新收入準(zhǔn)則對(duì)收入及納稅的影響

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摘要：新收入準(zhǔn)則是對(duì)銷售商品、提供勞務(wù)等合同，采用相應(yīng)收入模式給予管理的一項(xiàng)準(zhǔn)則。在經(jīng)營(yíng)環(huán)境逐漸復(fù)雜的背景下，原收入準(zhǔn)則已不再適用。新收入準(zhǔn)則的提出，有效提高了收入確認(rèn)的規(guī)范性，同時(shí)也對(duì)企業(yè)的納稅過(guò)程，造成了巨大的影響。本文基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)與稅收籌劃、應(yīng)對(duì)措施進(jìn)行闡述。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)收入；稅收籌劃；影響

1新收入準(zhǔn)則下企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的基本模式

一是新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)在擬確認(rèn)某項(xiàng)銷售（勞務(wù)）行為實(shí)現(xiàn)收入前，應(yīng)由會(huì)計(jì)人員對(duì)銷售（勞務(wù)）合同是否符合準(zhǔn)則確認(rèn)收入標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷，如尚未達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)則應(yīng)進(jìn)一步對(duì)其進(jìn)行評(píng)估。二是如果企業(yè)與客戶就銷售價(jià)格、發(fā)貨地點(diǎn)、交易數(shù)量等重要內(nèi)容進(jìn)行修訂、補(bǔ)充，應(yīng)在原合同之外另行簽訂銷售合同，原合同可繼續(xù)有效，但必須終止執(zhí)行。新簽訂的銷售合同可作為原有合同的補(bǔ)充內(nèi)容，以規(guī)范銷售與客戶雙方經(jīng)濟(jì)行為。三是合同簽訂完成后，如需作為獨(dú)立合同而存在，則應(yīng)按照各個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)確認(rèn)收入。如在某一時(shí)期履約，需按照產(chǎn)出法及投入法執(zhí)行合同。如果在某企業(yè)時(shí)點(diǎn)合同符合收入確認(rèn)條件，則企業(yè)應(yīng)將與商品的所有權(quán)及風(fēng)險(xiǎn)全部轉(zhuǎn)移給客戶，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)商品銷售的實(shí)現(xiàn)。

2新收入準(zhǔn)則下企業(yè)收入稅收籌劃的基本原則

按照新出臺(tái)的收入準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在確認(rèn)銷售收入實(shí)現(xiàn)時(shí)，增值稅與企業(yè)所得稅確認(rèn)收入應(yīng)堅(jiān)持會(huì)計(jì)政策正確與交易符合稅法規(guī)定的原則，具體為：

2.1企業(yè)所采用的會(huì)計(jì)政策應(yīng)符合稅法規(guī)定

會(huì)計(jì)政策指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中所遵循的原則，以及所采納的方法。不同核算方法下，企業(yè)的利潤(rùn)以及成本，均會(huì)存在一定的差異。由于會(huì)計(jì)政策選擇不同也會(huì)造成收入金額在稅收法律上的差異。我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)一般會(huì)以稅法收入確認(rèn)原則作為標(biāo)準(zhǔn)，促使企業(yè)在申報(bào)納稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。但由于我國(guó)各省在經(jīng)濟(jì)發(fā)展、稅收政策方面存在較大差異，新收入準(zhǔn)則無(wú)法適應(yīng)不同地區(qū)的企業(yè)。因此，企業(yè)往往會(huì)利用會(huì)計(jì)政策上的自由選擇權(quán)操縱利潤(rùn)，實(shí)現(xiàn)降低稅負(fù)的目標(biāo)。而新收入準(zhǔn)則的出臺(tái)，徹底顛覆了企業(yè)收入確認(rèn)的會(huì)計(jì)政策，大大提高了收入會(huì)計(jì)政策的適用性。企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃過(guò)程中，也應(yīng)遵循新收入準(zhǔn)則要求。

