優(yōu)化稅收政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的思考

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關(guān)鍵詞：稅收優(yōu)惠研發(fā)創(chuàng)新稅收政策

一、我國(guó)稅收政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的現(xiàn)狀

（一）企業(yè)研發(fā)趨勢(shì)及特點(diǎn)

近年來(lái)，在國(guó)家創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)戰(zhàn)略的指引下，激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的稅收優(yōu)惠政策和配套措施逐步落實(shí)，我國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入逐年增長(zhǎng)。表1整理了2013～2017年我國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入情況。1.企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入逐年增長(zhǎng)。2013年我國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入總量為1.18萬(wàn)億元，成為僅次于美國(guó)的世界第二大科研經(jīng)費(fèi)投入大國(guó)，研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入強(qiáng)度首次突破2%。從企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入增幅看，除2015年年均增幅僅8.2%外，其余年份增幅均超過(guò)10%。2.企業(yè)是研發(fā)創(chuàng)新的主要力量。2013～2017年，企業(yè)年均研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出在全國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)總支出中的占比為77.19%，每年單獨(dú)年份看，企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出占全國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)總支出比重相對(duì)穩(wěn)定在76.5%～78%之間；企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)對(duì)全社會(huì)研發(fā)經(jīng)費(fèi)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)每年都超過(guò)了70%，2014年和2016年超過(guò)了80%。3.規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)是企業(yè)研發(fā)的主力軍。2013～2017年，規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入在企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)總投入中的年平均占比達(dá)到了90.54%，中小企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入占比不足10%。

（二）稅收政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的理論分析

研發(fā)活動(dòng)具有一定的風(fēng)險(xiǎn)，需要投入大量資金、設(shè)備和人員，其具有的成本較高、周期較長(zhǎng)的特點(diǎn)，使得企業(yè)研發(fā)的內(nèi)在動(dòng)力不強(qiáng)。資金不足、融資難等問(wèn)題也阻礙了中小企業(yè)和民營(yíng)企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的開(kāi)展。此外，企業(yè)自主研發(fā)創(chuàng)新的產(chǎn)品具有公共產(chǎn)品特征，創(chuàng)新企業(yè)往往無(wú)法獨(dú)占創(chuàng)新帶來(lái)的收益，其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手卻可以享受創(chuàng)新的外溢效應(yīng)，只需要付出較少的成本甚至零成本獲得創(chuàng)新企業(yè)研發(fā)的新產(chǎn)品和新技術(shù)，導(dǎo)致從事研發(fā)企業(yè)收益減少，降低了企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的積極性。政府出臺(tái)研發(fā)稅收激勵(lì)政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)，能夠降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本，解決企業(yè)創(chuàng)新主動(dòng)性不強(qiáng)、創(chuàng)新要素不足、資源配置不合理等問(wèn)題，提高企業(yè)研發(fā)的預(yù)期收益率，幫助企業(yè)提升自主創(chuàng)新能力和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。在通過(guò)稅收優(yōu)惠讓利于企業(yè)、提升企業(yè)自主研發(fā)積極性的同時(shí)，政府還可以采取措施保護(hù)企業(yè)研發(fā)產(chǎn)品成果，對(duì)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入給予一定的稅費(fèi)減免，促進(jìn)科技成果的轉(zhuǎn)化和分享。

（三）稅收優(yōu)惠政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)的實(shí)踐效應(yīng)

我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策主要包括稅前研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和固定資產(chǎn)加速折舊兩種。2008年開(kāi)始實(shí)行的《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例對(duì)兩項(xiàng)研發(fā)激勵(lì)政策作出了基本規(guī)定，后續(xù)出臺(tái)的政策文件對(duì)相關(guān)政策不斷完善，取得了良好的效果。以研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策為例，2015年以來(lái)國(guó)家出臺(tái)文件對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策進(jìn)行了完善。從政策效果看，稅前研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策提高了企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)的積極性。2016年享受企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)比上年增長(zhǎng)了20%，這些企業(yè)減免的所得稅稅額比上年增長(zhǎng)8.9%；2017年享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)累計(jì)減免稅額達(dá)到了569.9億元，比上年增長(zhǎng)了16.5%，增速較上年提高7.6個(gè)百分點(diǎn)。①?gòu)男袠I(yè)稅收增幅看，政策完善后行業(yè)稅收下降政策效應(yīng)明顯。由于2014年出臺(tái)的固定資產(chǎn)加速折舊完善政策出臺(tái)時(shí)間較晚，研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除完善政策出臺(tái)于2015年，研發(fā)稅收激勵(lì)政策的實(shí)施效應(yīng)更多的在2015年體現(xiàn)出來(lái)。表2整理了生物藥品制造業(yè)、專(zhuān)用設(shè)備制造業(yè)、儀表儀器制造業(yè)等六大行業(yè)2014～2016年的稅收增幅情況?？梢钥闯?，六大行業(yè)2015年和2016年的稅收增幅較2014年基本呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，研發(fā)稅收激勵(lì)政策帶來(lái)的減稅效應(yīng)較為明顯。

