新會計準則下所得稅的會計核算問題

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[摘要]從所得稅會計相關(guān)概念入手，分析在新會計準則下我國所得稅會計核算方法陳舊、對所得稅會計沒有明確的認識及我國所得稅會計人才缺口巨大的現(xiàn)狀。根據(jù)我國所得稅會計核算存在的缺乏獨立標準、核算結(jié)果不正確、政策理論不相符等問題，提出解決這些問題的應(yīng)對策略，應(yīng)建立健全相關(guān)法律法規(guī)，規(guī)范企業(yè)所得稅會計核算方法，協(xié)調(diào)矛盾，理順關(guān)系，從而降低企業(yè)的納稅成本，推動企業(yè)所得稅會計核算的實施和發(fā)展，促進企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展和效益提高。

[關(guān)鍵詞]新會計準則；所得稅會計核算；問題；解決對策

一、所得稅會計的相關(guān)概念

(一)所得稅的定義

所得稅是國家對企業(yè)或個人所得收入征收的一種稅。所得稅范圍很大，一般說來有個人所得稅、公司所得稅和企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅的范圍又比公司所得稅的范圍大，涵蓋公司所得稅的范圍，還包括流通渠道的收入所得、勞務(wù)派遣的收入所得、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的收入所得、分紅分息、租金、捐贈等。

(二)所得稅會計的定義

所得稅會計與會計是有本質(zhì)區(qū)別的。在現(xiàn)階段，我國對于所得稅會計的定義，是確定納稅方納稅所得的一種會計理論體系和核算的方法。由于我國國情的不同，不能以國際上對于會計的概念來定義我國所得稅會計的范疇，這其中有固有的歷史差距和時代變遷造成的區(qū)別。

(三)所得稅的特點

所得稅本身是一種費用，企業(yè)財務(wù)報表中所顯示的收益分配的費用。企業(yè)向稅務(wù)部門所繳的所得稅，是企業(yè)一種收益的分配，只不過是分配給了政府。這種分配可以說是企業(yè)為了獲得經(jīng)濟收入所必須產(chǎn)生的費用，屬于企業(yè)運營的成本。這種成本不是在企業(yè)與市場之間發(fā)生的，而是在企業(yè)與政府之間發(fā)生的。對于企業(yè)來說，所得稅本身又有永久性和暫時性的差別。永久性是指企業(yè)的所得稅只在當前發(fā)生，不會在未來出現(xiàn)。也就是說，企業(yè)的所得稅必須在發(fā)生收入的時間節(jié)點內(nèi)繳納發(fā)生收入所得的費用，而不能延后分期納稅。暫時性是指企業(yè)納稅前的收入和納稅后的余額在未來回轉(zhuǎn)發(fā)生，也就是說企業(yè)在當前所繳納的稅款，會在未來某一時間轉(zhuǎn)回，使納稅后的收入變成暫時性費用，不具有永久性的意義。

(四)所得稅會計的特點

所得稅會計是核算的方法，而核算的方法又有許多種。目前我國常用的核算方法有稅款法、納稅影響會計法、資產(chǎn)負債表債務(wù)法、損益表債務(wù)法、遞延法。對于一般企業(yè)的所得稅會計來說，使用的都是資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法。它是通過企業(yè)資產(chǎn)負債表上的資產(chǎn)和負債情況來確定企業(yè)的納稅基礎(chǔ)，再按照兩者在應(yīng)付稅款的時間和抵扣稅款的時間上的差額，確認遞延后的資產(chǎn)所得稅和負債所得稅。遞延的事情發(fā)生在納稅時或納稅后，造成未來可能會少納稅或多納稅的不同結(jié)果。

二、我國所得稅會計核算的現(xiàn)狀

我國最早的所得稅出現(xiàn)于1983年，當時它只不過是一個小稅種，占據(jù)企業(yè)稅收的比重也不高。經(jīng)過幾十年的發(fā)展和完善，它已經(jīng)走進中國稅收的舞臺。但是，既使是所得稅在稅收中比重逐漸增加的今天，由于我國目前對于所得稅的法律法規(guī)的不健全和相關(guān)所得稅會計核算方法研究的緩慢，使我國的所得稅并不被許多企業(yè)所重視，所得稅會計核算也沒有一個統(tǒng)一的標準和規(guī)范。

