上市企業(yè)整合審計(jì)研究
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2008年5月，財(cái)政部了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范針對我國上市企業(yè)明確提出以下要求：上市企業(yè)有必要對其自身的內(nèi)部控制狀態(tài)進(jìn)行自我評析；有必要及時(shí)披露企業(yè)的年度自我評析報(bào)告；上市企業(yè)還可以聘請資深的會計(jì)師事務(wù)所對企業(yè)的內(nèi)部控制狀態(tài)進(jìn)行審計(jì)和評價(jià)。
一、內(nèi)部控制審計(jì)與會計(jì)報(bào)表審計(jì)的聯(lián)系與區(qū)別
1．兩種審計(jì)的聯(lián)系。
內(nèi)部控制審計(jì)與會計(jì)報(bào)表審計(jì)的聯(lián)系，主要體現(xiàn)在以下幾方面：
（1）對內(nèi)部控制有效性的定義和評價(jià)方法相同，并且都要對內(nèi)部控制進(jìn)行測試。
（2）二者的最終目的相同。雖然內(nèi)部控制審計(jì)與會計(jì)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)側(cè)重于不同方面，但它們的最終目的一致，即提高會計(jì)報(bào)表的可靠性，為會計(jì)報(bào)表使用者提供可靠的會計(jì)信息。
（3）二者的審計(jì)模式都是以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向。被審計(jì)單位首先聘請注冊會計(jì)師對本公司的內(nèi)部控制進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，注冊會計(jì)師針對重大缺陷或錯報(bào)，重點(diǎn)進(jìn)行評估和識別。
（4）二者都要對重要交易類別、重點(diǎn)賬戶等進(jìn)行識別。在內(nèi)部控制審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制是否涵蓋了重要交易類別、重點(diǎn)賬戶進(jìn)行評價(jià)。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對重要交易類別、重點(diǎn)賬戶是否存在重大錯報(bào)進(jìn)行評價(jià)。
（5）兩種審計(jì)確定的重要性水平一致。
2．兩種審計(jì)的區(qū)別。
內(nèi)部控制審計(jì)與會計(jì)報(bào)表審計(jì)的區(qū)別，主要體現(xiàn)在以下幾方面：
（1）測試范圍不同。在內(nèi)部控制審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師不能繞過某些審計(jì)領(lǐng)域的測試程序；而在會計(jì)報(bào)表審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師可以繞過某些審計(jì)領(lǐng)域的測試程序。即后者的測試范圍小于前者的測試范圍。
（2）測試目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)的測試目的是對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)，發(fā)表審計(jì)意見。會計(jì)報(bào)表審計(jì)的測試目的則是為了判斷是否可以適當(dāng)減少實(shí)質(zhì)性程序的工作量。？
（3）控制缺陷的評價(jià)要求不同。在內(nèi)部控制審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格評估被審計(jì)單位的內(nèi)部控制存在的缺陷。而在會計(jì)報(bào)表審計(jì)中，對內(nèi)部控制缺陷的區(qū)分沒有那么嚴(yán)格。
（4）審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容不同。在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對外披露被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性。在會計(jì)報(bào)表審計(jì)報(bào)告中，則一般不對外報(bào)告。
（5）測試結(jié)果所要求的可靠程度不完全相同。在內(nèi)部控制審計(jì)過程中，對測試的可靠性要求較嚴(yán)。而在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，要求則相對比較低。
整合審計(jì)，即同一家被審計(jì)單位的內(nèi)部控制審計(jì)和會計(jì)報(bào)表審計(jì)均委托給同一家會計(jì)師事務(wù)所。會計(jì)師事務(wù)所通過整合計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，可以同時(shí)實(shí)現(xiàn)二者的目標(biāo)。
1．整合審計(jì)的可行性。
整合審計(jì)具有可行性。首先，二者的根本目標(biāo)相同，即改善會計(jì)信息質(zhì)量，為會計(jì)報(bào)告使用者提供高水平的會計(jì)信息，這從根本上決定了二者的整合具有可行性；其次，將二者進(jìn)行整合對于實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)、適當(dāng)節(jié)省審計(jì)成本、控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等都有利；最后，兩種審計(jì)業(yè)務(wù)中有大量相近甚至相同的工作，將二者整合可以減輕工作量，改善工作質(zhì)量。
2．整合審計(jì)的必要性。
二者的審計(jì)理念都是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型，同時(shí)也都基于責(zé)任方的認(rèn)定。內(nèi)部控制審計(jì)和會計(jì)報(bào)表審計(jì)關(guān)系密切，因此，有必要對二者進(jìn)行整合，整合審計(jì)的優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：提高審計(jì)的整體效率；提高上市企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量；在一定程度上能規(guī)避會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
三、整合審計(jì)的思路與要點(diǎn)
《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確指出企業(yè)內(nèi)部控制的五大目標(biāo)：
（1）保證經(jīng)營管理合法合規(guī)；
（2）保證企業(yè)資產(chǎn)安全；
（3）保證企業(yè)會計(jì)報(bào)告及其他信息真實(shí)可靠；
（4）注重改善企業(yè)經(jīng)營效率和經(jīng)營效果；
（5）促進(jìn)企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展。而會計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)主要是對被審計(jì)單位出具的會計(jì)報(bào)告的合法性、公允性以及會計(jì)處理方法的一致性，信息披露完整性等內(nèi)容發(fā)表審計(jì)意見。因此，兩種審計(jì)目標(biāo)的整合的重點(diǎn)是提供高質(zhì)量的會計(jì)信息以及提高會計(jì)報(bào)表的可靠性。整合審計(jì)的審計(jì)思路是自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型思路，主要可以分為以下幾個步驟：
（1）對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析，初步評估內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)。
（2）進(jìn)一步了解和測試被審計(jì)企業(yè)整體層面的內(nèi)部控制。
（3）識別重要交易類別、重點(diǎn)賬戶的列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定。
（4）深人探索被審計(jì)單位潛在錯報(bào)的根源并識別相應(yīng)的控制措施。
（5）最后，對潛在風(fēng)險(xiǎn)和錯報(bào)選擇擬測試的控制。
四、整合審計(jì)的實(shí)施設(shè)計(jì)
在整合審計(jì)的實(shí)施設(shè)計(jì)過程中，主要考慮整合審計(jì)的四個模塊：目標(biāo)；計(jì)劃；實(shí)施過程；報(bào)告。五、結(jié)束語以上分析表明，我國即將在上市企業(yè)中開展的整合審計(jì)在理論、實(shí)務(wù)方面均具備可行性。整合審計(jì)對上市企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、提升經(jīng)營管理水平有重要意義，有利于維護(hù)資本市場經(jīng)濟(jì)秩序，保障投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的權(quán)益。將兩種審計(jì)進(jìn)行整合，可以更好地發(fā)揮審計(jì)協(xié)同效應(yīng)，改善上市企業(yè)的審計(jì)效率，進(jìn)一步完善企業(yè)自身的會計(jì)信息質(zhì)量。
作者：趙明華 單位：西安財(cái)經(jīng)學(xué)院