二、現(xiàn)行研發(fā)稅收激勵(lì)政策存在的問(wèn)題

近年來(lái)，相關(guān)部門(mén)不斷出臺(tái)政策措施，對(duì)我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策進(jìn)行完善，取得了一定的效果。但是，我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策仍存在以下幾個(gè)方面的問(wèn)題：

（一）政策設(shè)計(jì)有待完善

現(xiàn)行研發(fā)稅收激勵(lì)政策大多以規(guī)范性文件的形式頒布和執(zhí)行，存在優(yōu)惠時(shí)間短、法律層級(jí)低的問(wèn)題，缺乏穩(wěn)定性、權(quán)威性和系統(tǒng)性的稅收政策難以為企業(yè)提供明確的政策指引。部分政策的優(yōu)惠時(shí)限只有三年或更短，無(wú)法對(duì)企業(yè)形成持續(xù)性的研發(fā)激勵(lì)，對(duì)耗時(shí)較長(zhǎng)的研發(fā)項(xiàng)目的激勵(lì)作用有限，不利于企業(yè)對(duì)中長(zhǎng)期研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行規(guī)劃和布局。與歐美發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策仍有完善空間。早在1977年，加拿大聯(lián)邦政府就已經(jīng)將投資稅收抵免制度引入了研發(fā)活動(dòng)，英國(guó)也從2016年4月起，用稅收抵免永久性替代加計(jì)扣除。①目前，世界范圍內(nèi)已有超過(guò)70%的國(guó)家采用研發(fā)費(fèi)用稅收抵免替代了加計(jì)扣除。造成這種變化的主要原因是加計(jì)扣除政策屬于稅基式優(yōu)惠，通過(guò)增加扣除減少應(yīng)納稅所得額實(shí)現(xiàn)減收，減稅規(guī)模的大小與企業(yè)所得稅稅率高低有關(guān)；而采用稅收抵免屬于稅額式優(yōu)惠，是對(duì)稅收收入的直接減免，且抵免額不受企業(yè)所得稅稅率高低及變化的影響，企業(yè)減稅的獲得感更強(qiáng)，從事研發(fā)活動(dòng)而獲得的激勵(lì)效應(yīng)更加明顯。目前，我國(guó)相關(guān)部門(mén)雖然已經(jīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除的比例和范圍進(jìn)行了改革，但是仍然限于稅前加計(jì)扣除方式，沒(méi)有引入稅收抵免方式。

（二）優(yōu)惠稅種和方式較為單一

我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策涉及的稅種主要是企業(yè)所得稅，優(yōu)惠方式主要以研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除和固定資產(chǎn)加速折舊這兩種方式為主，研發(fā)稅收激勵(lì)政策的優(yōu)惠稅種和方式較為單一，缺乏針對(duì)研發(fā)涉及的增值稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等的多稅種疊加性?xún)?yōu)惠，也沒(méi)有形成對(duì)研發(fā)活動(dòng)所需的固定資產(chǎn)、人員投入、無(wú)形資產(chǎn)等研發(fā)要素的全流程優(yōu)惠。與發(fā)達(dá)國(guó)家直接稅占比較高的情況不同，我國(guó)間接稅占比較高，只對(duì)企業(yè)所得稅進(jìn)行優(yōu)惠的稅收政策對(duì)整個(gè)研發(fā)流程的優(yōu)惠力度有限，不利于提高企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的積極性。

（三）政策統(tǒng)籌有提升空間

我國(guó)中小企業(yè)數(shù)量較多，這些企業(yè)往往盈利不多，甚至存在虧損的情況，這些企業(yè)即使被納入現(xiàn)行稅收政策的受益范圍，也難以享受到國(guó)家鼓勵(lì)研發(fā)帶來(lái)的政策紅利，使得現(xiàn)行政策的受益范圍十分有限。目前，我國(guó)尚未出臺(tái)針對(duì)中小企業(yè)研發(fā)的特殊優(yōu)惠，對(duì)中小企業(yè)研發(fā)的激勵(lì)作用尚不明顯。我國(guó)可借鑒歐美發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)對(duì)中小企業(yè)給予特殊優(yōu)惠的方式激勵(lì)中小企業(yè)參與研發(fā)。以加拿大為例，加拿大聯(lián)邦政府對(duì)小型私營(yíng)企業(yè)給予特殊研發(fā)優(yōu)惠，該類(lèi)企業(yè)每年發(fā)生的300萬(wàn)加元以?xún)?nèi)的研發(fā)費(fèi)用可享受35%的稅收抵免。②