(一)所得稅會計核算方法陳舊

目前企業(yè)普遍應(yīng)用的所得稅會計核算方法，還是依據(jù)不健全的稅法，通過減去企業(yè)納稅前的利潤，得出納稅后的利潤。這種傳統(tǒng)的方法，從表面上看似乎不存在所得稅的問題，其實是將企業(yè)應(yīng)納稅作為會計所得稅，很顯然，這種核算的方法是簡單而片面的。這種方法的前提是法律與制度的統(tǒng)一。但實際問題卻是，法律和制度之間存在因果的變化性，這種變化性會導(dǎo)致企業(yè)所得稅核算出現(xiàn)錯誤和遺漏。企業(yè)納稅前的利潤和企業(yè)納稅后的利潤的標準并不統(tǒng)一，必然造成納稅后的利潤不準確。很多影響納稅前后的因素有本質(zhì)的區(qū)別，產(chǎn)生的結(jié)果也是差距很大。如果扔按照當前的稅法和制度來執(zhí)行，勢必會越來越拉大兩者之間的差距，造成矛盾的激發(fā)，引起企業(yè)和納稅部門的多方不滿，不利于國家的稅收工作開展和企業(yè)所得稅會計核算工作的推廣。

(二)對所得稅會計沒有明確的認識

在很多企業(yè)看來，所得稅會計只是會計的一個附屬工種，卻不知所得稅會計是企業(yè)所得稅核算的一個方法，這個方法可以幫助企業(yè)減少納稅的成本，節(jié)約企業(yè)的資源。

(三)我國的所得稅會計人才缺口巨大

我國的所得稅會計人才缺口巨大，嚴重缺乏熟練掌握所得稅知識和經(jīng)驗的相關(guān)人才，這是造成我國大部分企業(yè)所得稅會計核算出現(xiàn)問題、所得稅會計核算開展緩慢或成效不明顯的決定性因素。

三、新會計準則下所得稅會計核算存在的問題

(一)缺乏獨立標準

我國目前的法律法規(guī)還不夠健全，對于所得稅會計的規(guī)定也不明確，缺乏獨立的標準。比如，一些企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊、財產(chǎn)損失、活動推廣費用、招待費、差旅費、因為偷稅漏稅所繳納的罰款等，都應(yīng)納入所得稅會計的核算范疇之內(nèi)。因為這些費用從表面上說是會計負責的范疇，實際上屬于稅法規(guī)定的范疇。這就使稅收和會計的兩種不同的財務(wù)體系沒能夠各自獨立起來，稅法和會計之間互相糾纏，互相影響，不能做到獨立自主，自成一體，對于企業(yè)的財務(wù)會計和所得稅會計來說，在業(yè)務(wù)上沒有絕對的區(qū)分和界定，不利于企業(yè)財務(wù)管理的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)濟效益的提高。

(二)核算結(jié)果不正確

目前很多企業(yè)常用的所得稅會計核算方法是企業(yè)的資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法，這是一種使用互相結(jié)合進行關(guān)聯(lián)核算的方法。這種方法不用對不同時間節(jié)點內(nèi)確認的所得稅金額的差異進行調(diào)整，因為時間節(jié)點差異而得到的納稅金額在轉(zhuǎn)回時，按照計算所得的應(yīng)當轉(zhuǎn)回的所得稅稅率進行費用轉(zhuǎn)回。然而，這種核算的結(jié)果不一定正確。第一，如果稅務(wù)部門規(guī)定的征收企業(yè)稅款的稅率發(fā)生了變化，或者企業(yè)開啟了新的納稅項目進行納稅，按照當前這種資產(chǎn)負債表債務(wù)法以遞延的方式進行核算的話，是不會對企業(yè)納稅賬戶的余額進行相應(yīng)調(diào)整的。因此，在企業(yè)資產(chǎn)負債表上遞延的稅款余額也就不能反映出企業(yè)未來幾年內(nèi)繳納稅款的情況與變化。第二，企業(yè)要使用資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法來核算企業(yè)應(yīng)該繳納的所得稅費用，就要用到轉(zhuǎn)回時的原有的所得稅稅率，而轉(zhuǎn)回時的所得稅稅率很難保證與原有的所得稅稅率保持一致，這就很大程度上增加了企業(yè)使用資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法來核算企業(yè)應(yīng)該繳納的所得稅費用的工作量和核算的難度。第三，我國目前廣大企業(yè)采用的核算企業(yè)所得稅的資產(chǎn)負債表債務(wù)法與國際會計準則之間存在著巨大的差距。如果我國的廣大企業(yè)還在使用這種資產(chǎn)負債表債務(wù)法來進行企業(yè)的所得稅會計核算，會導(dǎo)致企業(yè)的所得稅會計與會計準則的原始規(guī)定徹底脫節(jié)，不利于企業(yè)會計水平和財務(wù)管理工作的提高和開展，也不利于我國所得稅會計與國際會計標準之間縮短差距，加強交流和學(xué)習(xí)，會極大的促進我國會計制度的建立健全和所得稅會計的長足進步。