2.2企業(yè)與客戶所采用的銷售方式應(yīng)符合法律規(guī)定

新準(zhǔn)則與稅收法律同樣要求企業(yè)經(jīng)濟(jì)交易行為的合理性，限制了企業(yè)隨意調(diào)整收入確認(rèn)時(shí)間行為，統(tǒng)一了企業(yè)稅法上的收入確認(rèn)時(shí)間。雖然稅收法律允許企業(yè)通過(guò)稅收籌劃手段合理降低當(dāng)期稅負(fù)，但一旦超越界限，企業(yè)的操作極容易觸碰法律的界限。例如企業(yè)規(guī)模較大，總公司下包含的分公司數(shù)量較多?；诟鞯貐^(qū)稅率及優(yōu)惠政策存在差異的實(shí)際情況，企業(yè)集團(tuán)會(huì)將銷售收入在下屬子公司住所地予以確認(rèn)，以享受子公司所在地區(qū)稅率、政策方面的優(yōu)勢(shì)，進(jìn)而降低了整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的綜合稅收負(fù)擔(dān)。因此，企業(yè)在制定稅收籌劃方案時(shí)，應(yīng)確保銷售收入完全符合新準(zhǔn)則與稅法中的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合理性的要求。

3新收入準(zhǔn)則下企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)對(duì)增值稅、所得稅籌劃的影響

3.1企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)對(duì)增值稅籌劃的具體影響

3.1.1收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面。原準(zhǔn)則要求企業(yè)商品有關(guān)的經(jīng)濟(jì)流入與風(fēng)險(xiǎn)全部轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，而新準(zhǔn)則要求企業(yè)商品在控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入。新準(zhǔn)則較舊準(zhǔn)則在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方更加清晰、明確。反之，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，則有效提高了業(yè)務(wù)要素的完整性，且提高了會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的清晰度。以工程設(shè)備為例，設(shè)備使用后，退貨退款的風(fēng)險(xiǎn)較低。根據(jù)新收入準(zhǔn)則的要求，貨物一旦發(fā)出，既認(rèn)為要素已經(jīng)配備齊全。此時(shí)，應(yīng)立即確認(rèn)收入。企業(yè)在采用新準(zhǔn)則確認(rèn)收入后，大大提高了企業(yè)稅收的規(guī)范性，但與此同時(shí)，也使個(gè)別企業(yè)在轉(zhuǎn)移控制權(quán)后仍保有部分隱性的控制權(quán)，沒(méi)有真正符合新準(zhǔn)則確認(rèn)的條件。為了徹底解決企業(yè)收入確認(rèn)的難題，建議準(zhǔn)則應(yīng)針對(duì)企業(yè)不同時(shí)期或時(shí)點(diǎn)制定不同的收入確認(rèn)原則。例如，某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在接受客戶委托建設(shè)樓盤期間，如果該樓盤具有用途唯一的特點(diǎn)，此時(shí)該開(kāi)發(fā)商在完成建設(shè)任務(wù)時(shí)即可確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，而委托方應(yīng)履行合同，支付房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)相應(yīng)的建設(shè)費(fèi)用。3.1.2合同所承擔(dān)的義務(wù)方面.按照新收入準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)針對(duì)同一交易目的，分別簽訂商品銷售、安裝、運(yùn)輸服務(wù)等多個(gè)合同的行為，可將其歸為一份合同予以確認(rèn)。確認(rèn)期間，需對(duì)合同的形式與效力進(jìn)行判定，如商品控制權(quán)可轉(zhuǎn)移，則可以進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)。針對(duì)不與原合同進(jìn)行合并者，則需將其視為獨(dú)立合同，進(jìn)行收入確認(rèn)。該規(guī)定執(zhí)行期間，判斷不同合同之間是否存在關(guān)聯(lián)的過(guò)程，屬于會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的關(guān)鍵過(guò)程。在判斷收入確認(rèn)過(guò)程中，合同如果是在不同企業(yè)之間則可直接確認(rèn)，如果是同一個(gè)企業(yè)集團(tuán)之間則需根據(jù)關(guān)聯(lián)方交易等準(zhǔn)則予以分析確認(rèn)。例如，如果A企業(yè)在向B企業(yè)銷售某新產(chǎn)品的同時(shí)，一并將該產(chǎn)品的專利權(quán)轉(zhuǎn)讓給B企業(yè)，并收取了相關(guān)的商品貨款及轉(zhuǎn)讓費(fèi)用，此時(shí)，由于兩項(xiàng)合同均是為了銷售商品而發(fā)生，應(yīng)歸為同一交易事項(xiàng)，因此，A企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)將專利權(quán)轉(zhuǎn)讓收入并入商品銷售收入，一并計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額及企業(yè)所得稅。3.1.3銷售合同發(fā)生變更方面.企業(yè)在確認(rèn)銷售收入時(shí)，會(huì)以銷售合同作為判斷的起點(diǎn)，倘若合同發(fā)生變更，則會(huì)影響到會(huì)計(jì)收入確認(rèn)。按照新收入準(zhǔn)則規(guī)定，如果原合同繼續(xù)保留，新修訂的合同獨(dú)立存在時(shí)，企業(yè)應(yīng)按照新合同作為判斷收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。如果修訂的部分只是對(duì)原合同的最新補(bǔ)充，則應(yīng)將新變更的內(nèi)容作為原合同的重要組成部分，按此作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，并確定納稅金額。假設(shè)某企業(yè)的收入確認(rèn)方式以后者為主，計(jì)稅過(guò)程中，是否產(chǎn)生了不同的履約義務(wù)，則屬于會(huì)計(jì)應(yīng)考慮的主要問(wèn)題。對(duì)此，建議根據(jù)合同類型，進(jìn)行會(huì)計(jì)收入確認(rèn)，并確定企業(yè)需繳納的增值稅。例如，某開(kāi)發(fā)商在將毛坯房鑰匙交于購(gòu)房人手中并開(kāi)具增值稅發(fā)票時(shí)，應(yīng)將該業(yè)務(wù)視同為兩個(gè)銷售合同，按此標(biāo)準(zhǔn)予以確認(rèn)收入。而在計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅時(shí)，則應(yīng)按照毛坯房實(shí)際銷售收入作為計(jì)稅依據(jù)。而購(gòu)房者在取得房產(chǎn)權(quán)屬證明后，再將該房屋出售時(shí)，應(yīng)將轉(zhuǎn)讓的金額作為其計(jì)算增值稅的計(jì)稅依據(jù)。