三、完善我國(guó)研發(fā)稅收激勵(lì)政策的建議

（一）逐步使用稅收抵免替代加計(jì)扣除

我國(guó)目前采取的研發(fā)稅收激勵(lì)政策主要包括研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除和固定資產(chǎn)加速折舊兩種，稅收抵免制度的使用相對(duì)較少。鑒于稅收抵免較加計(jì)扣除等稅前扣除政策在激勵(lì)企業(yè)自主研發(fā)方面具有更為直接和顯著的效用，建議借鑒國(guó)外成熟經(jīng)驗(yàn)，從以下三個(gè)方面探索完善我國(guó)研發(fā)費(fèi)用稅收抵免制度：一是進(jìn)一步完善相關(guān)法律法規(guī)，為稅收抵免提供更好的法律保障；二是先選擇部分地區(qū)試點(diǎn)運(yùn)行，再有計(jì)劃地逐步推廣開(kāi)來(lái)；三是在執(zhí)行過(guò)程中不斷分析政策效應(yīng)、檢視執(zhí)行效果，有針對(duì)性地對(duì)稅收抵免政策進(jìn)行更新完善。在推進(jìn)過(guò)程中，要充分考慮財(cái)力支出壓力，對(duì)研發(fā)費(fèi)用抵免超過(guò)當(dāng)年應(yīng)納所得稅額的部分，可以允許在較長(zhǎng)期間內(nèi)乃至永久性地結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度繼續(xù)抵免。

（二）不斷豐富稅種和優(yōu)惠方式，建立全方位的研發(fā)稅收激勵(lì)體系

我國(guó)應(yīng)當(dāng)提高研發(fā)稅收激勵(lì)政策的法律層級(jí)，通過(guò)法律或法規(guī)的方式加以固定，同時(shí)繼續(xù)完善政策內(nèi)容，綜合利用稅率、稅基、稅額減免等優(yōu)惠方式，加大稅率優(yōu)惠力度，著力打造“多稅種聯(lián)動(dòng)，階段有側(cè)重，全流程覆蓋”的綜合性稅收激勵(lì)體系。在設(shè)計(jì)稅收政策激勵(lì)企業(yè)研發(fā)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)發(fā)展的不同周期、產(chǎn)品研發(fā)的不同階段加以區(qū)分，綜合分析影響企業(yè)研發(fā)的人員、資金、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等多種要素，通過(guò)直接稅與間接稅相結(jié)合的稅收優(yōu)惠模式，綜合利用增值稅留抵退稅、附征稅費(fèi)疊加減征、減征研發(fā)企業(yè)的企業(yè)所得稅等政策，對(duì)研發(fā)資金投入使用和研發(fā)過(guò)程中消耗的人力、物力、財(cái)力進(jìn)行扣除或抵免，使研發(fā)企業(yè)、科研人員、企業(yè)投資者等不同主體均能享受到研發(fā)活動(dòng)相關(guān)稅收優(yōu)惠，增強(qiáng)他們開(kāi)展或投入研發(fā)活動(dòng)的積極性和主動(dòng)性。同時(shí)，還應(yīng)建立激勵(lì)研發(fā)的中長(zhǎng)期稅收規(guī)劃，將研發(fā)激勵(lì)政策的優(yōu)惠期限設(shè)置在五年以上，通過(guò)為企業(yè)提供穩(wěn)定政策的方式引導(dǎo)企業(yè)布局研發(fā)活動(dòng)，提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

（三）加強(qiáng)對(duì)中小企業(yè)的優(yōu)惠力度

我國(guó)擁有大量中小企業(yè)，雖然相關(guān)部門(mén)已經(jīng)出臺(tái)了中小企業(yè)適用的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，但沒(méi)有對(duì)中小企業(yè)研發(fā)給予特殊激勵(lì)。在《財(cái)政部稅務(wù)總局科技部關(guān)于提高研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的通知》（財(cái)稅〔2018〕99號(hào)）擴(kuò)圍前，多數(shù)中小型企業(yè)因條件不符未被納入研發(fā)優(yōu)惠的受益范圍?？紤]到中小企業(yè)更容易遭受虧損，即便給予稅收優(yōu)惠也很難享受這些優(yōu)惠，且研發(fā)活動(dòng)周期較長(zhǎng)，經(jīng)費(fèi)投入在短期很難產(chǎn)生成果，建議出臺(tái)專(zhuān)門(mén)的稅收政策給予中小企業(yè)更大力度的稅收優(yōu)惠，降低中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，鼓勵(lì)中小企業(yè)自主開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)。此外，建議準(zhǔn)予中小型企業(yè)對(duì)未享受的優(yōu)惠在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。

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作者：楊磊 單位：國(guó)家稅務(wù)總局山東省稅務(wù)局