(三)政策理論不相符

我國企業(yè)目前廣泛采用的所得稅會計的核算方法有很多種，常用的是資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法，然而這種方法與現(xiàn)行我國的會計政策還有很多不相符的地方。最集中的問題體現(xiàn)在，遞延方式在資產(chǎn)債務(wù)表因為某些原因變更之后，還是否可以滿足現(xiàn)行會計政策的要求，還是否符合現(xiàn)行會計政策中關(guān)于會計方法的定義范疇。實際上，很多企業(yè)所用來核算所得稅的資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法，僅僅是用來核算企業(yè)所得稅的費用和余額，屬于一種對企業(yè)未來應(yīng)繳所得稅款發(fā)生變化(增加或減少)的一種預(yù)判?？墒俏覈F(xiàn)行的會計制度卻將資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法規(guī)定為企業(yè)的所得稅會計，作為現(xiàn)行會計政策改變的評判，這樣的規(guī)定，與會計政策極大不相符，也與會計變更理論差距很大，不僅不會幫助企業(yè)作為明確的政策指導(dǎo)企業(yè)的所得稅會計工作，促進企業(yè)的所得稅會計工作推廣和開展，還會增加企業(yè)所得稅會計的工作難度和壓力，增加不必要的繁瑣程序和工作量，嚴重制約企業(yè)所得稅會計制度的完善與健全。

四、新會計準則下所得稅會計核算問題的解決對策

(一)建立健全相關(guān)法律法規(guī)

我國的所得稅會計起步較晚，發(fā)展較慢，相關(guān)的所得稅法律法規(guī)還不健全，還存在很多空白和漏洞。因此，建立健全我國所得稅會計相關(guān)法律法規(guī)是滿足我國企業(yè)所得稅會計發(fā)展的先決條件和迫切需要。這種法律法規(guī)的健全應(yīng)該是全方位的，多元化的，要分四個步驟走。第一，要制定適合我國國情的科學(xué)、嚴謹、規(guī)范的所得稅法律法規(guī)，要從我國社會主義經(jīng)濟體制的特色性出發(fā)，而不是以國際的稅法作為唯一的參考和規(guī)范，要做到因時而變，因地制宜，因人而異。要在相關(guān)所得稅的法律法規(guī)中明確企業(yè)的義務(wù)和責任，要嚴格強制企業(yè)執(zhí)行所得稅會計的法律和規(guī)定，把所得稅會計作為一項企業(yè)必須具備的工作和責任來抓，企業(yè)必須無條件服從和執(zhí)行。第二，在針對我國國情所制定的有社會主義經(jīng)濟特色的所得稅法律法規(guī)中，要明確規(guī)定企業(yè)所得稅的稅基是多少，什么樣的企業(yè)有什么樣的稅基，稅基有什么樣的變化，變化后的稅基該怎么確定。企業(yè)的所得稅會計要在法律規(guī)定的稅基頂定義下，開展所得稅會計核算工作，以稅基作為參考和基準來確定企業(yè)的成本、納稅項目與企業(yè)核算所得稅的具體方法和流程。第三，要加大對企業(yè)所得稅會計核算的執(zhí)法力度，不能讓國家制定的所得稅法律淪為空談。要在法律中嚴肅指出企業(yè)沒有按照法律的規(guī)定，違法違規(guī)進行所得稅會計核算應(yīng)當承擔的法律后果，應(yīng)當指明對違法企業(yè)的制裁規(guī)定和懲罰力度，敲山震虎，警鐘長鳴，起到法律應(yīng)有的震懾作用，維護法律的至高權(quán)力。第四，要深刻貫徹落實所得稅的法律法規(guī)，應(yīng)在全社會開展普法宣傳，讓所得稅法律深入人心，成為企業(yè)必須遵守的規(guī)范。同時，要求企業(yè)開展所得稅法律的學(xué)習(xí)和教育，提高企業(yè)財務(wù)人員的法律意識，防止違法犯罪的事件發(fā)生，降低企業(yè)的納稅成本，促進企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展。