3.2企業(yè)會(huì)計(jì)收入確認(rèn)對(duì)所得稅籌劃的具體影響

新收入準(zhǔn)則在權(quán)責(zé)發(fā)生制度的原則下，優(yōu)化了企業(yè)收入確認(rèn)過(guò)程，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員應(yīng)堅(jiān)持實(shí)質(zhì)重于形式的原則確認(rèn)收入金額及計(jì)稅依據(jù)。因此，財(cái)務(wù)人員應(yīng)將收入的金額及確認(rèn)時(shí)間作為納稅依據(jù)，特別是在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)將銷售商品取得的全部收入作為計(jì)稅依據(jù)，以保證計(jì)稅依據(jù)的完整性。按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在正常銷售收入確認(rèn)外，應(yīng)對(duì)自產(chǎn)商品用于抵債、捐贈(zèng)、交換、廣告等行為視同銷售處理，以此計(jì)算企業(yè)所得稅。新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在收入計(jì)稅依據(jù)方面仍保持一致，當(dāng)企業(yè)執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，會(huì)計(jì)收入與稅法收入將更加趨同，也相應(yīng)地降低了企業(yè)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行納稅調(diào)整的工作量。為了保證新收入準(zhǔn)則被落實(shí)到位，建議企業(yè)財(cái)務(wù)人員認(rèn)真對(duì)會(huì)計(jì)收入與稅法收入中的差異進(jìn)行梳理，在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的同時(shí)，也避免因稅法政策誤解而承擔(dān)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)整體的競(jìng)爭(zhēng)能力及市場(chǎng)地位。

4結(jié)論

綜上所述，通過(guò)本文對(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)與納稅影響的分析與研究，不僅可以為企業(yè)理解新收入準(zhǔn)則提供思路，同時(shí)也給企業(yè)建立新的財(cái)務(wù)管理制度提供了素材。建議我國(guó)企業(yè)應(yīng)抓住新收入準(zhǔn)則出臺(tái)的契機(jī)，通過(guò)組織財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)學(xué)習(xí)，認(rèn)真領(lǐng)會(huì)準(zhǔn)則精神，找出稅法在確認(rèn)收入上的差異，制定合理、可行的稅收籌劃方案，切實(shí)降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

參考文獻(xiàn)

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[2]謝東林：基于新收入準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)收入確認(rèn)及納稅影響，財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2018年25期-

作者：朱虹 單位：中聯(lián)稅務(wù)師事務(wù)所（遼寧）有限公司