稅所得額=1200-(200-50)=1050(萬元)

應(yīng)交所得稅=1050×25％=262.50(萬元)

轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異為150萬元，會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅費(fèi)用

375000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

375000

借：所得稅費(fèi)用

2625000