(二)規(guī)范企業(yè)所得稅會計核算方法

因為我國企業(yè)的發(fā)展狀況不同，制約和影響企業(yè)發(fā)展的因素也很多，導(dǎo)致目前我國的《會計法》，并沒有出臺一套可以讓所有企業(yè)值得參考和遵循的所得稅會計核算方法，沒有一個科學(xué)統(tǒng)一的規(guī)范。企業(yè)所使用的所得稅會計核算方法也是五花八門，種類繁多，但都是依照企業(yè)自身的特點和實際情況所進行的。有的企業(yè)使用常用的資產(chǎn)負債表債務(wù)法和遞延法，有的企業(yè)使用應(yīng)付稅款法，有的企業(yè)使用納稅影響會計法。有很多企業(yè)考慮到前文提到的政策理論不相符的問題，采用完善資產(chǎn)負債表的方法，代替或放棄遞延法，希望得到更加精準的結(jié)果。然而，實際上，資產(chǎn)負債表債務(wù)法與遞延法之間的變化關(guān)系歸根到底還是在于會計政策的變化。所以，無論企業(yè)如何改進企業(yè)所得稅會計核算方法，只要會計政策發(fā)生了變化，都勢必要受到影響。正是因為這樣的原因，才有必要規(guī)范企業(yè)所得稅會計核算方法，出臺一套行業(yè)標準。在這套標準中，無論會計政策如何變化，都不能脫離于標準方法的范圍之外，都要在標準所得稅會計核算方法的風(fēng)險控制之內(nèi)執(zhí)行。這樣一來，不管會計政策怎樣變化，企業(yè)只要依照標準方法，進行有效的變化，都能夠把政策變化對企業(yè)所得稅會計核算的影響降到最低，從而減少企業(yè)所得稅會計核算的難度和負擔，增加企業(yè)所得稅會計核算的效率和準確率，推動企業(yè)開展所得稅會計核算工作的動力，降低企業(yè)的納稅成本，促進企業(yè)的經(jīng)濟發(fā)展和效益提高。

(三)協(xié)調(diào)矛盾，理順關(guān)系

我國目前現(xiàn)行的財務(wù)制度和會計制度之間存在一些矛盾，這些矛盾集中體現(xiàn)在企業(yè)的成本費用上?，F(xiàn)行的財務(wù)制度中把企業(yè)罰沒的資產(chǎn)、偷稅漏稅的罰款、違約金、滯納金、捐款、租金、分紅等列在企業(yè)的成本費用之外。而現(xiàn)行的會計制度，企業(yè)是可以將罰沒的資產(chǎn)、偷稅漏稅的罰款、違約金、滯納金、捐款、租金、分紅等列在企業(yè)的成本之中的。這就造成了一種矛盾，卻又很難說企業(yè)違反了相關(guān)的法律和制度規(guī)定。因此，現(xiàn)階段，要想讓我國的企業(yè)所得稅會計核算能夠正常開展，為企業(yè)的經(jīng)濟建設(shè)和財務(wù)管理起到積極的推動作用，必須要協(xié)調(diào)這種矛盾，理順兩者之間的關(guān)系。這就要求政府監(jiān)管部門和稅務(wù)部門協(xié)同合作，增強交流和溝通，把這些影響企業(yè)所得稅會計核算的問題進行整理和討論，制定一個能夠滿足多方利益和要求的切實可行的管理辦法，既不違反國家的法律法規(guī)，又能最大程度的保證企業(yè)的經(jīng)濟利益，保證企業(yè)所得稅會計核算的法律效力和企業(yè)的合法權(quán)益，推動企業(yè)所得稅會計核算的實施和發(fā)展，為我國建立有中國特色的社會主義經(jīng)濟貢獻力量。

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作者:李佳聰 單位:渤海大學(xué)管理學(xué)院